Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.03.2009 по делу n А05-8773/2008. Отменить решение полностью и принять новый с/а

эпизоду доначисления и предложения уплатить ЕСН в сумме                3 103 737 руб., пени в размере 739 600,77 руб., штраф в сумме 547 322 руб. и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме                        1 671 243 руб. и пени в сумме 577 407,71 руб. по эпизоду занижения налоговой базы по ЕСН на суммы выплаченной работникам материальной помощи к отпуску.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ плательщиками ЕСН признаются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе организации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ объектом обложения ЕСН для организаций, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

При этом пунктом 3 статьи 236 НК РФ предусмотрено, что перечисленные в пункте 1 названной статьи выплаты и вознаграждения (независимо от формы, в которой они производятся) не признаются объектом обложения ЕСН, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим базу, облагаемую налогом на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Из пункта 3 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.03.2006 № 106 «Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с взысканием единого социального налога» следует, что пункт 3 статьи 236 НК РФ не предоставляет налогоплательщику права выбора, по какому налогу (ЕСН или налогу на прибыль) уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих выплат. Если конкретный вид выплат отнесен нормами главы 25 «Налог на прибыль организаций» к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, в том числе к расходам на оплату труда, предусмотренным пунктом 2 статьи 255 НК РФ, налогоплательщик не имеет права исключать суммы таких расходов из налоговой базы по ЕСН независимо от того, за счет каких средств осуществлены такие выплаты.

Таким образом, при решении вопроса об отнесении спорных выплат к расходам, уменьшающим или не уменьшающим базу, облагаемую налогом на прибыль, следует руководствоваться положениями главы 25 НК РФ.

Пунктом 2 статьи 252 указанного Кодекса предусмотрено, что расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы (пункт 2 статьи 253 НК РФ).

В соответствии со статьей 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Согласно пунктам 2 и 3 статьи 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, и начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, а в пункте 25 этой статьи указано, что к таким расходам относятся другие виды расходов, произведенных в пользу работников и предусмотренные трудовым договором и (или) коллективным договором.

Из материалов дела следует, что выплату материальной помощи к отпуску в 2005 году общество производило на основании пункта 4 раздела V «Социальные гарантии и поощрения» коллективного договора ОАО «СЛДК», филиалов «Шенкурсклес», «Тойма-лес» на 2004-2005 годы (т.139, л.30), согласно которому работникам предприятия при уходе в очередной отпуск оказывается разовая материальная помощь в размере, определяемом Положением (Приложение № 11). Из Приложения №11 (т.139, л.28) видно, что размер материальной помощи зависит от продолжительности непрерывного стажа на предприятии, чем больше стаж, тем больше размер материальной помощи (пункты 4,6 Приложения № 11), при этом материальная помощь оказывается работникам, не допустившим в течение года прогулов, не привлекавшимся к уголовной ответственности, административной ответственности за мелкое хулиганство, а также при отсутствии случаев пребывания в медвытрезвителе и появлений на работе в нетрезвом состоянии (пункт 2 Приложения № 11). 

Согласно Положению о материальной помощи к отпуску отсутствие либо наличие прибыли у общества не влияет на выплату материальной помощи.

В заключительных положениях указанного коллективного договора предусмотрено, что он заключен сроком на 2 года и вступает в силу со дня подписания и действует до тех пор, пока стороны не заключат новый или не изменят, дополнят действующий.

Конференцией трудовых коллективов 08.06.2006 утвержден коллективный договор ОАО «СЛДК», филиалов «Шенкурсклес», «Тойма-лес» на 2006-2007 годы (т.139, л.45), которым выплата материальной помощи к отпуску не предусматривалась.

Таким образом, материальная помощь, выплаченная работникам общества в 2005 году и первом полугодии 2006 года, непосредственно связана с выполнением ими своих трудовых обязанностей, а выплачивалась на основании коллективного договора. 

Между тем не все выплаты, связанные с оплатой труда, могут быть отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль.

