Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 06.05.2015 по делу n А81-6124/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

пришел к выводу о необоснованности решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль организаций по данному пункту в общем размере 59 169 040 руб. (60 545 512 руб. сумма налога на прибыль организаций за 2010-2011гг., которая оспаривалась налогоплательщиком изначально – 1 376 472 руб. (1 151 954 руб. + 78 306 руб. + 146 212 руб.) – сумма налога на прибыль, которая признана налогоплательщиком в дополнительных пояснениях, представленных суду 23.01.2015 года) является неправомерным. В силу чего является необоснованным начисленные на указанную сумму налога пени и налоговые санкции.

При этом, учитывая признание заявителем налоговых обязательств в части суммы доначисленного налога на прибыль 1 376 472 руб., суд правомерно отказал в признании незаконным решения налогового органа в части доначисленного налога на прибыль организаций в общем размере 1 376 472 руб.

Налоговый орган в пункте 2.4.6 оспариваемого решения (подпункты 18, 19 и 24 пункта 2.2.3.10 Акта) пришел к выводу, что Общество в нарушение пункта 20 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации  не отразило в составе внереализационных доходов стоимость излишков нефтепогружного оборудования, выявленных по итогам инвентаризаций, уменьшив их на недостачи, выявленные в прошлых налоговых периодах, что повлекло занижение налоговой базы в 2011 году в размере 29 354 881,03 руб.. Указанное нарушение привело к неуплате налога на прибыль организаций за 2011 год в размере 5 870 977 руб..

В ходе выездной проверки Инспекцией установлено занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в 2011 году на 462 452 113 руб. в отношении 4011 объектов -нефтепогружного оборудования, выявленных в ходе проведенных инвентаризаций в излишках (подпункты 18, 19, 24 пункта 2.2.3.10 Акта проверки).

При принятии обжалуемого решения №10-18/9 по подпунктам 18, 19, 24 пункта 2.2.3.10 акта проверки, Инспекцией были приняты доводы Общества в части признания расходов в 2011 году в отношении 2 618 основных средств общей стоимостью 438483895.90 руб. в виде амортизационных отчислений и суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации при ликвидации основного средства в размере 33 097 231,97 руб.

То есть, Инспекция, квалифицировав операции, связанные с оприходованием стоимости излишков материально-производственных запасов, выявленных по итогам инвентаризаций, как подлежащие отражению в налоговом учете в составе внереализационных доходов в соответствии пунктом 20 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации, признала в налоговом учете и расходы Общества в виде амортизационных отчислений и суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации (в случаях ликвидации основного средства).

По 1393 объектам общей стоимостью 23 968 216 руб. 58 коп., доводы налогоплательщика не были приняты, так как данные объекты не признаются амортизируемым имуществом в соответствии с пунктом 1 статьи 256 Налогового кодекса, Российской Федерации, так как их первоначальная стоимость не превышает  40 000 руб. и списание стоимости данных объектов через амортизацию не правомерно.

Таким образом, сумма налога в размере 5 870 977 руб. доначислена в результате занижения налоговой базы по налогу на прибыль в размере 29 355 480 руб. 51 коп., в том числе 23968216руб. 58 коп. (излишки по 1393 объектам) и 5 386 663 руб. 93 коп. (сложившаяся как сумма излишек в размере 438 483 895 руб. 90 коп., уменьшенная на суммы начисленной и недоначисленной, в связи с ликвидацией объектов основных средств, амортизации в размере 433 097 231 руб. 97 коп.)

Налоговый орган считает, что Обществом не представлено доказательств, свидетельствующих о том, что выявленные в 2010-2011 годы в ходе инвентаризации товарно-материальные ценности на общую сумму 23 968 216 руб. 58 коп., имеющие первоначальную стоимость имущества менее 40 000 руб., были списаны в производство как в 2010 году, так и в 2011 году, а также, что при списании в производство, их стоимость не была учтена Обществом в составе расходов в указанные периоды, либо стоимость их списания в производство (учета состава расходов) была ниже стоимости, утвержденной по результатам инвентаризаций.

Кроме того, согласно предоставленным ООО «РН-Пурнефтегаз» с возражениями документам и расчету амортизационных отчислений и недоначисленной амортизации, выявленные излишки 1393 объектов общей стоимостью 23 968 216 руб. 58 коп. в течение одного-двух месяцев после принятия к учету, списаны.

Следовательно, налоговый орган утверждает об обоснованном отказе в принятии затрат Общества по 1 393 объектам в качестве расходов для целей налогообложения прибыли за 2011 год на сумму 23 968 216 руб. 58 коп.

