Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.02.2010 по делу n А63-5590/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

налогообложения, утверждаются Министерством Российской Федерации по налогам и сборам по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации. Приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 28.10.2002 № БГ-3-31606 утверждены форма Книги учета доходов и расходов и Порядок отражения хозяйственных операций в Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения.

В соответствии с пунктом 1.1 названного Порядка  организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, ведут Книгу учета доходов  и расходов, в которой в хронологической  последовательности на основе первичных документов позиционным способом отражают все хозяйственные операции за отчетный (налоговый) период. В пункте 2.2 Порядка установлено, что в графе 2 указываются дата и номер первичного документа, на основании которого осуществлена регистрируемая операция. Порядок оформления первичных учетных документов установлен статьей 9 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», согласно которой первичные учетные документы должны быть составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, перечень которых определен названной статьей. Первичный учетный документ должен быть составлен в момент  совершения операции, а если это не представляется возможным – непосредственно после ее окончания.

В ходе выездной налоговой проверки предпринимателем в инспекцию по требованию№09-18/211от 29.07.2008 представлены копии Книги учета доходов и расходов для налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения за 2004, 2005, 2006 (г.7л.д. 1-30, т.12 л.д. 1-87. т. 19 л.д. 1-9).

Из Книги учета доходов и расходов видно, что в сумму расходов, учтенных в данной книге,  входят расходы на рекламу, изготовление визиток, изготовление рекламных наклеек, выплата заработной платы сотрудникам, аренда торговых площадей, расходы на охрану, расчетно-кассовое обслуживание, оплата по постановлениям (штрафы, административные взыскания), ввод в эксплуатацию объектов основных средств, расходы по ГСМ (горючесмазочные материалы), налоги от ФОТ (фонд оплаты труда), расходы на переговоры, расходы за иные услуги, затраты на услуги связи и интернет.

Все вышеуказанные расходы приняты налоговой инспекцией в соответствии с представленными налогоплательщиком первичными документами (реестр документов - том 7 Р-53).

Согласно статье 346.16 Кодекса расходы, предутренние в пункте 1 настоящей статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Кодекса. В целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса) убытки, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, которые выражены в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, вправленной на получение дохода.

Согласно налоговому законодательству вычет предоставляется в сумме фактически изведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных  и извлечением доходов (абз. 1 п. 1 ст. 221 Кодекса) предприниматели и лица, занимающиеся ой практикой, определяют расходы, принимаемые к вычету, самостоятельно. Делать это нужно в порядке, установленном главой 25 Кодекса «Налог на прибыль организаций» (абз. 2 п. 1 ст. 221 Кодекса).

Это означает, что к вычету принимаются те расходы, которые могут быть учтены при налогообложении  прибыли на основании статей 253 - 269 Кодекса.

Таким образом, общие требования, которым должны отвечать произведенные налогоплательщиком расходы: расходы должны быть обоснованны; расходы должны быть документально подтверждены; расходы должны быть произведены для деятельности, направленной на получение рода.

Эти требования являются обязательными для принятия произведенных расходов в уменьшение доходов. Если расходы не соответствуют хотя бы одному из перечисленных требований, то такие расходы для целей налогообложения не учитываются (п. 1 ст. 221, п. 1 ст. 252, п. 49 ст. 270 Кодекса).

Предпринимателем в книгу доходов и расходов за 2004-2006 годы включены расходы (да в сумме 6 553 470,0 руб. в том числе: за 2004 год в сумме 1 715 002,0 руб., за 2005 год в ре 3 777 475,0 руб., за 2006 год в сумме 1 060 993,0 руб. (т.7 л.д. 1-53).

В суд предпринимателем представлены и приобщены к материалам дела документы, подтверждающие расходы, по его мнению, уменьшающие его доходы, полученные в связи с (применением упрощенной системы налогообложения, но не учтенные налоговым органом (расчете налога за 2004 (т. 9, 10, 11 м.д.), 2005 (т 13, 14, 15 м.д.), 2006 (т.16, 17, 18 м.д.). Согласно представленным предпринимателем документам налоговым органом не­обоснованно не приняты расходы, ранее не включенные налогоплательщиком в книгу учета доходов и расходов, всего на сумму 12 113 627,54 руб., в том числе: за 2004 год на сумму ! 873 012,60 руб., за 2005 год в сумме 6 218 290,64 руб., за 2006 год в сумме 4 022 324,30 руб.

В соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. При этом каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами.

Приобщенные к материалам дела документы исследованы судом на предмет опреде­ления возможности их принятия в качестве доказательства проведения расходов и уменьше­ния доходов при расчете налога по УСН за 2004,2005, 2006 годы.

На основании изложенного суд первой инстанции пришел к правильному выводу  о необоснованности  доводов предпринимателя о  непринятии расходов налоговой инспекцией, по следующим основаниям.

Документы, представленные заявителем в суд как подтверждающие расходы, произведенные для извлечения дохода от реализации карт экспресс-оплаты и sim-карт ЗАО «Мобиком Кавказ», не соответствуют критериям, установленным статьей 346.16, пунктом 1 статьи 252 Кодекса, следовательно, для целей налогообложения учитываться не могут, по следующим  причинам.

Документы, представленные в суд предпринимателем в качестве подтверждения дополнительных  расходов, включают в себя, в том числе:

- расходы на ГСМ: путевые листы частично отсутствуют, оформлены с нарушением требований,  предусмотренных законодательством Российской Федерации (не указан маршрут), маршрут не соответствует деятельности по получению дилерского вознаграждения от ЗАО «Мобиком Кавказ», также отсутствуют командировочные удостоверения, кроме того, отсутствуют  приказы по закреплению автотранспортных средств для осуществления определенных услуг;

- расходы на рекламу: изготовление рекламных наклеек Билайн, монтаж банера Билайн, установка голограмм, изготовление и установка рекламных щитов (реклама воды и пиротехники), рекламные объявления в газетах, журналах и на телевидении (реклама воды и пики) и т.д. Предпринимателем не представлены доказательства, подтверждающие необходимость  несения указанных расходов для осуществления деятельности, связанной с получением дилерского вознаграждения от ЗАО «Мобиком Кавказ»;

- расходы на услуги связи и интернет: оплата за услуги связи Билайн, МТС, Вымпел Коммуникации, ЮТК и т.д. - нет подтверждения, что данные услуги необходимы для получения дилерского вознаграждения от ЗАО «Мобиком Кавказ»;

- расходы за услуги инкассации, непосредственно связанные с получением доходов от ЕНВД;

- расходы на канцелярские товары: вошли в книгу учета доходов и расходов и приняты налоговым органом в ходе проверки;

- подписка на журналы, не относящиеся к извлечению спорного дохода, например: Справочник кадровика;

- аренда складских помещений: расходы вошли в книгу учета доходов и расходов и I приняты налоговым органом;

- расходы на охрану: вошли в книгу учета доходов и расходов и приняты налоговым органом; кроме того, не представлены приложения к договорам, в которых обозначены охраняемые объекты;

- установка газового оборудования и приобретение газа: не представлены доказательства, подтверждающие необходимость несения указанных расходов для осуществления деятельности, связанной с получением дилерского вознаграждения от ЗАО «Мобиком Кавказ»;

- покупка, установка и обслуживание оргтехники в больших количествах: не представлены  доказательства, подтверждающие необходимость несения указанных расходов для осуществления деятельности, связанной с получением дилерского вознаграждения от ЗАО «Мобиком Кавказ»;

- расходы на оплату налога УСН, ЕНВД: статьей 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации данный вид расхода не предусмотрен;

- расходы на аренду помещений, используемых для организации приема заявок на поставку и  оборудование по подогреву и охлаждению воды, реализации кулеров, воды, пиротехники; амортизация зданий (в целях получения дохода в виде дилерского вознаграждения данные помещения не использовались, кроме того, находились в аренде у других лиц); •

- расходы на выплату заработной платы: вошли в книгу учета доходов и расходов, нет документов. подтверждающих закрепление сотрудников по реализации (доставке) определенных видов товара, оформлению бухгалтерских документов только по налогу УСН; расходы на ремонт автотранспорта: из представленных документов не прослежива­нии транспорта, отсутствуют приказы по закреплению автотранспортных средств для давления деятельности по получению дилерского вознаграждения от ЗАО «МобикомКавказ»;

- прочие расходы.

