Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.01.2009 по делу n А55-6068/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

расхождения суммы поставки скота, указанной в соответствующем счете-фактуре, и суммы НДС отраженной в книге покупок по данному счету-фактуре, не указан вид документа, его дата и номер, не содержится каких-либо расчетов подтверждающих факт расхождения сумм НДС в счетах-фактурах и книге покупок.

Как следует из содержания пункта 4 оспариваемого решения налогового органа по поставщикам заявителя  ООО «Олимп» и ООО «Фаворит» вывод налогового органа изложен в одном предложении и носит обобщенный характер, а поэтому суд первой инстанции правильно указал в решении, что вывод налогового органа о завышении заявителем суммы НДС, не подтвержден и поэтому не может быть принят во внимание, поскольку в соответствии с пунктом 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, выявленные в ходе налоговой проверки факты налоговых нарушений должны быть подтверждены документально.

Суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что налоговый орган, как государственный орган, наделенный властными полномочиями  в сфере соблюдения законодательства о налогах и сборах, установив расхождения между данными, отраженными в книге покупок и данными содержащимися в товарных накладных, счетах-фактурах, налоговых декларациях, обязан был по каждому контрагенту, по каждому эпизоду, рассчитать сумму данных расхождений со ссылками на конкретные документы, , а не ограничиваться лишь констатацией наличия расхождений.

Данный вывод соответствует правой позиции, изложенной в постановлении Федерального арбитражного суда Западно - Сибирского округа от 17 июля 2007 года № Ф04-4745/2007(36284-А45-42).

Суд первой инстанции правильно указал в решении на то, что книга покупок не относится к числу документов, поименованным в статье 172 Налогового кодекса Российской Федерации, которые обосновывают правильность исчисления и правомерность заявления налогового вычета, что соответствует правовой позиции, изложенной в постановлении Федерального арбитражного суда Центрального округа от 04 декабря 2006 года № А48-743/06-8 и в постановлении Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 10 января 2003 года по делу № А55-13391/02-11.

Налоговый орган не доказал наличие оснований для начисления заявителю налога и соответствующих пени, так как книги покупок не являются первичными документами, а только лишь из сравнительного анализа данных счетов бухгалтерского учета и налоговых деклараций заявителя невозможно установить правильность исчисления заявителем налога на добавленную стоимость.

Применительно к налогу на добавленную стоимость первичными документами, прежде всего, являются счета-фактуры. Между тем ни в акте выездной налоговой проверки ни в оспариваемом решении, не содержится никаких ссылок на первичные документы, подлежащие исследованию в ходе мероприятий налогового контроля.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В соответствии с пунктом 1 статьи 82 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок.

Статьи 87, 89, 100 и 101 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливают порядок оформления и процедуру проведения выездной налоговой проверки.

В силу пункта 2 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации в акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки.

В пункте 3 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации перечислены требования к содержанию решения о привлечении к ответственности. В частности, в решении должны быть изложены обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, приведены ссылки на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.

В пункте 30 постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 28 февраля 2001 года № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» указано, что при оценке судом соблюдения налоговым органом требований к содержанию решения о привлечении налогоплательщика к ответственности, предусмотренных в пункте 3 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, необходимо иметь в виду, что в таком решении непременно должен быть обозначен его предмет, то есть суть и признаки налогового правонарушения, вменяемого налогоплательщику, со ссылкой на соответствующую статью главы 16 Налогового кодекса Российской Федерации.

В решении налогового органа о привлечении заявителя к налоговой  ответственности не приведены ссылки ни на один надлежащий документ - счет-фактуру, соответствующую позицию книги покупок, не содержится анализ налогового органа по вопросу расхождения сумм НДС указанных заявителем в соответствующей налоговой декларации в целях применения налогового вычета по НДС, размера расхождения суммы поставки скота, указанной в соответствующем счете-фактуре сумме НДС отраженном в книге покупок по данному счету-фактуре, не указан вид документа, его дата и номер, не содержится каких-либо расчетов подтверждающих факт расхождения сумм НДС в счетах-фактурах и книге покупок. Указанная информация также не содержится в акте выездной налоговой проверки от 26 февраля 2008 года № 26-21/07.