В статье 270 НК РФ приведен перечень расходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Согласно пункту 1 статьи 270 НК РФ (в редакции, действовавшей в            2005-2006 годах) при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде сумм начисленных налогоплательщиком дивидендов и других сумм прибыли после налогообложения.

Таким образом, расходы, осуществленные за счет чистой прибыли (распределяемого дохода), то есть прибыли (дохода), оставшейся после налогообложения, не учитываются при исчислении налога на прибыль организаций вне зависимости от характера таких расходов. 

В апелляционной жалобе общество, обжалуя решение суда по данному эпизоду в части отказа в признании недействительным оспариваемого решения  в части доначисления и предложения уплатить ЕСН за 2005 в сумме      1 815 034 руб., пеней в общей сумме 489 162, 45 руб. и штрафа в сумме           318 329 руб.,  ссылается на то, что организацией выплаты материальной помощи к отпуску в 2005 году произведены заявителем за счет чистой прибыли, оставшейся в распоряжении организации после налогообложения.

Данный довод общества судом оценен и отклонен, как не подтвержденный материалами дела. Апелляционная инстанция с выводом суда согласна.    

На основании отчета о прибылях и убытках общества за 2004 год (т.220, л.70) чистая прибыль за 2003 год составила 29 064 тыс.руб. – это результат деятельности общества в 2003 году. Из протокола годового общего собрания акционеров ОАО «СЛДК» от 04.06.2004 (т.147, л.33) следует, что в 2003 году отвлечено средств в затраты, финансируемые за счет чистой прибыли               10 342 тыс.руб., принято решение о выплате 30 руб. дивидендов по                  26070 привилегированным акциям - 782,1 тыс.руб. Согласно пояснениям общества (т.147, л.15) в 2004 году расходы, произведенные за счет прибыли предыдущих периодов составили 22 647 тыс.руб. и начислено 782,1 тыс.руб. дивидендов. Таким образом, по состоянию на 01.01.2005 у общества не было чистой прибыли 2003 года не распределенной и не использованной:                        29 064 тыс.руб. -       10 342 тыс.руб. - 782,1 тыс.руб. - 22 647 тыс.руб. -              782,1 тыс. руб.= - 5489,20 тыс.руб. При этом суд справедливо отметил,  что из протокола годового общего собрания акционеров ОАО «СЛДК» от 04.06.2004 (т.147, л.33) следует, что в 2002 году у общества убыток и в то же время фонды потребления составили 10 638 руб., в том числе материальная помощь 2641 руб.

Ссылка апелляционной жалобы общества на то, что социальные выплаты в сумме 10 343 000 руб. производились из прибыли 2003 года в сумме           42 112 000 руб. и в связи с этим необоснованно  исключены судом из чистой прибыли в сумме 29 064 тыс. руб., подлежит отклонению.

Согласно отчету о прибылях и убытках ОАО «СЛДК» за 2004 год чистая прибыль за аналогичный период предыдущего года (2003 год) указана в размере 29 064 тыс. руб. (44 330 тыс. руб. (прибыль (убыток) до налогообложения –стр. 140) –тыс. руб. (текущий налог на прибыль –стр. 150) + 2633 тыс. руб. (отложенные налоговые активы –стр. 141) –                  15 621 тыс. руб. (отложенные налоговые обязательства –стр. 142). 

В соответствии с пунктами 14, 15 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н, под отложенным налоговым активом понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах; под отложенным налоговым обязательством – та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Сведений об исключении из чистой прибыли в сумме 29 064 тыс. руб.   сумм социальных выплат  в размере 10 343 тыс. руб. отчет о прибылях и убытках ОАО «СЛДК» за 2004 год не содержит.

На основании протокола годового общего собрания  акционеров              ОАО «СЛДК» от 04.06.2004 (т.147, л.33) в 2003 году отвлечено средств в затраты, финансируемые за счет чистой прибыли 10 342 тыс.руб.

Таким образом, суд первой инстанции при проверке довода общества о достаточности чистой прибыли для выплат материальной помощи к отпуску в 2005 году правомерно уменьшил чистую прибыль 2003 года в сумме                29 064 тыс. руб. на  10 342 тыс. руб.

