Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.05.2015 по делу n А15-1905/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда полностью и принять по делу новый судебный акт

итогам календарного года оператор универсального обслуживания направляет в Федеральное агентство связи не позднее 10 апреля года, следующего за отчетным, запрос о возмещении убытков по форме, утверждаемой Министерством связи и массовых коммуникаций Российской Федерации. К запросу должны прилагаться:

а) расчет размера возмещения убытков, произведенный исходя из данных раздельного учета;

б) заключение аудиторской организации:

о правильности расчета размера возмещения убытков;

о правильности ведения оператором универсального обслуживания раздельного учета в соответствии с порядком ведения раздельного учета доходов и расходов по осуществляемым видам деятельности, оказываемым услугам связи и используемым для оказания этих услуг частям сети электросвязи, утвержденным Министерством связи и массовых коммуникаций Российской Федерации;

о полноте перечисления оператором универсального обслуживания средств в резерв универсального обслуживания;

в) копии годовых форм бухгалтерской отчетности (п. 8 указанных Правил).

Федеральное агентство связи проверяет документы, представленные оператором универсального обслуживания, и ведет учет запросов о возмещении убытков операторов универсального обслуживания (п. 9 указанных Правил).

В течение 30 дней с даты получения полного комплекта документов, предусмотренных пунктом 8 настоящих Правил, Федеральное агентство связи осуществляет проверку обоснованности размера возмещения убытков, заявленного оператором универсального обслуживания, и принимает одно из следующих решений:

а) о возмещении убытков оператору универсального обслуживания в заявленном им размере;

б) о возмещении убытков в меньшем, чем заявил оператор универсального обслуживания, размере;

в) об отказе в возмещении убытков (п. 10 названных Правил).

Как предусмотрено пунктом 2 постановления Правительства РФ от 21 апреля 2005 года № 246 «Об утверждении Правил возмещения операторам универсального обслуживания убытков, причиняемых оказанием универсальных услуг связи» возмещение операторам универсального обслуживания убытков, причиняемых оказанием универсальных услуг связи, осуществляется Федеральным агентством связи из средств резерва универсального обслуживания в виде субсидий.

При этом в соответствии с пунктом 1 статьи 78 Бюджетного кодекса РФ субсидии юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, физическим лицам - производителям товаров, работ, услуг предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения затрат или недополученных доходов в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

Убытки, понесенные обществом на основании заключенных обществом с Федеральным агентством связи договоров №№ УС 107/01-06, УС 107/02-06, УС 107/03-06, УС 107/04-06, УС 107/05-06, УС 107/06-06, УС 219/01-07, заявителем были подтверждены в описанном выше порядке, предусмотренном Правилами возмещения операторам универсального обслуживания убытков, причиняемых оказанием универсальных услуг связи, утвержденными постановлением Правительства РФ от 21.04.2005 № 246.

