Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.04.2015 по делу n А32-11077/2013. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

путем подачи уточнённых налоговых деклараций подлежит отклонению ввиду следующего.

Обществом за 1 квартал 2010 были представлены следующие декларации:

- 20.04.2010 представлена первичная налоговая декларация по НДС за 1 квартал 2010, согласно которой сумма НДС к вычету составила 3 953 225 руб.;

- 18.09.2012 представлена уточненная налоговая декларация по НДС за 1 кв. 2010 (корректировка 1), согласно которой сумма НДС к вычету составила 4 785 993 руб.;

- 15.11.2012 представлена уточненная налоговая декларация по НДС за 1 кв. 2010 (корректировка 2), согласно которой сумма НДС к вычету составила 5 249 282 руб.

Согласно данным книги покупок ООО «АЗС Дон-Кавказ» сумма НДС к вычету в 1 квартале 2010 составила 4 438 198 руб. (расхождение на момент составления акта проверки 347 795 руб.).

В уточненной декларации по НДС за 1 квартал 2010 от 15.11.2012 налогоплательщик увеличил сумму вычетов по НДС до 5 249 282 руб.

Обществом за 3 квартал 2010 были представлены следующие декларации:

- 20.10.2010 представлена первичная налоговая декларация по НДС за 3 кв. 2010, согласно которой сумма НДС к вычету составила 1 416 406 руб.;

- 18.09.2012 представлена уточненная налоговая декларация по НДС за 3 кв. 2010 (корректировка 1), согласно которой сумма НДС к вычету составила 3 108 790 руб. ;

- 15.11.2012 представлена уточненная налоговая декларация по НДС за 3 кв. 2010 (корректировка 2), согласно которой сумма НДС к вычету составила 2 078 644 руб.

Согласно данным книги покупок ООО «АЗС Дон-Кавказ» сумма НДС к вычету в 3 квартале 2010 составила 2 009 865 руб. (расхождение на момент составления акта проверки составляет 1 008 865 руб.).

Доводы общества о том, что налоговый орган не проверил в рамках выездной налоговой проверки представленные уточненные налоговые декларации, не принимаются судом ввиду следующего.

Уточненные налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость за 1 и 3 кварталы 2010, в которых было заявлено право на применение налоговых вычетов, были представлены обществом после окончания выездной налоговой проверки, но до вынесения решения по ней.

Положениями Налогового кодекса Российской Федерации на налоговый орган не возложена обязанность по проверке уточненной налоговой декларации, при рассматриваемых обстоятельствах в рамках выездной налоговой проверки.

Исходя из правовой позиции Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Президиума от 16.03.2010 № 8163/09, при предоставлении уточненной налоговой декларации после окончания выездной налоговой проверки, но до принятия решения по ней, налоговый орган с учетом объема и характера уточняемых сведений вправе провести дополнительные мероприятия налогового контроля, руководствуясь пунктом 6 статьи 101 Кодекса, либо, вынося решение без учета данных уточненной налоговой декларации, назначить проведение повторной выездной проверки в части уточненных данных.

Согласно пункту 6 статьи 101 НК РФ после окончания налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа, рассматривающий материалы данной проверки, вправе принять решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля для получения дополнительных доказательств, подтверждающих факт совершения налогового правонарушения, признаки которого были установлены в ходе проверки, или отсутствие указанного факта. Осуществление такого права связано прежде всего с получением дополнительных доказательств по обстоятельствам, уже установленным в ходе проверки. Данное право не может быть противопоставлено праву налогового органа провести дополнительную налоговую проверку скорректированных сведений по уточненной налоговой декларации по основанию, предусмотренному абзацем шестым пункта 10 статьи 89 Кодекса.

Кодекс не содержит запрета на подачу уточненных налоговых деклараций за соответствующий налоговый период в случае назначения, проведения или окончания выездной налоговой проверки данного периода. Отсутствует запрет на подачу уточненной налоговой декларации и после принятия решения по результатам указанной проверки. Соответственно, данному праву налогоплательщика на предоставление уточненной налоговой декларации должно корреспондировать и полномочие налогового органа на ее проверку.

При предоставлении уточненной налоговой декларации после окончания выездной налоговой проверки, но до принятия решения по ней, налоговый орган с учетом объема и характера уточняемых сведений вправе провести дополнительные мероприятия налогового контроля, руководствуясь пунктом 6 статьи 101 НК РФ, либо, вынося решение без учета данных уточненной налоговой декларации, назначить проведение повторной выездной проверки в части уточненных данных.

В Письме Минфина от 21.11.2012 № АС-4-2/19576 так же указано, что показатели уточненной налоговой декларации учитываются при вынесении решения по результатам проверки только при условии, что вносимые налогоплательщиком изменения налоговым органом проверены и подтверждены документально.

