"комментарий (постатейный) к федеральному закону от 16 июля 1998 г. n 102-фз "об ипотеке (залоге недвижимости)" (толкушкин а.в.)

РФ жилого дома или квартиры (с 1 января 2005 г. также и долей в них) физическое лицо - налоговый резидент РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц вправе использовать имущественный налоговый вычет в размере фактически произведенных расходов, но не более 1 млн. рублей (до 1 января 2003 г. общий размер вычета не мог превышать 600 тыс. руб.).
Кроме того, до 1 января 2005 г. налогоплательщик имел право на получение имущественного налогового вычета в сумме, направленной на погашение процентов по ипотечным кредитам, полученным им в банках Российской Федерации и фактически израсходованным им на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома или квартиры (ограничений по указанным суммам не установлено).
С 1 января 2005 г. законодатель, заменив слова "в сумме, направленной на погашение процентов по ипотечным кредитам, полученным им в банках Российской Федерации" на слова "в сумме, направленной на погашение процентов по целевым займам (кредитам), полученным от кредитных и иных организаций Российской Федерации", значительно расширил круг лиц, которые вправе использовать имущественный налоговый вычет в суммах ежегодно уплачиваемых процентов.
Внесенное изменение позволяет при соблюдении иных требований НК РФ заемщику в полном объеме использовать право на имущественный налоговый вычет вне зависимости от того, кто является займодателем - банк или любая иная российская организация (как коммерческая, так и некоммерческая). В соответствии с п. 2 ст. 11 НК РФ организациями являются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ (российские организации), а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории РФ (иностранные организации).
На наш взгляд, сохраненная дискриминация физических лиц (включая индивидуальных предпринимателей) как займодателей не является обоснованной и целесообразной.
Для целей НК РФ банками (банком) признаются коммерческие банки и другие кредитные организации, имеющие лицензию Центрального банка РФ (см. п. 2 ст. 11 НК РФ).
До 1 января 2005 г. для включения уплаченных налогоплательщиком процентов в сумму имущественного налогового вычета требовалось, чтобы кредит был ипотечным, то есть обеспеченным залогом недвижимости. С 1 января 2005 г. для того, чтобы включить сумму уплаченных процентов в сумму имущественного налогового вычета, налогоплательщику необходимо лишь документально подтвердить что кредит или заем был целевым кредитом или целевым займом (в кредитном договоре или договоре займа нужно обязательно указать, что он предоставлен для строительства или приобретения конкретного вида жилой недвижимости или доли в ней) и он был фактически израсходован получателем на новое строительство либо приобретение того объекта недвижимости (доли в нем), который указан в договоре о предоставлении заемных средств. В настоящее время целый ряд российских банков (включая Сбербанк РФ) выдают физическим лицам целевые кредиты на приобретение жилой недвижимости, не предусматривающие оформления залога недвижимости (ипотеки).
Еще одним важным изменением, внесенным в подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ, следует считать приведенные перечни видов расходов, которые могут быть включены налогоплательщиком при подаче им заявления на предоставление имущественного налогового вычета.
В фактические расходы на новое строительство либо приобретение жилого дома или доли (долей) в нем могут включаться расходы:
на разработку проектно-сметной документации;
на приобретение строительных и отделочных материалов;
на приобретение жилого дома, в том числе не оконченного строительством;
связанные с работами или услугами по строительству (достройке дома, не оконченного строительством) и отделке;
на подключение к сетям электро-, водо-, газоснабжения и канализации или создание автономных источников электро-, водо-, газоснабжения и канализации.
В фактические расходы на приобретение квартиры или доли (долей) в ней могут включаться расходы на:
приобретение квартиры или прав на квартиру в строящемся доме;
приобретение отделочных материалов;
работы, связанные с отделкой квартиры.
Принятие к вычету расходов на достройку и отделку приобретенного дома или отделку приобретенной квартиры возможно в том случае, если в договоре, на основании которого осуществлено такое приобретение, указано приобретение незавершенных строительством жилого дома или квартиры (прав на квартиру) без отделки или доли (долей) в них.
