Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.11.2014 по делу n А63-6314/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

совершении хозяйственной операции, в результате которой образовался долг контрагента перед налогоплательщиком, т. е. документы, свидетельствующие о наличии задолженности: документы, о ее возникновении (договоры, акты, платежные документы и т.д.), акты инвентаризации, подтверждающие существование задолженности на момент проведения инвентаризации и документы, подтверждающие основания для признания долга безнадежным (если имеет место истечение срока исковой давности - документы, подтверждающие дату возникновения задолженности и возможные перерывы течения срока исковой давности).

            Стать безнадежным может только реально существующий долг. Если же поставщик отказал в удовлетворении претензий, списать соответствующие суммы в качестве безнадежных долгов нельзя.

            Согласно претензионным материалам, полученным Инспекцией в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, установлено, что Общество выставило ОАО «Нефтяной компании Роснефть» претензии по договору поставки от 25.12.2006 №0000606/4407Д на сумму 3349660р (т. т. 18-21).

            Указанные претензионные материалы были рассмотрены Департаментом правового обеспечения ОАО «Нефтяной компании Роснефть» и на основании полученных материалов и заключений не были удовлетворены на основании следующего.

            Договором поставки нефтепродуктов от 25.12.2006 № 0000606/4407Д между Обществом и ОАО «НК Роснефть» предусмотрено, что обязательства поставщика по доставке нефтепродуктов и организации транспортировки считаются исполненными с момента отгрузки нефтепродуктов на станции отправления, право собственности на нефтепродукты и риски случайной гибели переходят на покупателя также на станции отправления.

            Груз был принят перевозчиком без замечаний, что свидетельствует об отсутствии вины поставщика в недоливе нефтепродуктов при их отгрузке на станции отправления и, следовательно, свидетельствует об образовании недостачи в процессе транспортировки.

            Основания для возложения ответственности на ОАО «НК Роснефть» за недостачу груза в процессе транспортировки также отсутствуют, так как при детальном изучении материалов были выявлены допущенные грузополучателем нарушения порядка приема нефтепродуктов, определенные условиями поставки нефтепродуктов от 25.12.2006 №0000606/4407Д между Обществом и ОАО «НК Роснефть».

            В соответствии с поручением Инспекции об истребовании документов (информации) от 12.10.2012 № 21987 и на основании требования МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 1 о предоставлении документов (информации) от 17.10.2012 №19663 ОАО «Нефтяная компания «Роснефть» представлены акты сверок по договорам поставки нефтепродуктов, согласно которым по состоянию на 09.03.2010 задолженность ОАО «НК Роснефть» перед Обществом по договору поставки нефтепродуктов от 25.12.2006 № 0000606/4407Д отсутствует (т.23 л. д. 116 – 146).

            Уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2009-2010 годы с отражением убытков в виде безнадежных долгов представлены налогоплательщиком в инспекцию 17.02.2012, то есть после уничтожения документов за 2006 год 07.02.2012 года.

            Порядок учета в текущем налоговом периоде убытков, понесенных налогоплательщиком в прошлых налоговых периодах, определен статьей 283 Налогового кодекса.

            Так, согласно пункту 1 статьи 283 Налогового кодекса налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с настоящей главой, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее). При этом определение налоговой базы текущего налогового периода производится с учетом особенностей, предусмотренных указанной статьей, а также статьями 264.1, 268.1, 275.1, 278.1, 278.2, 280 и 304 Налогового кодекса.

            Налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток (п. 2 ст. 283 Налогового кодекса).

            Налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков (п. 4 ст. 283 Налогового кодекса).

            Согласно пункту 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее Постановление № 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

            В пункте 5 Постановления № 53 указано, что о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа об учете для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций.

            Необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.

            Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 Постановления № 53, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (пункт 6 Постановления № 53).

            Учитывая вышеизложенное, действия Общества по отражению в учете и списанию спорной дебиторской задолженности направлены на получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

            Общее правило хранения документов предусмотрено Налоговым кодексом и Федеральным законом от 21.11.1996 № 129-ФЗ (действовавший в спорный период).

            Так, согласно подпункту 8 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса налогоплательщики обязаны в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов.

            Согласно пункту 1 статьи 17 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ организации обязаны хранить первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет.

            Порядок документального оформления затрат регулируется статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ, согласно которому все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

            Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

            Согласно пункту 1 статьи 265 Налогового кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.

            На основании подпункта 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса в целях главы 25 Налогового кодекса к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, - суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

            В соответствии с пунктом 2 статьи 266 Налогового кодекса безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются: долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности; долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

            При этом следует учитывать, что на основании пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса расходами в целях налогообложения прибыли признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

            Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

            Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

            Налогоплательщик при наличии документального подтверждения дебиторской задолженности может отнести ее к безнадежной при наступлении одного из перечисленных оснований, в том числе и по истечении общего срока исковой давности, установленного статьей 196 Гражданского кодекса Российской Федерации.

            Вместе с тем, налогоплательщик не может учесть в составе внереализационных расходов при формировании налоговой базы для исчисления налога на прибыль суммы убытков по документально не подтвержденным безнадежным долгам с истекшим сроком исковой давности.

            Статья 283 Налогового кодекса обязывает налогоплательщика хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков (п. 4 ст. 283 Налогового кодекса РФ).

            Таким образом, при отсутствии указанных документов налогоплательщик утрачивает право воспользоваться положениями статьи 283 Налогового кодекса, поскольку соответствующие затраты не будут удовлетворять критериям, установленным пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса.

            Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.07.2012 № 3546/12 сформирована правовая позиция, согласно которой на налогоплательщика возложена обязанность по доказыванию правомерности и обоснованности понесенного убытка, а его списание возможно только при наличии первичных документов, подтверждающих факт и размер понесенных расходов. Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указал, что в случае отражения в налоговой декларации убытка без соответствующих подтверждающих первичных документов на основании регистров налогового учета и иных аналитических документов, порядок, установленный пунктом 4 статьи 283 Налогового кодекса, нельзя узнать соблюденным.

            В ходе проведения налоговой проверки обществом не были представлены затребованные счета-фактуры за 2006 год, а также претензии за 2006 год в связи с их уничтожением, в связи с чем инспекция правомерно не приняла в составе внереализационных расходов дебиторскую задолженность с истекшим сроком давности в сумме 6 238 923 руб. по контрагенту ОАО «Нефтяная компания «Роснефть».

            При этом, отражение обществом спорной суммы дебиторской задолженности в бухгалтерском учете вне связи с иными доказательствами, не свидетельствуют о реальности существования спорной задолженности и правомерности включения сумм названного налога в состав расходов при исчислении налога на прибыль.

            С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к выводу о том, что Общество документально не подтвердило и не доказало наличие обстоятельств, с которыми возникает право налогоплательщика учесть в составе внереализационных расходов для целей налогообложения дебиторскую задолженность, нереальную к взысканию, в связи с чем отсутствуют основания для признания решения Инспекции от 22.01.2012 № 12-08/30 в оспариваемой части недействительным.

            На основании пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

            В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 НК РФ.

            Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на