Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 01.06.2009 по делу n А81-3976/2008. Изменить решение

частично признал неисполнение обязанности по уплате спорных налогов и просил налоговый орган произвести их оценку с учетом произведенных расходов, что налоговым органом было проигнорировано.

В соответствии с пунктом 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

На основании пункта 6 статьи 108 НК РФ лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения, обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

В соответствии со статьей 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

Статьей 100 НК РФ установлено - по результатам выездной налоговой проверки составляется в установленной форме акт налоговой проверки, в котором должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи настоящего Кодекса, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений. Форма и требования к составлению акта налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Инструкцией №60 от 20.04.2000, утвержденной приказом МНС РФ 10.04.2000 № АП-3-16/138, закреплено, что отражаемые в акте факты должны являться результатом тщательно проведенной проверки, исключать фактические неточности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах, совершенных налогоплательщиком деяний (действий или бездействия). Каждый установленный в ходе проверки факт налогового правонарушения должен быть проверен полно и всесторонне. Изложение в акте обстоятельств допущенного налогоплательщиком правонарушения должно основываться на результатах проверки всех документов, которые могут иметь отношение к излагаемому факту, а также на результатах проведения всех иных необходимых действий по осуществлению налогового контроля.

В акте должно обеспечиваться отражение всех существенных обстоятельств, относящихся к выявленным правонарушениям, в том числе об обстоятельствах, исключающих применение мер ответственности за совершение налогоплательщиком правонарушения.

Исследовав материалы дела, в том числе, акт выездной налоговой проверки от 07.05.2008 № 2.12-29/ 6 (т.1 л.д. 99-146) и решение от 30.06.2008 № 2.12-29/07543 (т.1 л.д.33-71) в совокупности во всеми представленными сторонами в материалы дела доказательствами по оспариваемому эпизоду, суд первой инстанции правомерно установил их несоответствие требованиям вышеприведенных норм законодательства, т.к. исходя из анализа названных актов в спорной части, следует, что в них отсутствуют ссылки на документально подтвержденные факты нарушения ИП Камярук А.И. налогового законодательства при исчислении НДФЛ, ЕСН и НДС.

И в акте, и в решении проверяющими констатировано лишь цифровое значение сумм неисчисленных и неуплаченных НДФЛ, ЕСН по данным проверки в соответствующих налоговых периодах. При этом налоговым органом не описано конкретных обстоятельств допущенного нарушения, нет ссылок ни на один первичный документ, подтверждающий эти обстоятельства, а также на нарушенные налогоплательщиком нормы законодательства о налогах и сборах. Приложения к акту проверки №11-17, 22-26 (т.8, л.д.129138) на которые указывает налоговый орган в оспариваемом решении, также не содержат ссылок на первичные бухгалтерские документы, приложения № 11-17 касаются исключительно исчисления ЕНВД. Аналогичным образом изложены выводы проверяющих и по НДС: отсутствуют ссылки на обстоятельства вменяемых налогоплательщику налоговых правонарушений, нет указаний на то, какие конкретно факты хозяйственной деятельности предпринимателя расценены налоговым органом как налоговые правонарушения, какие нормы законодательства при этом нарушены, в перечне счетов–фактур и платежных поручений принятых к учету в приложениях №№ 23, 24, 25 (т.8 л.д.135-137) отсутствует конечный суммовой итог принятых к учету документов, за исключением НДС как налоговый агент, а в приложениях №№ 22 (т.8 л.д.133- оборотная сторона, 138) констатирован цифровой помесячный факт дохода по фискальным отчетам, по безналичному расчету и вычеты по НДС.

Таким образом, налоговым органом не опровергнут факт отсутствия ведения раздельного учета по различным системам налогообложения (оптовая и розничная торговля), надлежащих доказательств того, что налогоплательщиком раздельный учет велся с нарушениями, в связи с которыми невозможно с точностью определить полученные налогоплательщиком доходы и понесенные им расходы, не представлено, следовательно, у налогового органа отсутствовали правовые основания для применения пп.7 п.1 ст.31 НК РФ и п.9 ст. 274 НК РФ, и, соответственно, для доначисления за период 2004-2006 года НДФЛ в сумме 387 126 руб. (2004 - 59 083 руб., 2005 - 131 449 руб., 2006 - 196 594 руб.), ЕСН в сумме 139 146 руб. 83 коп. (2004 - 33 638 руб. 67 коп., 2005 - 47 742 руб. 92 коп., 2006 - 57 765 руб. 24 коп.) и НДС в сумме 967 329 руб. 60 коп. (2004 - 70 304 руб. 93 коп., 2005 - 161 957 руб., 2006 - 735 067 руб. 67 коп. и применения соответствующих налоговых санкции по п.1 ст. 122 НК.