На этом же основании отклоняется довод апелляционной жалобы общества в отношении дивидендов за 2003, 2004 годы.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно отклонил требования общества в части признания недействительным оспариваемого решения  в части доначисления и предложения уплатить ЕСН за 2005 год в сумме 1 815 034 руб., пеней в общей сумме 489 162, 45 руб. и штрафа в сумме 318 329 руб. 

В силу статьи 2 Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» (далее - Закон № 167-ФЗ) правоотношения, связанные с уплатой обязательных платежей на обязательное пенсионное страхование, в том числе в части осуществления контроля за их уплатой, регулируются законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, если иное не предусмотрено настоящим Федеральным законом. 

В соответствии с пунктом 2 статьи 10 Закона №167-ФЗ объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 «Единый социальный налог» НК РФ.

Поскольку в силу положений пункта 3 статьи 236 НК РФ общество неправомерно не включало в базу, облагаемую ЕСН, суммы материальной помощи к отпуску, выплаченные работникам, постольку налоговый орган обоснованно доначислил обществу ЕСН в сумме 3 103 737 руб., пени в сумме 739 600,77 руб. и штраф – 547 322 руб. и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 1 671 243 руб. и пени – 577 407,71 руб. по эпизоду занижения налоговой базы по ЕСН на суммы выплаченной работникам материальной помощи к отпуску.

В удовлетворении заявленного требования в этой части отказано правомерно.

Вместе с тем, решением суда отказано в удовлетворении  требования общества в признании недействительным оспариваемого решения инспекции в части предложения уплатить страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме  1 671 243 руб. и пени – 577 407 руб. 71 коп. по эпизоду занижения налоговой базы по ЕСН на суммы выплаченной работникам материальной помощи к отпуску.

В данной части решение суда подлежит отмене по следующим основаниям. 

На основании пункта 1 статьи 25 Закона № 167-ФЗ контроль за уплатой страховых взносов на ОПС осуществляется налоговыми органами в порядке, определяемом законодательством Российской Федерации, регулирующим деятельность налоговых органов. Порядок осуществления контроля регулируется законодательством Российской Федерации о налогах и сборах (абзац третий статьи 2 Закона № 167-ФЗ). Полномочия налоговых органов по контролю за уплатой страховых взносов позволяют им в рамках мероприятий налогового контроля принимать соответствующие решения на основании статей 31, 82, 87 и 101 НК РФ.

Налоговые органы обеспечивают передачу органам Пенсионного фонда РФ сведений о суммах задолженности по плательщикам страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, а также документы, подтверждающие наличие указанной задолженности, в течение двух месяцев со дня выявления указанной задолженности (статья 25 Закона № 167-ФЗ).

В силу пункта  4 статьи  25 Закона № 167-ФЗ взыскание недоимки по страховым взносам, пеней и штрафов осуществляется территориальными органами Пенсионного фонда РФ на основании решения указанных органов в порядке, предусмотренном статьей 25.1 настоящего Закона либо в судебном порядке.

Анализ приведенных положений  свидетельствует о том, что контроль за уплатой страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и взыскание недоимки и пеней по страховым взносам рассматриваются законодателем как самостоятельные полномочия двух различных органов.

Таким образом, налоговый орган вправе в рамках осуществляемого им контроля за уплатой страховых взносов выявлять и доначислять суммы неуплаченных страховых взносов налогоплательщиком и передавать указанную информацию Пенсионному фонду РФ.

Аналогичная позиция изложена в Информационном письме Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 20.02.2006 № 105, в пункте 5 которого указано, что при рассмотрении дел, связанных с взысканием недоимки по страховым взносам, пеней и штрафов либо с обжалованием действий по взысканию недоимки по страховым взносам, пеней и штрафов в соответствии с положениями статьей 25 Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» с изменениями, вступившими в силу с 01.01.2006, следует иметь в виду, что полномочиями по взысканию указанных сумм наделены лишь территориальные органы Пенсионного фонда Российской Федерации, налоговые