Итого сумма дополнительно заявленных предпринимателем расходов составила 12 113 627, 54 руб., том числе: за 2004 год в сумме 1 873 012,60 руб., за 2005 год в сумме 6 218 290, 64 руб., за 2006 год в сумме 4 022 324,30 руб.

Перечисленные расходы частично вошли в книгу учета доходов и расходов представленную  предпринимателем к выездной налоговой проверке и приобщенную судом к материалам дела.

В течение всего проверяемого периода предприниматель получал доход на основании розничной купли-продажи (в которых он выступает продавцом) от реализации и доставки кулеров, кранов, оборудования по подогреву и охлаждению воды, питьевой воды, минеральной воды, а также сервисному обслуживанию.

По указанному виду деятельности предприниматель в 2004-2006 годах уплачивал налог по системе налогообложения - ЕНВД.

К такому же виду деятельности относилась реализация кулеров, кранов и доставка воды по договорам с ЗАО «Мобиком Кавказ». Расходы, понесенные предпринимателем в связи с осуществлением деятельности при применении ЕНВД, не соответствуют требованиям статей 346.16, 252 Кодекса для их принятия в качестве расходов, связанных с осуществлением оптовой торговли.

Предпринимателем не доказана экономическая оправданность перечисленных дополнительно  представленных затрат для извлечения доходов от реализации карт экспресс-оплаты и sim-карт ЗАО «Мобиком Кавказ», их направленность на получение дохода, в связи с чем не могут быть учтены в качестве расходов уменьшающих доходы при применении УСН.

Если налогоплательщик единого налога на вмененный доход осуществляет виды деятельности, по которым применяется упрощенная система налогообложения в соответствии статьей  26.2 Кодекса, то в соответствии с пунктом 8 статьи 346.18 Кодекса налогоплательщики, применяющие систему налогообложения и переведенные по отдельным видам деятельности на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в соответствии с  главой 26.3 Кодекса, также обязаны вести раздельный учет доходов и расходов по разным специальным налоговым режимам.

Довод  налогового органа о том, что  представленные в  суд дополнительно документы в подтверждение расхода не соответствуют требованиям статьи 252 Кодекса, предъявляемым к таким документам, не включены книгу доходов и расходов, а также не представлены в налоговый орган для определения расходов, относимых к различным видам деятельности предпринимателя, для разделения пропорционально видам доходов в их общем объеме является правомерным.

В случае невозможности разделения расходов при исчислении налоговой базы по налогам, исчисляемым по разным специальным налоговым режимам, эти расходы распределяются  пропорционально  долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении указанных специальных налоговых режимов. В связи с этим налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения и систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, должны распределять общехозяйственные расходы в указанном выше порядке.

Согласно пункту 5 статьи 346.18 Кодекса при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, доходы и расходы определяются нарастающим итогом с начала налогового  периода.

В целях исполнения положений названного пункта статьи 346.18 Кодекса распределение суммы расходов, не относящихся к конкретным видам деятельности, между различными видами деятельности осуществляется ежемесячно исходя из показателей выручки (дохода) и расходов.

При исчислении  налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, суммы расходов, исчисленных по итогам месяца по удельному весу выручки, полученной  от видов деятельности, не переведенных на уплату единого налога на вменяемый доход, в общей сумме выручки, полученной от всех видов деятельности, суммируются  нарастающим итогом за период с начала налогового периода до отчетной даты. В качестве доходов  для целей раздельного учета при совмещении двух спецрежимов нужно учитывать не только выручку, но и внереализационные доходы (письма Минфина России от 12.05.2008 №03-11-04/2/82, от 22.05.2008 № 03-11-05/130).

В