Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.01.2009 по делу n А44-109/2008. Отменить решение полностью и принять новый с/а

ЧЕТЫРНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД  ул. Батюшкова, д.12, г. Вологда, 160001 П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

30 января 2009 года                   г. Вологда                         Дело № А44-109/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 28 января 2009 года.

Полный текст постановления изготовлен 30 января 2009 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Богатыревой В.А., судей Бочкаревой И.Н., Виноградовой Т.В. при ведении протокола секретарем судебного заседания Козловой Ю.Н.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью «Дирол Кэдбери» – Сергеева А.В. по доверенности от 25.04.2008, Костыра А.Н. по доверенности от 24.10.2008, Киселевой Е.А. по доверенности от 27.05.2008,                Даскала И.А. по доверенности от 14.11.2007, Богомоловой Т.В. по доверенности от 22.08.2007, от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Новгородской области – Улановой В.А. по доверенности от 21.11.2007 № 2.4-01/22788, Сембратович В.Б. по доверенности от 27.06.2008                      № 2.4-01/1-14293, Васильевой Л.А. по доверенности от 21.11.2008                     № 2.4-01/22787, Семерни М.В. по доверенности от 21.11.2008 № 2.4-01/22794,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью «Дирол Кэдбери», Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Новгородской области на решение Арбитражного суда Новгородской области от 07 августа 2008 года по делу № А44-109/2008 (судья Духнов В.П.),

у с т а н о в и л:

общество с ограниченной ответственностью «Дирол Кэдбери» (далее – ООО «Дирол Кэдбери», общество) обратилось в Арбитражный суд Новгородской области с заявлением, уточнив свои требования в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее –          АПК РФ), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Новгородской области (далее – инспекция ФНС) от 29.12.2007 № 2.11-16/115 в части доначисления налога на прибыль в сумме 263 448 897 руб. (пункты 2.1, 2.2, 2.3.2, 2.3.3, 2.3.4, 2.4,2.5, 2.6, 2.7, 2.8 и 2.11), налога на добавленную стоимость (далее – НДС) – 206 596 541 руб. (пункты 3.1, 3.2, 3.3 и 3.4), доначисления пеней за несвоевременность уплаты налога на прибыль – 78 926 944 руб. и НДС – 52 903 250 руб., в части взыскания штрафов, примененных в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), исчисленных от сумм указанных налогов, и штрафа в сумме 1 096 300 руб., примененного в соответствии с пунктом 1 статьи 126 данного Кодекса за непредставление либо несвоевременное представление истребованных инспекцией ФНС документов.

Решением Арбитражного суда Новгородской области по делу от 07.08.2008 требования общества удовлетворены частично. Признано недействительным оспариваемое решение инспекции ФНС в части доначисления налога на прибыль, начисления соответствующей суммы пеней и взыскания соответствующей суммы штрафа в связи с занижением налогооблагаемой базы в 2004 году на 17 009 433 руб. 35 коп. и в 2005 году на 13 514 157 руб. 11 коп. в результате завышения внереализационных расходов из-за неправомерного начисления резерва по сомнительным долгам на ранее начисленные суммы резерва в предыдущем периоде (пункты 2.2 и 2.11 решения);

взыскания штрафа в соответствии с пунктом 1 статьи 126 НК РФ в сумме 596 300 руб. (пункт 1 решения);

доначисления НДС в сумме 34 696 395 руб.08 коп., начисления пеней на данную сумму недоимки и взыскания штрафа от указанной суммы в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ (пункт 3.2 решения).

В удовлетворении остальной части заявленных требований                  ООО «Дирол Кэдбери» отказано.

С инспекции ФНС  взыскано в пользу ООО «Дирол Кэдбери» 300 руб. в возмещение судебных расходов.

ООО «Дирол Кэдбери», инспекция ФНС с судебным решением не согласились и обратились с апелляционными жалобами, в которых просят суд апелляционной инстанции его отменить: общество – в части отклоненных требований, налоговый орган – в части удовлетворенных требований по пункту 3.2 решения инспекции ФНС.

Мотивируя апелляционную жалобу, общество ссылается на нарушение норм материального и процессуального права при вынесении судебного акта, несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела. Считает неправомерным привлечение общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ. По мнению заявителя, инспекцией ФНС нарушена процедура привлечения налогоплательщика к ответственности.