Удовлетворяя заявленные обществом требований в данной части, суд первой инстанции установил правомерность доводов ООО «РН-Пурнефтегаз».

Так, по мнению заявителя, суммы излишков нефтепогружного оборудования не включены в 2011 году во внереализационные доходы, поскольку выявленные основные средства фактически не являются излишками, так как на момент выявления были отражены в учете в качестве недостач, выявленных по итогам инвентаризаций, проведенных Обществом в 2010 году.

Недостачи основных средств в 2010 году были выявлены по результатам проведенных инвентаризаций нефтепогружного оборудования, находящегося на сервисном обслуживании в ООО «ПНГ-Нефтепромсервис».

В налоговом учете остаточная стоимость указанных основных средств не учтена при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций.

В бухгалтерском учете остаточная стоимость (первоначальная стоимость за минусом суммы начисленной амортизации) основных средств перенесена на счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». В подтверждение налоговому органу представлены отчеты «Отчет по счетам ОС (операциям) подр.».

Основными факторами образования в 2010 году недостач нефтепогружного оборудования послужили:

- отсутствие возможности при проведении инвентаризации визуально осмотреть нефтепогружное оборудование, находящееся в скважине. Инвентаризация указанного оборудования проводилась методом документальной проверки соответствия данных бухгалтерского учета данным эксплуатационных паспортов;

- зимний период проведения инвентаризации не позволил в полном объеме произвести идентификацию и точный пересчет нефтепогружного оборудования, находящегося на открытых складах хранения.

Поскольку у Общества возникли сомнения в достоверности выявленных результатов, на основании распоряжений от 31.05.2011 №140, от 13.07.2011 №176, от 13.09.2011 №256 в 2011 году проведены выборочные инвентаризации нефтепогружного оборудования.

В результате выборочных инвентаризаций выявлено оборудование, находящееся в наличии, но при этом учтенное по итогам инвентаризации по состоянию на 01.02.2010 в недостаче.

Представленные налоговому органу инвентаризационные описи, сличительные ведомости, данные бухгалтерского учета, пояснения Общества об обнаруженных в ходе проведенной инвентаризации фактах свидетельствуют, что фактически Обществом в ходе инвентаризации были выявлены несоответствия между данными бухгалтерского и складского учета, в результате которых одни и те же основные средства были учтены в 2010 году на счете 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», а в 2011 году выявлены как излишки.

Таким образом, хозяйственные операции, на которые указывает налоговый орган, свидетельствуют не о наличии излишков основных средств в 2011 году, а о некорректном выведении итогов инвентаризации в части недостачи основных средств в 2010 году.

Инспекция, отклоняя изложенные в возражении на акт выездной налоговой проверки доводы налогоплательщика, указала в оспариваемом решении, что главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации не предусмотрено уменьшение сумм излишков на суммы недостач, выявленных в предыдущих налоговых периодах, и изменение статуса имущества, числящегося в недостаче, на статус имущества, находящегося на складском хранении; материалы, выявлявшиеся Обществом в ходе инвентаризаций в качестве излишков, не совпадали по количеству и цене с материалами, выявлявшимися в качестве недостач.

Между тем, как правильно указало ООО «РН-Пурнефтегаз», последнее не производило зачёт излишков и недостач, а уточнило хозяйственные операции в связи с фактическим наличием основных средств. При этом общество верно отметило, что Налоговый кодекс Российской Федерации не должен содержать полного перечня норм, описывающих порядок отражения в налоговом учёте всех существующих и возможных хозяйственных операций. Изменение статуса имущества, числящегося в недостаче, на статус имущества, находящегося на складском хранении, полностью соответствует нормам статьи 41 Налогового кодекса Российской Федерации, по смыслу которой доход у Общества в этом случае не возникает.

Кроме того, ни законодательством о бухгалтерском учете, ни налоговым законодательством не предусмотрена какая-либо специальная процедура (документы) для отражения рассматриваемых хозяйственных операций.

Все недостачи были отражены в материалах инвентаризаций, проведённых в 2010 году, входящем в проверяемый период. Кроме того, Налоговый кодекс Российской Федерации не устанавливает ограничений по истребованию налоговым органом документов, необходимых для проведения выездной налоговой проверки, определения налоговых обязательств, относящихся к проверяемому периоду. Более того, Обществом все документы по выявленным недостачам были представлены налоговому органу.

Между тем, Инспекцией в своих актах не приведено примеров выявления отклонений при сопоставлении признаков основных средств, числящихся в составе излишков и недостач, ни по инвентарному номеру, ни по заводскому номеру, ни по учётной стоимости, ни по количеству.