Для подтверждения права на имущественный налоговый вычет с 1 января 2005 г. налогоплательщик представляет:
при строительстве или приобретении жилого дома (в том числе не оконченного строительством) или доли (долей) в нем - документы, подтверждающие право собственности на жилой дом или долю (доли) в нем;
при приобретении квартиры, доли (долей) в ней или прав на квартиру в строящемся доме - договор о приобретении квартиры, доли (долей) в ней или прав на квартиру в строящемся доме, акт о передаче квартиры (доли (долей) в ней) налогоплательщику или документы, подтверждающие право собственности на квартиру или долю (доли) в ней.
В 2003 - 2004 годах в ряде регионов государственная регистрация прав собственности на квартиры во вновь построенных домах нередко затягивалась на неопределенные сроки (в Москве - до года, а иногда и более).
В этих условиях возможность подтверждать право на имущественный налоговый вычет не только свидетельством о праве собственности, а представлением договора о приобретении квартиры, доли (долей) в ней или прав на квартиру в строящемся доме, а также акта о передаче квартиры (доли (долей) в ней) позволяет налогоплательщику раньше использовать свое право на вычет. Акт о передаче квартиры может быть получен налогоплательщиком на следующий день после подписания акта государственной приемки построенного дома.
Размер имущественного налогового вычета на основании подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ распределяется между совладельцами при приобретении имущества:
в общую долевую собственность - в соответствии с их долей (долями) собственности;
в общую совместную собственность - в соответствии с их письменным заявлением.
Имущественный налоговый вычет на основании подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ предоставляется налогоплательщику на основании письменного заявления налогоплательщика, а также платежных документов, оформленных в установленном порядке и подтверждающих факт уплаты денежных средств налогоплательщиком по произведенным расходам (квитанции к приходным ордерам, банковские выписки о перечислении денежных средств со счета покупателя на счет продавца, товарные и кассовые чеки, акты о закупке материалов у физических лиц с указанием в них адресных и паспортных данных продавца и другие документы).
Следует обратить внимание на существенную модификацию механизма предоставления имущественного налогового вычета при приобретении или строительстве жилья.
В 2004 г. реализовать право на имущественный налоговый вычет при приобретении или строительстве жилого дома (квартиры) налогоплательщик мог только по окончании налогового периода (календарного года) при подаче налоговой декларации в налоговый орган. Получалось, что у налогоплательщика в течение календарного года удерживали налог, а после подачи налоговой декларации и заявления о предоставлении имущественного налогового вычета всю удержанную сумму (или ее часть) возвращали.
Для большинства налогоплательщиков этот возврат осуществлялся не ранее июля следующего года, а иногда и позже. Подобный механизм вызывал критику как со стороны налогоплательщиков и их представителей, так и налоговых и финансовых органов, которым приходилось осуществлять большую работу, связанную с перерасчетами, и фактически разовый возврат сумм уплаченного или удержанного налога на доходы физических лиц, собираемых в течение года. Прежний механизм налоговой льготы по подоходному налогу с физических лиц (действовал до 1 января 2001 г.), предусматривавший возможность использования права на льготу в течение года по суммам, выплачивавшимся работодателем (налоговым агентом), позволял налогоплательщику не переплачивать налог. Налоговые органы лишь осуществляли контроль за предоставлением льготы налоговыми агентами - работодателями и возвращали только те суммы, по которым возврат не могли осуществлять налоговые агенты.
С 1 января 2005 г. имущественный налоговый вычет, как прежде, может быть предоставлен на основании письменного заявления налогоплательщика при подаче им налоговой декларации в налоговые органы по окончании налогового периода.
При этом в соответствии с новым п. 3 ст. 220 НК РФ имущественный налоговый вычет на основании подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ может быть предоставлен налогоплательщику до окончания налогового периода при его обращении к работодателю (налоговому агенту) при условии подтверждения права налогоплательщика на имущественный налоговый вычет налоговым органом по форме, утверждаемой федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов (ФНС РФ).
Налогоплательщику предоставлено право на получение имущественного налогового вычета у одного налогового агента по своему выбору. Налоговый агент обязан предоставить имущественный налоговый вычет при получении от налогоплательщика подтверждения права на имущественный налоговый вычет, выданного налоговым органом.
Право на получение налогоплательщиком имущественного налогового вычета у налогового агента должно быть подтверждено налоговым органом в срок, не превышающий 30 календарных дней со дня подачи письменного заявления налогоплательщика, документов, подтверждающих право на получение имущественного налогового вычета.
В случае, если по итогам налогового периода сумма дохода налогоплательщика, полученного у налогового агента, оказалась меньше суммы имущественного налогового вычета, определенной в соответствии с подп. 2 п. 1 статьи 220 НК РФ, налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета через налоговый орган.