Также для проверки правомерности применения налоговых вычетов по НДС обществом не представлены дополнительные листы книги покупок за 1 и 3 кварталы 2010, а также счета-фактуры, служащие основанием применения налоговых вычетов.

В соответствии с разъяснениями, изложенными в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 № 93-О, буквальный смысл абзаца 2 пункта 1 статьи 172 НК РФ позволяет сделать однозначный вывод о том, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Однако, на момент представления налоговых деклараций за 1 и 3 кварталы 2010, обществом не были соблюдены все условия, необходимые для возникновения права на налоговый вычет, а именно не представлены документы, подтверждающие факт принятия к учету спорных сумм НДС.

Следовательно, в силу данного обстоятельства общество не могло задекларировать спорные суммы вычетов НДС в налоговых декларациях за указанные налоговые периоды.

Довод апелляционной жалобы Общества о том, что налогоплательщиком не были предъявленные указанные документы, в связи с истечением срока хранения подлежит отклонению.  Так, налогоплательщиком помимо указанных документов, не представлены также доказательства того, что они когда-либо существовали и подавались в налоговый орган. Намерение общества заявлять налоговые льготы, возлагает на налогоплательщика обязанность по сохранению документации, подтверждающие указанное право  не зависимо от срока хранения документов.

Таким образом, обществом необоснованно заявлены налоговые вычеты по НДС в 1 квартале 2010 в сумме 347 795 руб., в 3 квартале 2010 в сумме 1 098 925 руб.; при указанных обстоятельствах заявленные в данной части требования общества удовлетворению не подлежат.

В отношении доводов подателя апелляционной жалобы по ООО «Дон-Кавказ» установлено следующее:

По результатам выездной налоговой проверки инспекция доначислила НДС в сумме 6 068 644 руб. (1 квартал 2011 - 3 536 441 руб., 2 квартал 2011 - 2 532 203 руб.), пени - 931 823,37 руб. (1 квартал 2011 - 577 831,88 руб., 2 квартал 2011 - 353 991,49 руб.), привлекла к налоговой ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафных санкций в сумме 1 213 730 руб. (1 квартал 2011 - 707 289 руб., 2 квартал 2011 - 506 441 руб.) по взаимоотношениям с ООО «Дон - Кавказ».

По мнению налоговой инспекции обществом не исчислен НДС за 1, 2 кварталы 2011 с указанной суммы в размере 6 068 644,00 руб., в том числе за 1 квартал 2011 в размере 3 536 441 руб., за 2 квартал 2011 в размере 2 532 203 руб.

Основанием для доначисления послужили следующие обстоятельства.

Налоговая инспекция установила, что в 2011 на расчетный счет ООО «АЗС Дон-Кавказ» от ООО «Дон-Кавказ» поступили денежные средства в общей сумме 52 450 000 руб., в том числе, в сумме 31 350 000 руб. с назначением платежа «за сахар по счету № 1 от 14.01.2011», в сумме 21 100 000 руб. с назначением платежа «оплата за патоку по счету № 2 от 01.03.2011».

Налоговая инспекция пришла к выводу о наличии хозяйственных операций, связанных с реализацией продукции, и квалифицировала поступившие денежные средства как оплату в счет предстоящих поставок товаров, учитываемую в соответствии со ст.ст.153, 167 НК РФ в составе доходов при определении налогооблагаемой базы по НДС.

Общество ссылается, что поставки не осуществлялись, денежные средства были переданы в качестве займа.

В силу пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом обложения НДС, в частности, признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 153 Кодекса при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Положениями статьи 154 НК РФ установлен порядок определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг).

Согласно пункту 1 статьи 154 Кодекса налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено данной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Согласно пункту 1 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Подпунктом 15 пункта 3 статьи 149 Кодекса предусмотрено, что операции по оказанию финансовых услуг по предоставлению займа в денежной форме не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации.

Из материалов дела следует и судом установлено, что на расчетный счет ООО «АЗС Дон-Кавказ» от ООО «Дон-Кавказ» поступили денежные средства в сумме 52 450 000 руб., в том числе:

- с назначением платежа «за сахар по счету 1 от 14.01.2011 года» в сумме 31 350 000 руб., согласно платежным поручениям от 18.01.2011 на сумму 5 000 000 руб., от 24.01.2011 на сумму 5 000 000 руб., от 01.02.2011 на сумму 20 000 000 руб., от 08.02.2011 на сумму 1 000 000 руб., от 17.02.2011 на сумму 250 000 руб., от 22.02.2011 на сумму 100 000 руб.;

- с назначением платежа «оплата за патоку по счету 02 от 01.03.2011 года» в сумме 21 100 000 руб., согласно платежным поручениям от 25.03.2011 на сумму 4 500 000 руб., от 06.04.2011 на сумму 4 300 000 руб., от 15.04.2011 на сумму 4 000 000 руб., от 18.04.2011 на сумму 4 000 000 руб., от 21.04.2011 на сумму 2 000 000 руб., от 27.04.2011 на сумму 1 000 000 руб., от 10.05.2011 на сумму 300 000 руб., от 23.05.2011 на сумму 300 000 руб., от 24.05.2011 на сумму 100 000 руб., от 26.05.2011 на сумму 300 000 руб., от 31.05.2011 на сумму 300 000 руб.

