Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.08.2005 по делу n А26-6826/2004. Изменить решение

были оказаны юридические услуги в форме устных и письменных консультаций. В 2002 году ЗАО «Северсталь-групп» подготовлено и направлено в адрес Общества 39 письменных  консультаций, в том числе: справок-3, рабочих записок-21, обзоров-3, проектов юридических документов-8, заключений-4. В 2003 году ЗАО «Северсталь-групп» подготовлено и направлено в адрес Общества 36 письменных консультаций: справок-3, рабочих записок-5, обзоров-18, проектов юридических документов-7, заключений-3.

В материалы дела Обществом не представлено доказательств того, что ЗАО «Северсталь-групп» оказывало заявителю услуги в сфере управления производством, как это предусмотрено договором.

Судом обоснованно отмечено то обстоятельство, что Общество в своем штате имеет дирекцию по правовым вопросам, в которой в проверяемом периоде работало 12-14 юристов, контрольно-ревизионный отдел, контролирующий внутренние документы Общества, дебиторскую и кредиторскую задолженность; отдел маркетинга, занимающийся исследованием рынков сбыта; а также коммерческую дирекцию; лаборатории. Доказательств того, что в связи с заключением договора с ЗАО «Северсталь-групп» произошли какие-либо изменения в обязанностях персонала указанных отделов и  дирекции суду не представлено.

По мнению апелляционной инстанции, материалами дела не подтверждено, что затраты, понесенные Обществом по договору от 22.03.2002 № 882, были либо необходимы, либо связаны с получением дохода( или возможностью его получения).

Общество не доказало экономическую оправданность спорных затрат, а следовательно, не выполнило одно из условий пункта1 статьи 252 НК РФ , соблюдение которого позволяет налогоплательщику уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Поскольку Обществом не подтверждена экономическая оправданность затрат по договору с ЗАО «Северсталь-групп»,  проценты за кредит , уплаченные по  кредитному договору от 18.07.2002 № 147\02, заключенному с ЗАО «ПСБ» для расчетов по договору от 22.03.2002 № 882,  также необоснованно отнесены на расходы.

Учитывая изложенное, апелляционная инстанция считает, что судом первой инстанции обоснованно отказано Обществу в удовлетворении заявления по вышеуказанным эпизодам.

 Общество не согласно с решением суда в части отказа ему в удовлетворении заявления по эпизоду, связанному с завышением убытка от основной деятельности на сумму убытков, полученных от деятельности ЦСХП  и  ЦОПиТ.

В обоснование апелляционной жалобы Общество ссылается на то, что действующим законодательством не предусмотрена обязанность налогоплательщика доказывать соответствие услуг обслуживающего производства стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными  организациями, расходов на содержание обслуживающего производства обычным расходам на обслуживание аналогичных объектов специализированных организаций, условий оказания услуг налогоплательщиком условиям оказания услуг специализированными организациями. Общество считает, что  при вынесении решения налоговый орган обязан  был доказать несоблюдение налогоплательщиком условий, установленных статьей 275.1 НК РФ.  Коме того, Общество указывает, что по его информации в г.Костомукша отсутствуют специализированные организации, оказывающие аналогичные услуги( занимающиеся сельскохозяйственным производством и организацией общественного питания).

Учитывая изложенное, Общество считает незаконным исключение из состава расходов за 2002 год, учитываемых для целей налогообложения убытков, полученных от деятельности обособленных подразделений( ЦСХП и ЦОПиТ) в размере 33 939 058 рублей.

Суд первой инстанции не согласился с налогоплательщиком, отказав в удовлетворении заявленных Обществом требований.

Апелляционная инстанция не  находит оснований для отмены решения суда по указанному эпизоду.

Согласно статье 275.1  Налогового кодекса Российской  Федерации налогоплательщики,   в    состав    которых   входят    обособленные подразделения,    осуществляющие    деятельность,    связанную     с использованием  объектов   обслуживающих  производств  и   хозяйств, определяют  налоговую базу  по  указанной деятельности  отдельно  от налоговой базы по иным видам деятельности. Для целей настоящей главы к  обслуживающим  производствам  и  хозяйствам  относятся  подсобное хозяйство, объекты жилищно-коммунального хозяйства ,  социально-культурной  сферы  ,  учебно-курсовые комбинаты и  иные аналогичные  хозяйства,   производства   и  службы,   осуществляющие реализацию услуг как своим работникам, так и сторонним лицам.

