Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 06.05.2014 по делу n А81-3634/2013. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

счет Комитента -ООО Фирма «Макс», который в свою очередь обязуется уплатить Комиссионеру комиссионное вознаграждение.

Из указанных документов следует, что ООО Фирма «Макс» являясь собственником ГСМ, заключило договор комиссии с ООО «Севержелдортранс», в соответствии с которыми последнее обязалось реализовать ГСМ от своего имени.

Затем, между ООО «Севержелдортранс» и ООО «Роснефтегаз» заключен договор комиссии, в рамках которого общество как комиссионер обязалось реализовать ГСМ от своего имени.

В ходе проведения выездной налоговой проверки, после получения акта проверки налогоплательщик произвел переквалификацию договора комиссии, считая его договором купли-продажи.

Учитывая, что ООО «Роснефтегаз» и ООО «Севержелдортранс» осуществили переквалификацию договора комиссии в договор купли-продажи, суд первой инстанции обоснованно указал на необходимость заявителю в подтверждение действительно имевшихся отношении в рамках договора купли-продажи представить не только доказательства поставки товара – ГСМ в его адрес, но и доказательства оплаты указанного товара в пользу ООО «Севержелдортранс».

Чего сделано не было.

Представленные ООО «Роснефтегаз» в материалы дела платежные поручения в количестве 53 штук на общую сумм 65 769 834 руб. 08 коп. судом первой инстанции правомерно в качестве доказательств оплаты поставленного ООО «Севержелдортранс» ГСМ, который впоследствии был реализован за наличный расчет через АЗС, не приняты.

Так, лишь три платежных поручения (№78 от 03.06.2010 года на сумму 142000 руб., №56 от 05.04.2010 года на сумму 585000 руб., №38 от 22.03.2010 года на сумму 100 000 руб.; всего на сумму 827000 руб.) свидетельствуют о перечислении денежных средств ООО «Роснефтегаз» в пользу ООО «Севержелдортранс» за поставленное дизельное топливо.

Все остальные платежные поручения не подтверждают перечисление денежных средств ООО «Роснефтегаз» в пользу ООО «Севержелдортранс» за поставленный ГСМ, в том числе:

- 4 платежных поручения: №19 от 25.02.2010 года на сумму 175260 руб. 18 коп., №103 от 18.06.2010 года на сумму 149000 руб., №82 от 04.06.2010 года на сумму 53950 руб., №16 от 18.02.2010 года на сумму 172231 руб. 36 коп.; всего на сумму 550 441 руб. 36 коп. подтверждают перечисление ООО «Роснефтегаз» денежных средств за ООО «Севержелдортранс» в адрес ОАО «ТЭК «Пуровское МРО за электроэнергию, ОАО «Ямальская железнодорожная компания» за грузовые перевозки, ООО «НГ-Сервис» за ТНВД, ОАО «Уренгойгорводоканал» за водоснабжение.

- 10 платежных поручений на общую сумму 6 426 000 руб., свидетельствуют о перечислении ООО «Роснефтегаз» в пользу ООО «Корпорация Роснефтегаз» (ИНН 8904038997) кредиторской задолженности, задолженности по оплате ГСМ. При этом, в указанных платежных поручениях в разделе «назначение платежа» отсутствуют сведения относительно перечисления долга за ООО «Севержелдортранс».

- 13 платежных поручения на общую сумму 15 455 300 руб. свидетельствуют о перечислении ООО «Роснефтегаз» в пользу ООО «Корпорация «Роснефтегаз» (ИНН 8904054830) задолженности за ГСМ по письмам. При этом, в указанных платежных поручениях в разделе «назначение платежа» отсутствуют сведения относительно перечисления долга за ООО «Севержелдортранс».

- 20 платежных поручений на общую сумму 27032638 руб. 50 коп. свидетельствуют о перечислении ООО «Роснефтегаз» в пользу ООО Фирма «Макс» задолженности за дизельное топливо, за грузовые перевозки, кредиторской задолженности, за газовый конденсат, предоплата по договору, возврат займа. При этом, в указанных платежных поручениях  в разделе «назначение платежа» отсутствуют сведения относительно перечисления долга за ООО «Севержелдортранс».

- 2 платежных поручения на общую сумму 10900000 руб. свидетельствуют о перечислении ООО «Роснефтегаз» в пользу ОАО «Газпромнефть-Тюмень» задолженности по договору за ГСМ с доставкой железной дорогой. При этом в назначении платежа указано «за ООО «Корпорация Роснефтегаз»».

Иных платежных документов, свидетельствующих о перечислении ООО «Роснефтегаз» в пользу ООО «Севержелдортранс» денежных средств за поставленное дизельное топливо в материалы дела заявителем не представлено.