В свою очередь, в акте выездной налоговой проверки должны содержаться сведения о методе проведения проверки по степени охвата ею первичных документов с указанием на то, какие разделы документации были проверены сплошным, а какие выборочным методом. В случае неполного представления налогоплательщиком необходимых для проверки документов по запросу должностного лица налогового органа, проводящего проверку, приводится перечень не представленных документов.

В силу пункта 1.11.1 Инструкции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 10 апреля 2000 года № 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах", утвержденной Приказом МНС Российской Федерации от 10 апреля 2000 года № АП-3-16/138 (зарегистрировано в Минюсте Российской Федерации 07 июня 2000 года № 2259) описательная часть акта выездной налоговой проверки должна содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов налоговых правонарушений, выявленных в ходе проверки, и связанных с этими фактами обстоятельств, имеющих значение для принятия правильного решения по результатам проверки.

Согласно пункту 1.11.2 Инструкции содержание описательной части акта выездной налоговой проверки должно соответствовать следующим требованиям: отражаемые в акте факты должны являться результатом тщательно проведенной проверки, исключать фактические неточности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных налогоплательщиком деяний.

По каждому отраженному в акте факту налогового правонарушения должны быть четко изложены: вид налогового правонарушения, способ и иные обстоятельства его совершения, налоговый период, к которому данное правонарушение относится; оценка количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях организацией (индивидуальным предпринимателем) данными, связанными с исчислением и уплатой налогов (сборов), и фактическими данными, установленными в ходе проверки. Соответствующие расчеты должны быть включены в акт выездной налоговой проверки или приведены в составе приложений к нему; ссылки на первичные бухгалтерские документы (с указанием, в случае необходимости, бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения соответствующих операций в регистрах бухгалтерского учета) и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения; квалификация совершенного правонарушения со ссылками на соответствующие нормы Налогового кодекса Российской Федерации, законодательных и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах, которые нарушены налогоплательщиком; акт не должен содержать субъективных предположений проверяющих, не основанных на достаточных доказательствах.

Каждый установленный в ходе проверки факт налогового правонарушения должен быть проверен полно и всесторонне.

Изложение в акте обстоятельств допущенного налогоплательщиком правонарушения должно основываться на результатах проверки всех документов, которые могут иметь отношение к излагаемому факту, а также на результатах проведения всех иных необходимых действий по осуществлению налогового контроля.

В акте должно обеспечиваться отражение всех существенных обстоятельств, относящихся к выявленным правонарушениям.

Из материалов дела следует, что указанные выше положения, в части выводов налогового органа о расхождении сумм поставок скота, указанных в счетах-фактурах, выставленных в адрес заявителя его контрагентами  ООО «Олимп» и ООО «Фаворит», и сумм по данным счетам-фактурам, указанным в книге покупок налоговым органом были нарушены.

Согласно оспариваемому решению в выездной проверке в составе проверяющей группы участвовали оперуполномоченные ОРЧ КМ по НП № 3 ГУВД по Самарской области. Суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что налоговый орган не исследовал надлежащим образом финансово-хозяйственные и бухгалтерские документы заявителя за период 2005 - 2007 года, изъятые правоохранительными органами и находящиеся в материалах по уголовному делу №  200796137 СУ при прокуратуре Российской Федерации по Самарской области.

Встречные налоговые проверки поставщиков заявителя - ООО «Олимп», ООО «Контакт», ООО «Фаворит», ООО «Альтернатива», с целью установления договорных связей налоговым органом не проводились, за исключением нескольких запросов в ИФНС России № 1 по г. Москве, ИФНС России № 8 по г. Москве, в ИФНС России № 22 по г. Москве, в ИФНС России по Промышленному района г. Самары, данное обстоятельство подтверждается содержанием пункта 1.9 акта выездной налоговой проверки от 26 февраля 2008 года № 26-21/07, в котором перечислены проведенные мероприятия налогового контроля.