В части привлечения к налоговой ответственности по п.п.1, 2 ст. 119 НК РФ за несвоевременное представление налоговых деклараций по НДФЛ за 2005-2006 гг., ЕСН за 2006 г., НДС за 1, 4 кварталы 2006 г. в общей сумме 426 366 руб. 84 коп. выводы суда первой инстанции также являются верными.

В соответствии с нормой ст. 119 НК РФ процентное соотношение санкции за налоговое правонарушение, напрямую связано с суммой налога, подлежащей уплате в бюджет.

Поскольку по раннее рассмотренному эпизоду дополнительное начисление по результатам выездной налоговой проверки НДФЛ, ЕСН и НДС признано не соответствующим действующему законодательству и данное не опровергнуто налоговым органом, а также не доказана вина предпринимателя в отношении неуплаты названных налогов в исчисленных размерах по результатам проверки в оспариваемом решении, то не может быть признано законным и привлечение к ответственности за совершение вменяемого правонарушения с исчислением штрафных санкций в общем размере 426 366 руб. 84 коп. исходя из неправомерно начисленных сумм НДФЛ в размере 387 126 руб., ЕСН в размере 139 146 руб. 83 коп. и НДС в размере 967 329 руб. 60 коп.

По эпизоду начисления единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности за период 2005-2006 гг.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом и вводится в действие законами субъектов Российской Федерации.

Согласно статье 346.28 НК РФ налогоплательщиками являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории субъекта Российской Федерации, в котором введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом.

На территории Ямало-Ненецкого автономного округа уплата ЕНВД введена в действие Законом Ямало-Ненецкого автономного округа от 10.11.2002 № 57-ЗАО «О введении на территории ЯНАО системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности» (далее - Закон ЯНАО № 57-ЗАО), согласно п.4 ст.2 которого в перечень видов предпринимательской деятельности, облагаемой данным налогом, включена розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади.

Как следует из материалов дела  и верно установлено судом первой инстанции, в проверяемый период с 01.10.2004 по 30.09.2007 предприниматель являлся плательщиком ЕНВД по виду деятельности –розничная торговля, осуществляемая через 8 объектов стационарной торговой сети как не имеющей торговые залы, с физическим показателем –торговое место, так и имеющей торговые залы с физическим показателем –площадь торгового зала не превышающая 150 кв.м., расположенных в г. Ноябрьске, а именно магазин «SOFT» по ул. Киевская д.8, магазин «Центавр» по ул. Республики д.53, по ул. Ленина д. 35Б, по ул. Советская д.42, по ул. Изыскателей д. 39, по ул. Советская д.85 Л, магазин «Сталкер» по ул. Республики д.53, салон «Билайн» по ул. Ленина д.62. Данный факт предпринимателем не оспаривается.

По результатам проверки налоговым органом начислен ЕНВД за проверяемый период в общем размере 512 444 руб. по всем вышеназванным объектам за разные налоговые периоды в рамках проверяемого периода. По мнению налогового органа, дополнительное начисление произведено в виду того, что в ходе проверки выявлено неполное исчисление и уплата ЕНВД по отдельным объектам, в результате налоговая база по ЕНВД была занижена по следующим объектам:

- 4 кв. 2004 года магазин «SOFT» по ул. Киевская д.8 и магазин «Центавр» по ул. Республики д.53;

- 1-4 кв. 2005 года магазин «Центавр» по ул. Республики д.53, 3 кв. (сентябрь)-   4 кв.2005 года по ул. Ленина д. 35Б, 3 кв. (сентябрь)- 4 кв. (ноябрь, декабрь)2005 года по ул. Советская д.42;

- 1-4 кв. 2006 года магазин «Центавр» по ул. Республики д.53, 1-4 кв. 2006 года по ул. Ленина д. 35Б, 1-4 кв. 2006 года по ул. Советская д.42, 2 кв. (июнь)- 4 кв.(октябрь, декабрь) 2006 года салон «Билайн» по ул. Ленина д.62, 3-4 кв. 2006 года магазин «Сталкер» по ул. Республики д.53;

- 1-3 кв. 2007 года магазин «Центавр» по ул. Республики д.53, 1-3 кв. 2007 года по ул. Советская д.85 Л, 1-3 кв. 2007 года по ул. Ленина д. 35Б, 1 кв. 2007 года магазин «Сталкер» по ул. Республики д.53, 2 кв. (май, июнь)- 3 кв. 2007 года магазин «Центавр» по ул. Изыскателей д. 39, 1-3 кв. 2007 года по ул. Советская д.42, 1-3 кв. 2007 года салон «Билайн» по ул. Ленина д.62.