     В случае,  если обособленным  подразделением  налогоплательщика получен   убыток  при   осуществлении   деятельности,  связанной   с использованием указанных в  настоящей статье объектов, такой  убыток признается  для  целей  налогообложения  при  соблюдении   следующих условий:    

     - если   стоимость   услуг,   оказываемых   налогоплательщиком, осуществляющим деятельность, связанную с использованием указанных  в настоящей  статье  объектов,  соответствует  стоимости   аналогичных услуг,      оказываемых      специализированными      организациями, осуществляющими аналогичную деятельность, связанную с использованием таких объектов;

     - если  расходы  на содержание  объектов  жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, а также подсобного  хозяйства и  иных  аналогичных  хозяйств, производств  и  служб  не  превышают обычных    расходов    на   обслуживание    аналогичных    объектов, осуществляемое специализированными  организациями,  для которых  эта деятельность является основной;    

     - если условия оказания услуг налогоплательщиком существенно не отличаются от    условий    оказания    услуг    специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.

     Если не  выполняется хотя  бы  одно  из указанных  условий,  то убыток,    полученный    налогоплательщиком    при     осуществлении деятельности,  связанной  с  использованием  объектов  обслуживающих производств и хозяйств,  налогоплательщик вправе перенести на  срок, не  превышающий десять  лет,  и направить  на  его погашение  только прибыль, полученную при осуществлении указанных видов деятельности.    

Согласно статье 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В соответствии с  пунктом 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики- организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных  регистров бухгалтерского учета и (или) на основе  иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. Из вышеприведенных положений Налогового  кодекса Российской Федерации следует, что в случае отсутствия  возможности  проверить выполнение налогоплательщиком какого-либо из условий, перечисленных в статье 275.1 НК РФ , непредставления налогоплательщиком  документов, подтверждающих выполнение выдвинутых законодателем условий , эти убытки не могут быть приняты для целей налогообложения в отчетном периоде.

Поскольку Обществом не представлены доказательства соблюдения условий признания убытка для целей налогообложения прибыли, установленных в статье 275.1 НК РФ, судом первой инстанции обоснованно отказано налогоплательщику в удовлетворении заявленных требований.

Общество просит отменить решение суда первой инстанции об отказе ему в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Инспекции от 30.06.2004 № 07-07\7413 в части доначисления отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы ( далее –ОВМСБ) в сумме 2 429 983 руб., пеней в сумме 248 271 руб. и налоговых санкций  в виде штрафа в размере 485 997 руб.

В обоснование апелляционной жалобы Общество ссылается на то, что  суд незаконно установил обязанность заявителя по исчислению и уплате ОВМСБ в 2002 году, поскольку выводы суда сделаны без учета правил формирования объектов налогообложения и действия налоговых законов во времени; выводы суда противоречат принципам налогообложения, закрепленным в пункте 7 статьи 3 НК РФ; решение суда незаконно, как возлагающее на Общество обязанность по повторной уплате налога.

Инспекция против удовлетворения апелляционной жалобы возражала по основаниям изложенным в отзыве, и аналогичным , заявленным в суде первой инстанции.

Апелляционная инстанция считает, что решение суда по указанному эпизоду подлежит отмене.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 19 Закона РФ от 27.1991 № 2118-1 «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» ( далее-Закон 2118-1) ОВМСБ относится к  федеральным налогам.

Согласно статье 44 Закона РФ от 21.02.1992 № 2395-1 « О недрах» ( далее-Закон № 2395-1) пользователи недр, осуществляющие добычу всех видов полезных ископаемых, разведанных за счет государственных средств, производят ОВМСБ. Размеры ОВМСБ определяются как установленная доля стоимости фактически добытых полезных ископаемых.

Федеральным законом от 30.12.1995 №224-ФЗ «О ставках отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы» (далее Закон № 224-ФЗ) установлены ставки ОВМСБ в процентом соотношении от стоимости первого товарного продукта, полученного и реализованного из фактически добытых полезных ископаемых.

Статьей 2 Федерального закона РФ от  08.08.2001 № 126-ФЗ « О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового  кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства Российской Федерации» (далее Закон №126-ФЗ) признан утратившим силу с 01.01.2002 Закон № 224-ФЗ, определявший один из существенных элементов налогообложения ОВМСБ-налоговую ставку.

Статьей 3 Закона № 126-ФЗ, вступившей в силу с 01.01.2002, в пункт 1 статьи 19 Закона РФ « Об основах налоговой системы в Российской Федерации»  внесены изменения: из перечня федеральных налогов исключены ОВМСБ, соответствующие изменения внесены и в Закон № 2395-1.