Инспекция ФНС в апелляционной жалобе ссылается на обязанность налогоплательщика подтвердить обоснованность налогового вычета. По мнению инспекции ФНС, законность ее решения должна оцениваться исходя из обстоятельства, существовавших на момент его принятия и выставления требования, а обязанность обоснования довода о более позднем поступлении счетов-фактур, – возложена на общество в соответствии со статьей 65 АПК РФ. Считает, что право на вычет может быть реализовано только после поучения надлежаще оформленного счета-фактуры, что осуществляется путем подачи уточненной налоговой декларации за соответствующий налоговый период.

Налоговый орган в отзыве на апелляционную жалобу и его представители в судебном заседании просят решение суда в оспариваемой обществом части оставить без изменения, считая его законным и обоснованным, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

ООО «Дирол Кэдбери» в отзыве на апелляционную жалобу и его представители в судебном заседании просят решение суда в оспариваемой налоговым органом части оставить без изменения, считая его законным и обоснованным, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Представители заявителя, инспекции ФНС в судебном заседании поддержали доводы своих апелляционных жалоб.

Заслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав доказательства по делу, суд апелляционной инстанции считает апелляционные жалобы как общества, так и налогового органа подлежащими частичному удовлетворению, решение – частичной отмене в связи с неправильным применением норм материального права, несоответствием выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела.

Как видно из материалов дела, инспекцией ФНС проведена выездная налоговая проверка деятельности ООО «Дирол Кэдбери» по вопросам соблюдения валютного и налогового законодательства, в том числе правильности исчисления и уплаты налога на прибыль организаций и НДС за период с 01.01.2004 по 31.12.2005, по результатам которой составлен акт от 04.12.2007 № 2.11-16/115 (т. 1, л. 82-134).

Заместитель начальника инспекции ФНС, рассмотрев указанный акт выездной налоговой проверки и возражения по нему, представленные налогоплательщиком (входящий номер 46569 от 21.12.2007), при участии представителей общества принял решение от 29.12.2007 № 2.11-16/115 (т. 2, л. 52-140).

Этим решением ООО «Дирол Кэдбери» привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа в общей сумме 70 202 436 руб. 20 коп., ему начислены пени по налогу на прибыль в размере 78 926 944 руб., по НДС –            52 903 250 руб. и предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 264 274 077 руб., по НДС – 206 596 541 руб.

Не согласившись с решением налогового органа, ООО «Дирол Кэдбери» обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его частично недействительным.

В пункте 2.1 решения налогового органа отражено, что обществом в нарушение статьи 247, пункта 2 статьи 248, статьи 249 НК РФ для целей налогообложения по налогу на прибыль неправомерно занижена выручка от реализации продукции за 2004-2005 годы на сумму предоставленных бонусов (премий) по договорам поставки (дистрибьютерским соглашениям) в размере 264 686 596 руб. 36 коп., в том числе за 2004 год – на 139 208 733 руб. 91 коп., за 2005 года – на 125 477 862 руб. 45 коп.

Инспекция ФНС считает, что скидки (бонусы), предоставляемые обществом дистрибьютерам, относятся к скидкам (премиям), не изменяющим цену единицы товара; такими скидками общество освобождало дистрибьютеров от имущественной обязанности оплатить товар, что является безвозмездной передачей имущественных прав.

Налогоплательщик в обоснование своей позиции ссылается на соглашения с дистрибьюторами, в соответствии с которыми стороны рассматривали скидку с цены как скидку, изменяющую цену реализации (и, как следствие, выручку от реализации) товара, и исполняли договор соответственно. Поэтому общество определяло полученную выручку от реализации по цене, рассчитанной с учетом предоставленных скидок, и у него не было оснований рассматривать и оценивать такую скидку иначе, поскольку действовавшее в указанный период времени законодательство о налогах и сборах данный вопрос никак не регулировало и самого понятия «скидка» не содержало.