Новый механизм предоставления имущественного налогового вычета в связи с приобретением или строительством жилья (схожий с механизмом налогообложения по операциям с ценными бумагами) позволяет налогоплательщику не переплачивать налог в течение текущего года. Кроме того, у отдельных налогоплательщиков отпадает необходимость в представлении налоговых деклараций только с целью получения права на имущественный налоговый вычет. Получить в налоговом органе подтверждение права на имущественный налоговый вычет значительно проще, чем ежегодно составлять и представлять налоговые декларации с целью реализации права на вычет.
Следует отметить также, что новый механизм предоставления имущественного налогового вычета налоговым агентом (работодателем) выгодно отличается от механизма предоставления налоговой льготы по подоходному налогу, применявшемуся до 1 января 2001 г. В соответствии с механизмом прежней льготы налогоплательщик оформлял свое право на льготу и определял ее размер, подавая заявление налоговому агенту - работодателю. При этом нередко налогоплательщиками и сотрудниками бухгалтерий допускались ошибки, связанные с правомерностью предоставления льготы или определением размеров льготы, приводившие к неправомерному занижению налоговой базы (что означало совершение налогового правонарушения, а при значительных размерах - совершение преступления, предусмотренного ст. 198 УК РФ).
Новый механизм устанавливает разделение обязанностей:
налоговый орган устанавливает и подтверждает правомерность и размер имущественного налогового вычета;
работодатель (налоговый агент) лишь предоставляет этот вычет в уже определенном и утвержденном размере.
Имущественный налоговый вычет на основании подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ не применяется в случаях, если:
оплата расходов на строительство или приобретение жилого дома, квартиры или доли (долей) в них для налогоплательщика производится за счет средств работодателей или иных лиц (при получении налогоплательщиком займа или кредита от указанных лиц, оформленного в соответствии с требованиями действующего законодательства РФ, речь не может идти об "оплате за счет средств работодателей или иных лиц");
сделка купли-продажи жилого дома, квартиры или доли (долей) в них совершается между физическими лицами, являющимися взаимозависимыми в соответствии с п. 2 ст. 20 НК РФ (о применении данного положения см. письмо МНС РФ от 22 марта 2002 г. N СА-6-04/341).
Повторное предоставление налогоплательщику имущественного налогового вычета на основании подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ не допускается.
2. Обращение взыскания на заложенный жилой дом или квартиру возможно как в судебном порядке (см. комментарии к ст. 51 - 54), так и во внесудебном порядке (см. комментарий к ст. 55) с соблюдением правил, установленных гл. IX "Обращение взыскания на имущество, заложенное по договору об ипотеке" Федерального закона об ипотеке.
Жилой дом или квартира, которые заложены по договору об ипотеке и на которые обращено взыскание, реализуются путем продажи с торгов, проводимых в форме открытого аукциона или конкурса.
В соответствии с п. 4 ст. 447 ГК РФ выигравшим торги на конкурсе признается лицо, которое по заключению конкурсной комиссии, заранее назначенной организатором торгов, предложило лучшие условия. Условия и порядок оплаты реализуемого на торгах предмета ипотеки при обращении взыскания установлены в ст. 59 Федерального закона об ипотеке, а условия и порядок использования жилого помещения определяются нормами действующего жилищного законодательства РФ. Проведение конкурсов обычно осуществляется в целях размещения заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг, в том числе для государственных нужд, а также при проведении приватизации. При обращении взыскания на жилой дом или квартиру залогодатель и залогодержатель заинтересованы в поиске лица, которое может заплатить наиболее высокую цену. Таким образом, реализация жилого помещения может осуществляться только путем продажи с торгов, проводимых в форме открытого аукциона.
3. Комментируемый пункт регулирует отношения нового собственника жилого помещения (лица, приобретающего жилой дом или квартиру в результате обращения взыскания на предмет ипотеки) и лиц, проживающих в заложенных жилых домах или квартирах на условиях договора найма или договора аренды жилого помещения.
В соответствии с редакцией, действовавшей до 31 декабря 2004 г. (до вступления в силу Федерального закона от 30.12.2004 N 216-ФЗ), лица, проживавшие в заложенных жилых домах или квартирах на условиях договора найма или договора аренды жилого помещения, не подлежали