Статьей 13 Закона № 126-ФЗ установлено, что недоимка, пени и штрафы, образовавшиеся на 1 января 2002 года по платежам за  пользование недрами, ОВМСБ и акцизам на нефть и стабильный газовый конденсат, зачисляются в доход федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов в соответствии с законодательством Российской Федерации, действующим до введения в действие настоящего Федерального закона.

Проведенной проверкой не установлено задолженности Общества на 01.01.2002 по ОВМСБ.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

Согласно пункту 1 статьи 17 НК РФ налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно: объект налогообложения; налоговая база; налоговый период; налоговая ставка; порядок исчисления налога; порядок и сроки уплаты налога.

В связи с отменой Законом № 126-ФЗ Закона № 224-ФЗ, устанавливающего ставки ОВМСБ, подпункта 3 пункта 1 статьи 19 Закона № 2118-1, отсутствием в законодательстве о налогах и сборах срока уплаты ОВМСБ, указанный налог не может считаться законно установленным, а следовательно, обязанность по его уплате с 01.01.2002 отсутствует.

При этом ссылка Инспекции на абзац второй статьи 13 Закона № 126-ФЗ ( в редакции Федерального закона РФ от 29.05.2002 № 57-ФЗ), который устанавливает, что в отношении полезных ископаемых, добытых до 1 января 2002 года, отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы исчисляются и уплачиваются в порядке, действовавшем до 1 января 2002 года, независимо от даты поступления денежных средств за реализованную продукцию, судом апелляционной инстанции отклонена.

До вступления в силу закона, отменяющего ОВМСБ, статья 1 Закона № 224-ФЗ и статья 44 Закона №2395-1 устанавливали ставки ОВМСБ в процентах от стоимости первого товарного продукта, полученного и реализованного из фактически добытых полезных ископаемых.

Следовательно, уплату ОВМСБ законодатель связывал с реализацией добытых полезных ископаемых, а только лишь добыча полезных ископаемых объекта ОВМСБ  не создавала.

Для Общества в проверяемых периодах совершением налогооблагаемого оборота по ОВМСБ признавалось поступление денежных средств за отгруженную продукцию( учетная политика Общества по ОВМСБ «по оплате»).

На 01.01.2002 у Общества отсутствовала обязанность по уплате ОВМСБ в размере 2 429 983 руб., поскольку объекта налогообложения на указанную дату не сформировалось.

При вынесении решения по обжалуемому эпизоду суд не учел, что с 01.01.2002 были отменены ОВМСБ и закон, устанавливающий существенные элементы налогообложения ОВМСБ. Федеральный закон РФ от 29.05.2002 № 57-ФЗ дополнивший статью 13 Закона № 126-ФЗ абзацем вторым, не внес изменений в статьи 2 и 3 Закона № 126-ФЗ.

При таких обстоятельствах довод апелляционной жалобы Общества о том, что положенные в основу решения суда выводы сформулированы без учета правил формирования объектов налогообложения и действия налоговых законов во времени суд апелляционной инстанции считает обоснованным.

Суд апелляционной инстанции считает правильной ссылку Общества на то, что при вынесении решения суд первой инстанции не учел положения пункта 7 статьи 3 НК РФ.

Конституционный Суд РФ в своих судебных актах неоднократно указывал на то, что по смыслу статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с ее  статьями 1 ( часть1), 15 ( части 2 и 3) и 19 ( части 1 и 2) в Российской Федерации, как в правовом государстве, законы о налогах должны содержать четкие и понятные нормы.

Именно  поэтому Налоговый кодекс Российской Федерации предписывает, что необходимые элементы налогообложения( налоговых обязательств) должны быт сформулированы так, чтобы каждый точно знал, какие налоги, когда и в каком порядке он обязан платить ( пункт 6 статьи3), а все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах толкуются в пользу налогоплательщика ( пункт 7 статьи 3).

Формальная определенность налоговых норм предполагает их достаточную точность, чем обеспечивается их правильное понимание и применение. Расплывчатость налоговой нормы может привести к не согласующемуся с конституционным принципом правового государства произвольному и дискриминационному ее применению государственными органами и должностными лицами в их отношениях с налогоплательщиками и, тем самым, к нарушению конституционного принципа юридического равенства и вытекающего из него требования равенства налогообложения, закрепленного пунктом1 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как следует из разных редакций Закона № 126-ФЗ, при их толковании возникают неясности и противоречия.

Закон № 126-ФЗ в первоначальной редакции статьями 2 и 3  установил обстоятельства, позволяющие налогоплательщику истолковать