Общество указывает, что в соответствии с требованиями статьи               11 НК РФ в данных правоотношениях руководствовалось гражданским законодательством, в частности статьей 424 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ), согласно которой установленная сторонами цена товара в договоре может быть изменена в случаях и на условиях, предусмотренных договором. Так, договором может быть установлено изменение цены реализации товара при достижении покупателем определенных результатов, с которыми договор связывает возникновение права на применение скидок. Таким образом, скидка в толковании гражданского законодательства – это величина, изменяющая цену товара, момент ее предоставления сути скидки не меняет. По мнению общества, изменение с 01.01.2006 законодательства в данной области правоотношений (дополнение пункта 1 статьи 265 НК РФ подпунктом 19.1) на период 2004-2005 годы не распространяется. Считает ошибочным применение налоговым органом к спорным правоотношениям положений статей 572, 574 ГК РФ и ссылается на отсутствие факта безвозмездной передачи товара и занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в результате предоставления покупателям скидок (бонусов).

В апелляционной жалобе общество ссылается также на то, что независимо от правовой природы скидок оно было вправе до 01.01.2006 учитывать такие скидки для целей налогообложения прибыли. По мнению налогоплательщика, предоставленные дистрибьюторам скидки являются изменяющими цену товара, которые связаны с его реализацией, и должны быть учтены при определении полученной от реализации выручки, рассчитанной в целях налогового учета в порядке статей 40 и 249 НК РФ.

Апелляционная инстанция считает, что решение суда первой инстанции по данному эпизоду подлежит отмене исходя из следующего.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях главы 25 данного Кодекса признается: для российских организаций – полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с указанной главой.

Согласно статье 248 НК РФ к доходам в целях названной главы относятся:

доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав        (далее – доходы от реализации); внереализационные доходы.

При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Доходы определяются на основании первичных документов и документов налогового учета.

Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 названного Кодекса, с учетом положений главы 25 НК РФ.

Из положений пункта 2 указанной нормы следует, что для целей данной главы имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).

Доходом от реализации в силу статьи 249 НК РФ признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Как усматривается из материалов дела, между ООО «Дирол Кэдбери» и организациями-покупателями товара заключены дистрибьюторские соглашения. В качестве примера приведено дистрибьютерское соглашение от 08.09.2003 № 3028, заключенное между ООО «Дирол Кэдбери» и обществом с ограниченной ответственностью «Табачный Капитан» (дистрибьютер), согласно пункту 2.1 которого дистрибьютер принимает на себя обязанности по сбыту товара третьим лицам на оговоренной соглашением географической территории (т. 8, л. 115-130).

Закупка товара в силу пункта 4.1 данного соглашения осуществляется на условиях договора поставки.

В соответствии с пунктом 6.3 названного соглашения в целях мотивации дистрибьютера к увеличению объемов закупаемого товара, увеличению доли рынка товара, развитию дистрибьюции товара, укреплению платежной дисциплины общество по согласованию с дистрибьютером устанавливает систему скидок с цены товара (систему бонсусных скидок).

Формирование системы бонусных скидок определяется приложением     № 3 к данному соглашению, в котором предусмотрены три вида скидок (бонусов), применяемые в проверяемом периоде: скидка за выполнение общего плана продаж; скидка за достижение поставленных целей и скидка за своевременность оплаты.

Все указанные скидки предоставлялись после окончания соответствующего отчетного квартала (пункт 3.1 приложения № 3 к дистрибьюторскому соглашению) на сумму, указанную в счетах на реализацию соответствующего товара, выставляемую конкретному покупателю в течение предшествующего квартала.

Предоставление начисленных бонусных скидок в силу пункта 3.1 приложения № 3 к дистрибьтерскому соглашению осуществляется в течение 30 календарных дней со дня окончания отчетного квартала посредством уменьшения текущей дебиторской задолженности дистрибьютера перед обществом либо в случае отсутствия таковой – посредством банковского перевода начисленной суммы скидки на счет дистрибьютера.

Уменьшение текущей дебиторской задолженности осуществляется через выставление поставщиком кредит-ноты покупателю.

Налоговое законодательство в 2004-2005 годах не содержало понятия «скидка», в связи с этим, как указывает общество, оно, будучи участником налоговых правоотношений, согласно требованиям статьи 11 НК РФ применяло положения гражданского законодательства, позволяющие сторонам по гражданско-правовому договору менять цену реализации товара при достижении покупателем определенных результатов.

В Гражданском Кодексе Российской Федерации бонусные скидки вообще никак не квалифицируются.

Согласно