Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.10.2015 по делу n А53-25303/2014. Изменить решение (ст.269 АПК)

21 НК РФ, в том числе статей 165 и 176, устанавливают определенный порядок реализации налогоплательщиком права на возмещение НДС в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых названным налогом по ставке 0 процентов.

Согласно этому порядку рассмотрение заявлений налогоплательщиков о возмещении НДС и принятие по ним решений отнесены к компетенции налоговых органов, которые принимают такие решения по результатам проверки представленной налогоплательщиком налоговой декларации и приложенных к ней документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, а также дополнительно истребованных на основании пункта 8 статьи 88 НК РФ документов, подтверждающих в соответствии со статьей 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов.

В рассматриваемом случае общество не рассматривало себя в качестве перевозчика по спорным хозяйственным операциям, а потому в налоговых декларациях по НДС не заявляло реализацию услуг по ставке 0 процентов.

По итогам выездной налоговой проверки Инспекция произвела переквалификацию отношений, сложившихся между ООО «Палмали» и Dolphin Overseas Shipping S.A., основанную на оценке исполнения заключенных между ними договоров. Однако, осуществив переквалификацию, инспекция при этом не учла возражения общества о том, что операции по реализации услуг по международной перевозке товаров в соответствии с подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации подлежат обложению по ставке 0 процентов.

Принимая во внимание обязанность налогового органа определить по итогам выездной налоговой проверки действительные налоговые обязательства общества, учитывая переквалификацию сделок налоговым органом, руководствуясь  положениями подпункта 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ (в редакции до 01.01.2011), подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ (в редакции с 01.01.2011), пункта 3.1 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации, реализуя свои полномочия по проверке обоснованности применения налогоплательщиком права на применение ставки 0 процентов, инспекция имела возможность и была обязана проверить представленные налогоплательщиком первичные документы и установить, в отношении какой суммы реализации услуг по международной перевозке товаров налогоплательщик представил предусмотренные пунктом 3.1 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации документы, подтверждающие его право на применение ставки 0 процентов.

Соответствующая обязанность налоговым органом не исполнена, по итогам выездной налоговой проверки инспекция доначислила обществу налог на добавленную стоимость по ставке 18 %, исходя из суммы реализации услуг по международной перевозке, исчисленной расчетным путем на основании статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации.  

Правовая позиция о необходимости определения в ходе выездной налоговой проверки действительного размера налоговой обязанности при переквалификации налоговым органом совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций была сформулирована Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 06.07.2010 N 17152/09.

При рассмотрении дела в арбитражном суде, в соответствии с пунктами 2 и 3 статьи 70 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации инспекция признала, что в материалах дела имеются договоры, копии коносаментов и инвойсов, сведения из которых подтверждают факт осуществления обществом международной перевозки грузов, что соответствует подпункту 3 пункта 3.1 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации. Таким образом, подтверждено право ООО «Палмали» на применение за периоды 2010 и 2011 годы ставки 0 процентов при оказании услуг, предусмотренных подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ.

Учитывая, что проверка полноты и достоверности представленного налогоплательщиком пакета документов для подтверждения права на применение ставки 0 процентов в соответствии с пунктом 2.1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации относится к компетенции налогового органа; принимая во внимание, что инспекция реализовала свою публично-правовую обязанность по проверке представленных налогоплательщиком документов, и в порядке статьи 70 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации признала право на применение налогоплательщиком ставки 0 процентов при реализации услуг по международной перевозке, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что соглашение по обстоятельствам дела не противоречит нормам Налогового кодекса Российской Федерации, и считает возможным признать неправомерным доначисление по итогам выездной налоговой проверки налога на добавленную стоимость по ставке 18 процентов в размере 369 742 622 руб. за каждый налоговый период 2010 года и в размере 345 486 094 руб. за каждый налоговый период 2011 года, а также соответствующих сумм пени и налоговых санкций.

В соответствующей части решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Ростова-на-Дону от 26.06.2014 № 04-06/20 подлежит признанию незаконным, как не соответствующее подпункту 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ (в редакции до 01.01.2011), подпункту 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ (в редакции с 01.01.2011), пункту 3.1 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации.