Соответствующие документы, а именно, аудиторское заключение, составленное ЗАО «БДО Юникон» и приказы Федерального агентства связи, на основании которых Обществу возмещались убытки от оказания универсальных услуг связи (в том числе убытки, понесенные по спорным договорам лизинга №2064-204/08 от 18.02.2008 и №2085-204/08 от 21.04.2008), были представлены налоговому органу и в суд: аудиторское заключение акционерам ОАО «Дагсвязьинформ» Федеральному агентству связи по специальному аудиторскому заданию в отношении открытого акционерного общества связи и информатики Республики Дагестан по итогам деятельности за 2008 год (договор от 08.11.2006 № УС 107/04-06) от 31.03.2009; аудиторское заключение акционерам ОАО «Дагсвязьинформ» Федеральному агентству связи по специальному аудиторскому заданию в отношении открытого акционерного общества «Дагсвязьинформ» по итогам деятельности за 2009 год (договор от 08.11.2006 № УС 107/04-06) от 03.04.2010; аудиторское заключение акционерам ОАО «Дагсвязьинформ» Федеральному агентству связи по специальному аудиторскому заданию в отношении открытого акционерного общества «Дагсвязьинформ» по итогам деятельности за 2009 год (договор от 08.11.2006 № УС 107/01-06) от 03.04.2010; аудиторское заключение акционерам ОАО «Дагсвязьинформ» Федеральному агентству связи по специальному аудиторскому заданию в отношении открытого акционерного общества связи и информатики Республики Дагестан по итогам деятельности за 2008 год (договор от 08.11.2006 № УС 107/01-06) от 31.03.2009; аудиторское заключение акционерам ОАО «Дагсвязьинформ» Федеральному агентству связи по специальному аудиторскому заданию в отношении открытого акционерного общества «Дагсвязьинформ» по итогам деятельности за 2009 год (договор от 08.11.2006 № УС 107/02-06) от 03.04.2010; аудиторское заключение акционерам ОАО «Дагсвязьинформ» Федеральному агентству связи по специальному аудиторскому заданию в отношении открытого акционерного общества связи и информатики Республики Дагестан по итогам деятельности за 2008 год (договор от 08.11.2006 № УС 107/02-06) от 31.03.2009; аудиторское заключение акционерам ОАО «Дагсвязьинформ» Федеральному агентству связи по специальному аудиторскому заданию в отношении открытого акционерного общества «Дагсвязьинформ» по итогам деятельности за 2009 год (договор от 08.11.2006 № УС 107/03-06) от 03.04.2010; аудиторское заключение акционерам ОАО «Дагсвязьинформ» Федеральному агентству связи по специальному аудиторскому заданию в отношении открытого акционерного общества связи и информатики Республики Дагестан по итогам деятельности за 2008 год (договор от 08.11.2006 № УС 107/03-06) от 31.03.2009; Аудиторское заключение акционерам ОАО «Дагсвязьинформ» Федеральному агентству связи по специальному аудиторскому заданию в отношении открытого акционерного общества «Дагсвязьинформ» по итогам деятельности за 2009 год (договор от 08.11.2006 № УС 107/05-06) от 31.03.2009; аудиторское заключение акционерам ОАО «Дагсвязьинформ» Федеральному агентству связи по специальному аудиторскому заданию в отношении открытого акционерного общества связи и информатики Республики Дагестан по итогам деятельности за 2008 год (договор от 08.11.2006 № УС 107/05-06) от 31.03.2009; аудиторское заключение акционерам ОАО «Дагсвязьинформ» Федеральному агентству связи по специальному аудиторскому заданию в отношении открытого акционерного общества «Дагсвязьинформ» по итогам деятельности за 2009 год (договор от 08.11.2006 № УС 107/06-06) от 03.04.2010; аудиторское заключение акционерам ОАО «Дагсвязьинформ» Федеральному агентству связи по специальному аудиторскому заданию в отношении открытого акционерного общества связи и информатики Республики Дагестан по итогам деятельности за 2008 год (договор от 08.11.2006 № УС 107/06-06) от 31.03.2009; аудиторское заключение акционерам ОАО «Дагсвязьинформ» Федеральному агентству связи по специальному аудиторскому заданию в отношении открытого акционерного общества «Дагсвязьинформ» по итогам деятельности за 2009 год (договор от 14.11.2007 № УС 219/01-07) от 03.04.2010; приказ Федерального агентства связи о возмещении ОАО «Дагсвязьинформ» убытков, причиняемых оказанием универсальных услуг связи от 20.10.2008 № 232; приказ Федерального агентства связи о возмещении ОАО «Дагсвязьинформ» убытков, причиняемых оказанием универсальных услуг связи от 04.05.20090 № 82; приказ Федерального агентства связи о возмещении ОАО «Дагсвязьинформ» убытков, причиняемых оказанием универсальных услуг связи от 26.05.2009 № 109; приказ Федерального агентства связи о возмещении ОАО «Дагсвязьинформ» убытков, причиняемых оказанием универсальных услуг связи от 25.08.2009 № 206; приказ Федерального агентства связи о возмещении ОАО «Дагсвязьинформ» убытков, причиняемых оказанием универсальных услуг связи от 20.11.2009 № 297; приказ Федерального агентства связи о возмещении ОАО «Дагсвязьинформ» убытков, причиняемых оказанием универсальных услуг связи от 29.04.2010 № 83; приказ Федерального агентства связи о возмещении ОАО «Дагсвязьинформ» убытков, причиняемых оказанием универсальных услуг связи от 18.05.2010 № 109; приказ Федерального агентства связи о возмещении ОАО «Дагсвязьинформ» убытков, причиняемых оказанием универсальных услуг связи от 20.08.2010 № 216; приказ Федерального агентства связи о возмещении ОАО «Дагсвязьинформ» убытков, причиняемых оказанием универсальных услуг связи от 19.11.2010 № 328; приказ Федерального агентства связи о возмещении ОАО «Дагсвязьинформ» убытков, причиняемых оказанием универсальных услуг связи от 25.05.2011 № 116; приказ Федерального агентства связи о возмещении ОАО «Дагсвязьинформ» убытков, причиняемых оказанием универсальных услуг связи от 30.05.2011 № 137.