ООО «АЗС Дон - Кавказ» денежные средства в сумме 52 450 000 руб. не включило в налоговую базу по НДС, в том числе: за 1 квартал 2011 сумму 35 850 000 руб., в том числе НДС - 3 536 441 руб., за 2 квартал 2011 сумму 16 600 000 руб., в том числе НДС - 2 532 203 руб. Итого сумма НДС - 6 068 644 руб.

В отношении контрагента ООО «Дон-Кавказ» общество представило договоры займа от 14.01.2011 № 1 на сумму 32 000 000 руб. и от 01.03.2011 № 2 на сумму 22 000 000 руб., согласно которым ООО «Дон-Кавказ» передает на беспроцентной основе в собственность ООО «АЗС Дон-Кавказ» денежные средства.

Дополнительным соглашением № 1 от 01.03.2011 к договору займа № 1 от 14.01.2011 установлено, что ООО «Дон-Кавказ» и ООО «АЗС Дон-Кавказ» пришли к соглашению считать беспроцентным займом денежные средства в сумме 31 350 000 руб., перечисленные п/п № 2 от 18.01.2011 на сумму 5 000 000 руб.; п/п № 5 от 24.01.2011 на сумму 5 000 000 руб.; п/п № 7 от 01.02.2011 на сумму 20 000 000 руб.; п/п № 9 от 08.02.2011 на сумму 1 000 000 руб.; п/п № 12 от 17.02.2011 на сумму 250 000 руб.; п/п № 13 от 22.02.2011 на сумму 100 000 руб. с учётом писем № 02 от 25.01.2011, № 03 от 25.01.2011, № 05 от 25.02.2011, № 07 от 25.02.2011, № 08 от 25.02.2011, № 09 от 25.02.2011. Обязательства ООО «АЗС Дон-Кавказ» перед ООО «Дон-Кавказ» по поставке продукции согласно счету № 1 от 14.01.2011 признаны прекращенными.

Дополнительным соглашением № 1 от 02.06.2011 к договору займа № 2 от 01.03.2011 установлено, что ООО «Дон-Кавказ» и ООО «АЗС Дон-Кавказ» пришли к соглашению считать беспроцентным займом денежные средства в сумме 21 100 000 руб., перечисленные п/п № 43 от 25.03.2011 на сумму 4 500 000 руб.; п/п № 82 от 06.04.2011 на сумму 4 300 000 руб.; п/п № 94 от 15.04.2011 на сумму 4 000 000 руб.; п/п № 103 от 18.04.2011 на сумму 4 000 000   руб.; п/п № 112 от 21.04.2011 на сумму 2 000 000 руб.; п/п № 118 от 27.04.2011 на сумму 1       000 000 руб.; п/п № 139 от 10.05.2011 на сумму 300 000 руб.; п/п № 166 от 23.05.2011 на сумму 300 000 руб.; п/п № 175 от 24.05.2011 на сумму 100 000 руб.; п/п № 178 от 26.05.2011 на сумму 300 000 руб.; п/п № 185 от 31.05.2011 на сумму 300 000 руб. с учётом писем № 12 от 29.03.2011, № 18 от 29.04.2011, № 19 от 29.04.2011, № 20 от 29.04.2011, № 21 от 29.04.2011, № 22 от 29.04.2011, № 25 от 31.05.2011, № 26 от 31.05.2011, № 27 от 31.05.2011, № 28 от 31.05.2011, № 29 от 31.05.2011.

 Обязательства ООО «АЗС Дон-Кавказ» перед ООО «Дон-Кавказ» по поставке продукции согласно счету № 2 от 01.03.2011 признаны прекращенными.

Анализ отношений ООО «АЗС Дон-Кавказ» и его контрагента свидетельствует о том, что до перечисления денежных средств стороны заключили договоры займа; после получения денежных средств ООО «Дон Кавказ» письмами уведомляло общество об ином назначении платежа.

Указанные правоотношения участников гражданского оборота расценены налоговым органом как формальные, направленные не на осуществление хозяйственной деятельности и получение прибыли от нее.

Обосновывая свою позицию, налоговый орган ссылается на следующие обстоятельства.

В ходе дополнительных мероприятий налогового контроля инспекция приняла постановление от 05.12.2012 № 11-09/08482 о назначении технической экспертизы документов,