Оспариваемым решением общество привлечено к налоговой ответственности по статье 126 Налогового Кодекса РФ в виде штрафа 1 337 200 руб. за непредставление налоговому органу в установленный в требованиях срок 6 686 документов.

Оспаривая решение инспекции в указанной части, налогоплательщик указал на неправомерность исчисления штрафа исходя из наличия документов у контрагентов; на отсутствие конкретизации документов,  истребуемых налоговым органом; сумма штрафа определена предположительно, в том числе за непредставление документов, которые у общества отсутствуют, а также за непредставление документов, обязанность по представлению которых у налогоплательщика отсутствует.

Суд первой инстанции частично удовлетворил требование общества, обоснованно приняв во внимание нижеследующее.

Согласно статье 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, за которое Налоговым кодексом Российской Федерации установлена ответственность.

В соответствии с пунктом 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговый орган документов и (или) иных сведений, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, взыскивается штраф в размере 200 руб. за каждый непредставленный документ.

Объективная сторону указанного налогового правонарушения заключается в нарушении срока представления запрашиваемых налоговым органом документов, предоставление которых предусмотрено Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу подпункта 6 пункта 1 статьи 23 Кодекса налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены Кодексом, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

В соответствии с пунктом 12 статьи 89 Кодекса налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов. При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном статьей 93 Кодекса.

Таким образом, на налогоплательщике лежит обязанность в случаях и в порядке, которые предусмотрены налоговым Кодексом, обеспечить представление документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, необходимых для проведения выездной налоговой проверки.

В соответствии с пунктом 3 статьи 93 Налогового Кодекса РФ документы, которые были истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней со дня получения соответствующего требования. Отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную статьей 126 Налогового Кодекса.

Судом первой инстанции установлено, что обществом не представлены в налоговый орган документы, затребованные по требованиям № 04/32459/3 от 11.02.2013, № 04/32459/5 от 10.07.2013, № 04/32459/6 от 25.07.2013.

Как следует из материалов дела, согласно требованию № 04/32459/3 от 11.02.2013 за 2010 - 2011 годы у налогоплательщика истребованы договоры пользования (аренды, субаренды, доверительного управления и т.д.), дополнительные соглашения, приложения к договорам на суда, отраженные на счете 001 «Арендованные основные средства»; договоры пользования (аренды, субаренды, доверительного управления и т.д.), договоры агентирования и дополнительные соглашения, приложения к указанным договорам на суда, переданные в аренду и в субаренду.

Согласно требованию № 04/32459/5 от 10.07.2013 были запрошены договоры (дополнительные соглашения, приложения) бербоут-чартера в отношении всех судов, учтенных на счете 001, акты приема-передачи судов, полученных по бербоут-чартеру, договоры (дополнительные соглашения, приложения) тайм - чартеры в отношении собственных судов и судов, полученных по бербоут - чартеру, карточка бухгалтерского счета 76.55, договоры агентирования (дополнительные соглашения, приложения), заключенные с иностранными партнерами, отчеты агентов, дисбурсментские счета во исполнение договоров агентирования, платежные документы по оплате услуг бербоут - чартера и тайм - чартера, карточка бухгалтерского счета 52 по субконто Dolphin Overseas Shipping S.A. с приложением первичных документов: контрактов, инвойсов, свифтов, актов выполненных работ, актов сверки расчетов, актов зачета взаимных требований и др, карточка бухгалтерского счета 90 по субконто Dolphin Overseas Shipping S.A. с приложением первичных документов: контрактов, инвойсов, свифтов, актов выполненных работ, актов сверки расчетов, актов зачета взаимных требований и др, коносаменты или иные документы, подтверждающие принятие груза к перевозке судами по прилагаемому перечню, трудовые договора, табеля учета рабочего времени, лицевые счета по начислению заработной платы в отношении капитанов и членов экипажа судов по прилагаемому Перечню, бункеровочные расписки в отношении судов по прилагаемому Перечню, договора фрахтования, документы, подтверждающие оплату фрахта в отношении судов по прилагаемому перечню, судовые журналы, рейсовые донесения, журналы нефтяных операций для нефтяных танкеров в отношении судов по прилагаемому перечню

Согласно требованию № 04/32459/6 от 25.07.2013 у налогоплательщика истребованы документы за период 2010-2011г.г. (акты выполненных работ и др.) по договорам тайм-чартера, заключенным с компанией Dolphin Overseas Shipping S.A. и с компанией Proven.