Суд первой инстанции в обжалуемом решении указал, что с 01.01.2010 стоимость материально-производственных запасов, прочего имущества в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации, учитывается в составе материальных расходов в соответствии с абзацем 2 пункта 2 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации.

Поскольку налоговый орган квалифицировал операции по оприходованию 1 393 объектов общей стоимостью 23 968 216 руб. 58 коп., выявленных по итогам инвентаризаций, как подлежащие отражению в налоговом учете в составе внереализационных доходов в соответствии с пунктом 20 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации, постольку податель жалобы должен был признать в налоговом учете и материальные расходы Общества в соответствии с абзацем 2 пункта 2 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации, пунктом 2 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации. При этом суммы доходов и расходов, подлежащие учету при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций в отношении 1 393 объектов совпадают, налоговая база для исчисления налога не возникает.

В апелляционной жалобе Инспекция указывает, что Общество ни в ходе выездной проверки, ни с апелляционной жалобой не представляло доказательств, свидетельствующих о том, что указанные объекты, имеющие стоимость менее 40000 руб., были переданы в производство, а их стоимость не была учтена в составе расходов.

Однако, как следует из пункта 2.4.6 оспариваемого решения от 25.04.2014 №10-18/9, Инспекция признала, что при налогообложении внереализационных доходов от оприходования излишков в виде 4011 объектов (в том числе 1393 объектов) нефтепогружного оборудования первоначальной стоимостью 462 452 113 руб., должны быть учтены расходы в виде амортизационных отчислений (24 820 746 руб. 46 коп.) и суммы недоначисленной амортизации при ликвидации основных средств 408 276 485 руб. 51 коп.) в отношении 2 618 единиц.

Указанное обстоятельство свидетельствует о том, что Инспекция не только признала передачу рассматриваемых объектов в производство, но и их эксплуатацию, списание и утилизацию в установленном порядке, а так же тот факт, что эти расходы ранее не учитывались при налогообложении. Налоговый орган прямо это подтверждает в пункте 2.4.6 Решения со ссылками на нормы Налогового кодекса Российской Федерации и документы, представленные Обществом.

Исходя из установленных по делу обстоятельств, суд первой инстанции, отказав Инспекции в признании расходов в виде амортизационных отчислений и недоначисленной амортизации в отношении 1 393 объектов первоначальной стоимостью 23 968 216 руб. 58 коп., верно указал, что данный довод налогового органа основан только на отнесении этих объектов первоначальной стоимостью менее 40 000 руб. к не амортизируемому имуществу, что является нарушением абз. 2 пункта 2 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации, пункта 2 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации.

В оспариваемом решении налоговый орган пришел к выводу, что налогоплательщик неправомерно уточнил налоговые обязательства по налогу на прибыль организаций за 2010 год в отношении излишков нефтепогружного оборудования (пункт 2.4.1 Решения, подпункт 1 пункта 2.2.3.10 Акта) на сумму 14 792 772 руб., что повлекло за собой неуплату налога на прибыль организаций в сумме 2 958 554 руб.

Так, согласно материалам дела, в 2012 году ООО «РН-Пурнефтегаз» представило уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль организаций за 2010 год, исключив при этом из суммы внереализационных доходов сумму 16 061879 руб. как излишне оприходованное оборудование, выявленное в недостаче.

Обществом уточнены обязательства по налогу на прибыль организаций ввиду следующего:

1.         По части объектов, 59 единиц стоимостью 13 086 016,22 руб., несвоевременно представлены для отражения в учете первичные учетные документы на перемещение оборудования со склада в производство. В связи с чем, по месту фактического нахождения имущества, на производстве, данное оборудование не числилось.

Следовательно, в сличительной ведомости на производственных участках это оборудование было отражено в качестве излишков (с присвоением нового инвентарного номера), а там где оно числилось, на складе, в сличительной ведомости было отражено в качестве недостачи под уже существующим, ранее присвоенным, инвентарным номером.

При последующей инвентаризации, когда было установлено наличие в учёте одних и тех же основных средств с идентичными заводскими номерами, но с двумя разными инвентарными номерами, с целью урегулирования ситуации, в сличительной ведомости на производственных участках оборудование с новыми, присвоенными при ошибочном оприходовании основных средств в качестве излишков, инвентарными номерами, было отражено в качестве недостачи, а основные средства с первоначальными, присвоенными правомерно, при приобретении оборудования, инвентарными номерами было отражено в излишках.

Указанные операции были осуществлены для документального обоснования списания со счетов бухгалтерского учёта несуществующих объектов основных средств, со сторнированием