Перечисленные Обществу на расчетный счет денежные средства были получены Обществом на основании названных приказов Федерального агентства связи в возмещение убытков, понесенных обществом по договорам №№ УС 107/01-06, УС 107/02-06, УС 107/03-06, УС 107/04-06, УС 107/05-06, УС 107/06-06, УС 219/01-07 при оказании универсальных услуг связи.

Таким образом, полученные обществом от Федерального агентства связи денежные средства (субсидии) не были связаны с расчетами за реализацию каких-либо товаров (работ, услуг). Какие-либо соглашения, по которым бы общество осуществляло реализацию товаров (работ, услуг), сторонами не заключались. Не ссылается на такие обстоятельства и сама инспекция.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).

При этом под реализацией товаров (работ, услуг) на основании пункта 1 статьи 39 Налогового кодекса РФ понимается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Полученные обществом денежные средства являются субсидиями из федерального бюджета, и не связаны с расчетами за реализуемые товары (работы, услуги), их получение не образует объект налогообложения по НДС в соответствии с пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ, и они не подлежат учету при исчислении налоговой базы по НДС на основании пункта 1 статьи 154 и пункта 1 статьи 167 Налогового кодекса РФ.

Этот же вывод прямо следует и из пункта 1 статьи 78 Бюджетного кодекса РФ, в котором указано, что субсидии юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, физическим лицам - производителям товаров, работ, услуг предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе.

Таким образом, бюджетным законодательством прямо предусмотрено, что денежные средства в виде субсидий представляются на безвозмездной основе, что уже само по себе исключает возникновение на стороне получателя субсидий каких-либо встречных обязанностей по передаче товаров (выполнению работ, оказанию услуг), а следовательно, получение бюджетных субсидий не может быть связано с возникновением объекта налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ).

Более того, в пункте 2 статьи 154 Налогового кодекса РФ прямо указано, что суммы субсидий, предоставляемых бюджетами бюджетной системы Российской Федерации в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, при определении налоговой базы не учитываются.

Довод о том, что субсидии из бюджетов разных уровней не подлежат налогообложению подтвержден судебной практикой и письмами Минфина России: постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 17 декабря 2013 года по делу № А53-1871/2013, постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 13 марта 2012 года по делу № А27-5539/2011, постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 28 апреля 2009 года по делу № А57-3519/2008, письма Минфина России от 4 марта 2013 года № 03-07-11/6357, от 11 марта 2009 года № 03-07-11/57, от 22 апреля 2013 года № 03-07-11/09, от 26 марта 2013 года № 03-07-11/9457.

Таким образом, вывод инспекции о том, что полученные от Федерального агентства связи Российской Федерации в счет оплаты стоимости Программно-аппаратного комплекса (предмета лизинга), до перехода права собственности на предмет лизинга лизингополучателю, следует рассматривать для целей налогового учета у лизингополучателя как частичную оплату, и обязанность по уплате НДС возникает в момент получения оплаты, не может быть признан соответствующим нормам материального права (п. 1 ст. 146, п. 1 и 2 ст. 154, п. 1 ст. 167 Налогового кодекса РФ).

При этом вывод налогового органа о том, что в сумму лизинговых платежей, уплаченных в спорные периоды по договорам финансовой аренды (лизинга) движимого имущества от 18.02.2008 №2064-204/08 (т. 3 л.д. 57-69) и от 21.04.2008 № 2085-204/08 (т. 3 л.д. 70-81), включена выкупная стоимость оборудования, не может быть признан соответствующим фактическим обстоятельствам дела.

Анализ спорных договоров лизинга позволяет сделать вывод о том, что в состав лизинговых платежей, осуществленных обществом в проверяемых периодах, выкупная стоимость оборудования включена не была, в силу чего у общества отсутствовала обязанность ведения раздельного учета лизинговых платежей и выкупной стоимости имущества.

Так, договор финансовой аренды (лизинга) движимого имущества от 18.02.2008 №2064-204/08 (т. 3 л.д. 57-69) предусматривает следующие положения:

- Лизинговые платежи – вносимая Лизингополучателем в пользу Лизингодателя плата за пользование и владение имуществом (п. 1.1. договора);

- Выкупная стоимость – стоимость, по которой Лизингополучатель обязуется приобрести имущество в собственность на условиях договора, реализуя свое право выкупа имущества (п. 1.1. договора);

- График платежей – Приложение № 2, в котором указаны общая сумма Лизинговых платежей, суммы и даты платежа для первого и последующих Лизинговых платежей (п. 1.1. договора);

- Лизинговые платежи по договору должны осуществляться в соответствии с Графиком платежей