В соответствии с первыми двумя требованиями обществом были заявлены ходатайства о продлении срока представления документов, которые были первично удовлетворены, в повторном продлении срока представления документов налоговым органом было отказано.

Налоговый орган пояснил, что в результате неисполнения требований обществом не представлено 6 686 документов, из них: представлены третьими лицами по встречным проверкам – 1 479 документов, 4 281 дисбурсментский счет, 926 актов выполненных работ с компанией Dolphin Overseas Shipping S.A. к договорам тайм-чартера, в связи с чем на основании статьи 126 Налогового Кодекса РФ общество привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 1 337 200 руб.

Суд первой инстанции обоснованно отклонил довод общества о недоказанности налоговым органом наличия истребуемых документов, поскольку в силу того, что заявитель является участником отношений, подлежащих  оформлению либо фиксации запрашиваемыми документами, то указанными документами налогоплательщик должен обладать, что соответствует общим требованиям о порядке хранения документов, предусмотренным положениями о бухгалтерском учете и налоговым законодательством. Между тем, такие документы: как договор агентирования № 01-10/2006-01 от 01.09.2006, заключенный с Dolphin Overseas Shipping S.A. в количестве 1; соглашения о внесении изменений и дополнений в договор агентирования № 01-10/2006-01 от 01.09.2006 в количестве 6 штук; договоры тайм-чартера в количестве 80 штук; соглашения о продлении срока действия тайм-чартера в количестве 46 штук; соглашения о внесении изменений и дополнений в бербоут-чартерные договоры в количестве 46 штук (итого 179 документов), обществом в нарушение положений статьи 93 Налогового Кодекса РФ в установленные сроки представлены не были.

В соответствии с пунктом 4.4 агентского договора агент ООО «Палмали» принимает на себя обязательство принимать дисбурсментские счета субподрядчиков, подготавливать окончательный дисбурсментский счет и вместе со всеми подтверждающими документами пересылать их Принципалу Dolphin Overseas Shipping S.A. (о. Невис). К дисбурсментскому счету должны быть приложены соответствующие расписки за подписью капитана или старшего помощника и/или их соответствующие распоряжения, включая копии таймшитов/стейтментов и/или накладные или акты, заверенные судовой печатью (пункт 4.4).

Если принимать во внимание совершение ООО «Палмали» в среднем за 340 дней порядка 51 рейса ((340:4)+(340:8)+(340:12)):3), с учетом количества используемых судов, то, в силу условий договора агент должен был выставить не менее 2389 дисбурсментских счетов в год, при условии выставления одного счета по рейсу.

Как пояснил представитель общества, дисбурсментские счета у общества имелись и не были представлены по требованию налогового органа, поскольку были представлены на обозрение налоговому инспектору при проверке. Наличие указанных документов у общества усматривается из ходатайства общества о приобщении к материалам дела дополнительных первичных документов в количестве 7 000 документов, основную часть из которых составляют дисбурсментские счета.

В этой связи суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о наличии у общества запрашиваемых дисбурсментских счетов. Каких-либо доказательств ознакомления представителя налогового органа с указанными документами в ходе налоговой проверки суду не представлено, о предоставлении запрашиваемых документов непосредственно проверяющему инспектору общество в период проведения проверки в ответ на требование о представлении документов инспекции не сообщило.

Таким образом, материалами дела доказано наличие в действиях общества состава налогового правонарушения, предусмотренного статьей 126 Налогового кодекса Российской Федерации, что выразилось в непредставлении в установленный в требовании срок 4 148 дисбурсментских счетов (с учетом невключения периода, с которого прекратили действие договоры тайм-чартера по отдельным судам, находящимся в собственности), 179 документов, не представленных обществом, о наличии