В силу статьи 87 Налогового кодекса Российской Федерации, если при проведении выездных налоговых проверок у налоговых органов возникает необходимость получения информации о деятельности налогоплательщика, связанной с иными лицами, налоговым органом могут быть истребованы у этих лиц документы, относящиеся к деятельности проверяемого налогоплательщика (встречная проверка).

Из содержания оспариваемого решения следует, что, зафиксировав неполную уплату сумм НДС, налоговый орган исходил из того, что в ходе выездной проверки не все счета-фактуры и первичные документы были представлены заявителем налоговому органу по требованиям о предоставлении документом (информации).

Из материалов дела следует, что требования налогового органа о предоставлении документов (информации) № 1 и № 2 (том 48 л.д. 96, 97) были фактически получены заявителем только 10 декабря 2007 года входящий номер 894 и 21 декабря 2007 года № 317, что подтверждается наличием оттиска штампа ЗАО «Комсомольский мясокомбинат» на данных документах.

Согласно пункту 3 статьи 93 Налогового кодекса Российской Федерации документы, которые были истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней со дня вручения соответствующего требования.

Следовательно, срок исполнения заявителем указанных требований налогового органа должен исчисляться в следующем порядке: требование налогового органа о предоставлении документов (информации) от 19 декабря 2007 года № 1 заявитель должен был исполнить до 30 декабря 2007 года; требование налогового органа о предоставлении документов (информации) от 21 декабря 2007 года № 2 заявитель должен был исполнить до 01 января 2008 года.

Как указанно самим налоговым органом в акте выездной налоговой проверки от 26 февраля 2008 года № 26-21/07 в процессе обыска, произведенного Следственным управлением при УВД по городскому округу Тольятти, была изъята вся финансово-хозяйственная документация ЗАО «Комсомольский мясокомбинат» за 2005 год, 2006 год, 2007 год, следовательно, заявитель, по объективным причинам, был лишен возможности реально исполнить требования налогового органа о предоставлении документов от 19 декабря 2007 года № 1 и от 21 декабря 2007 года № 2.

Между тем, реальность хозяйственных операций дифференцировано по каждому контрагенту и имеющимся в деле документам, факт надлежащей оплаты заявителем стоимости поставленного товара, включая сумму НДС, поставщикам  ООО «Олимп», ООО «Фаворит», ООО «Контакт» и ООО «Альтернатива» налоговым органом, как следует из оспариваемого решения и акта выездной налоговой проверки, не проверялись, оценка факту выемки правоохранительными органами счетов-фактур, первичных документов и других финансово-хозяйственных документов заявителя за 2005 - 2007 года и отсутствия у заявителя реальной возможности представить налоговому органу запрашиваемые документы в ходе выездной налоговой проверки, налоговым органом не дана.

Поскольку с момента получения заявителем требований налогового органа о предоставлении документов от 19 декабря 2007 года № 1 и от 21 декабря 2007 года № 2 и до рассмотрения судом спора по данному делу, весь объем первичных бухгалтерских и финансовых документов находился у следственных органов и налогового органа, то  в силу ч. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основание для принятия оспариваемого решения, возлагается на налоговый орган.

В оспариваемом решении налоговый орган по контрагенту ООО «Альтернатива» указал на отсутствие следующих счетов-фактур отраженных в книге покупок заявителя: от 28 февраля 2007 года № 155 на сумму 333 503 руб., в т.ч. НДС в сумме 30 318 руб., от 28 февраля 2007 года № 156 на сумму 651 381 руб., в т.ч. НДС в сумме 59 216 руб., от 21 февраля 2007 года № 94 на сумму 261 734 руб., в т.ч. НДС в сумме 23 794 руб., от 31 марта 2007 года без номера на сумму 181 727, 12 руб., том числе НДС в сумме 16 520, 65 руб.

Поскольку все финансово-хозяйственные документы заявителя были изъяты контролирующими органами  в ходе обыска, что подтверждается протоколом обыска от 27 декабря 2007 года (т. 2 л.д. 26-29, т. 48 л.д. 27-30), описями изъятых документов от 26 декабря 2008 года (т. 2 л.д. 30-34, т. 48 л.д. 22-26), заявитель был фактически лишен реальной