В обоснование своих доводов налоговым органом были представлены правоустанавливающие документы (договоры аренды, субаренды, безвозмездного пользования) заключенные предпринимателем, протоколы опросов свидетелей, документы, подтверждающие расходы по содержанию спорных объектов розничной стационарной торговли, акты проверки денежной наличности, фискальные отчеты, инкассовые документы, договоры кредитной линии, справки в обоснование полученных доходов.

Предприниматель, оспаривая незаконность решения в данной части не согласился с начислением ЕНВД в проверяемом периоде по следующим объектам:

- по ул. Советская 85 Л, т.к. деятельность в магазине «Центавр» начал осуществлять со 2 квартала 2007 года, а не с 1 квартала как полагает налоговый орган;

- по ул. Советская д.42 деятельность в магазине «Центавр» начал осуществлять со 2 кв.2007 года, а не с 3 квартала 2005 года, как ошибочно полагает налоговый орган;

- по ул. Ленина д. 35Б, деятельность в магазине «Центавр» начал осуществлять с 4 кв. 2005 года, а не с 3 кв. 2005 года как установил налоговый орган.

Таким образом, предприниматель оспаривает дополнительное начисление ЕНВД по 4 объектам стационарной торговой сети, расположенных по названным адресам в виду несоответствия даты начала осуществления деятельности по материалам проверки фактической дате (т.1 л.д.22-24).

Суд первой инстанции, исследовав по правилам ст. 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства пришел к выводу, что требования заявителя в части магазинов «Центавр», расположенных по улицам Советская д. 85 Л, Советская д.42, Ленина д. 35Б подлежат удовлетворению.

Суд апелляционной инстанции считает выводы суда первой инстанции в отношении объектов - магазинов «Центавр», расположенных по улицам Советская д. 85 Л, Ленина д. 35Б, верными, исходя из следующего.

Из материалов дела следует, что предпринимателем заключен договор субаренды от 20.09.2005 года на предоставление нежилого помещения расположенного по адресу ул. Ленина д.35Б для использования под салон сотовой связи и компьютерной техники, по согласованию с Администрацией г. Ноябрьска (п. 1.2 договора).

Спора в отношении физического показателя необходимого для расчета ЕНВД у сторон не возникло.

Налоговый орган, ссылаясь на названный договор субаренды, заключенный с 20.09.2005, то есть за 10 календарных дней до окончания 3 квартала 2005 года, акт снятия показаний суммирующих счетчиков от 15.11.2005, показания свидетеля Козак Т.А. и оплату расходов по осуществлению охраны объекта с сентября 2005 года пришел к выводу, что начало осуществление деятельности предпринимателя приходится на сентябрь 2005 года, то есть налоговый период -3 квартал, а не на 4 кв. 2005 года, с момента которого предприниматель начал отчитываться в налоговый орган по деятельности облагаемой ЕНВД в отношении названного объекта, в связи с чем произвел начисление ЕНВД за 3 квартал 2005 года в сумме 2862 руб.

Между тем, суд первой инстанции, верно отметил, что в материалы дела не представлен акт от 15.11.2005 вх. 5381 снятия показаний суммирующих счетчиков, на который ссылался налоговый орган в оспариваемом решении и отзыве, что в апелляционной жалобе не оспаривается.

Кроме того, из предпроверочного анализа по результатам камеральных проверок спорный объект торговли по ул. Ленина 35Б в период 3 квартала 2005 года не обозначен как объект, по которому предполагается доначисление ЕНВД (т. 21 л.д.94), в связи с чем у суда первой инстанции отсутствовала возможность установить какие сведения содержаться в акте от 15.11.2005, кем он составлен и по какому основанию возможности не имеется.

Из показаний Козак Т.А., опрошенной в качестве свидетеля следует, что она на основании трудового договора