Доводы о том, что перечисление денежных средств за поставленный ООО «Севержелдортранс» ГСМ осуществлялась, в том числе, в адрес третьих лиц по соответствующим письмам в виду наличия у ООО «Севержелдортранс» долгов перед указанными третьими лицами, судом апелляционной инстанции во внимание не могут быть приняты, поскольку в материалах дела отсутствуют соответствующие письма ООО «Севержелдортранс».

Более того, судом первой инстанции учтено, что все платежные поручения датированы 2010 годом, в то время как отношения между ООО «Роснефтегаз» и ООО «Севержелдортранс» в 2010 году складывались в рамках договора комиссии №24/2010 от 31.12.2009 года.

В соответствии с пунктом 1 статьи 990, пунктом 1 статьи 996, статьей 999  Гражданского кодекса Российской Федерации ООО «Роснефтегаз» за принятый от ООО «Севержелдортранс» на комиссию товар (ГСМ) денежных средств не уплачивал, поскольку к этому не было никаких правовых оснований.

Так называемая переквалификация договора комиссии в договор купли-продажи произошла после проведения выездной налоговой проверки и составления акта проверки, то есть в 2012 году, а именно в возражениях на акт проверки заявитель указал на переквалификацию договора и представил соответствующие уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль организаций и по налогу на добавленную стоимость, в которых учел полученную через ККТ выручку от продажи ГСМ в составе полученных доходов, а также учел имевшие место расходы (вычеты).

Таким образом, следует согласиться с выводом суда первой инстанции о том, что платежи, которые были осуществлены заявителем в 2010 году по спорным платежным поручениям, не могут подтверждать расходы на приобретение ГСМ, который был якобы получен от ООО «Севержелдортранс» в 2010 году по договору комиссии.

Судом первой инстанции также правомерно учтено, что в представленной ООО «Севержелдортранс» в ходе выездной налоговой проверки (копия представлена УФНС РФ по ЯНАО в адрес суда 02.12.2013 года) книге продаж за 2010 год, ООО «Роснефтегаз» не числится в качестве покупателя.

Судом установлено, что в отношении ООО «Севержелдортранс» Межрайонной ИФНС России №2 по ЯНАО была проведена выездная налоговая проверка, при этом предметом проверки являлся также 2010 год. Согласно представленному заявителем в материалы дела решению Межрайонной ИФНС России №2 по ЯНАО от 11.10.2012 №12-30/46 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, принятому в отношении ООО «Севержелдортранс» (том 15 л.д. 64-119), (страница 7 решения) за 2010 год ООО «Севержелдортранс» задекларировал доходы в общем размере 715 821 782 руб., в том числе 657 639 112 руб., что составляет выручка от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства и 58 182 670 руб. – выручка от реализации покупных товаров.

Полученная ООО «Севержелдортранс» от ООО «Роснефтегаз» в 2010 году выручка от продажи ГСМ в общем размере 64 102 065 руб. не может являться выручкой от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства, т.к. собственником ГСМ являлось ООО Фирма «Макс», – выручка от реализации покупных товаров, задекларированная в налоговой декларации за 2010 год (58 182 670 руб.) - меньше размера полученной выручки от заявителя (64 102 065 руб.)

При реализации комиссионером товара покупателю плательщиком НДС является комитент, поскольку право собственности на товар принадлежит в данном случае ему, а не комиссионеру (пункт 1 статьи 39, подпункт 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ).

Применительно к рассматриваемой ситуации, при реализации ООО «Севержелдортранс» товара – ГСМ покупателю – ООО «Роснефтегаз» плательщиком НДС является комитент, то есть ООО Фирма «Макс», поскольку право собственности на товар принадлежит в данном случае ему, а не комиссионеру (ООО «Севержелдортранс»).

ООО Фирма «Макс» являясь собственником товара (комитент), получив от комиссионера (ООО «Севержелдортранс») денежные средства от продажи покупателям ГСМ, обязано уплатить налог на добавленную стоимость, исчисленный в стоимости товара.

Таким образом, в рассматриваемом случае именно ООО Фирма «Макс» «формирует» источник для возмещения ООО «Роснефтегаз» налога на добавленную стоимость из бюджета в виде уплаты налога в бюджет поставщиком товара.

Вместе с тем, судом первой инстанции установлено, что из имеющихся в деле доказательства не усматривается выполнение указанного условия ООО Фирмой «Макс».

Правилами главы 21 НК РФ (налог на добавленную стоимость) установлено, что на основании выставленных счетов-фактур, отраженных в книге продаж, ООО фирма «Макс» обязано указанные в счетах-фактурах суммы НДС учитывать при определении налоговой базы по НДС за соответствующий налоговый период, к которому относится счет-фактура и обязан уплатить полученный от покупателя НДС в бюджет.

В свою очередь, у покупателя товара, в рассматриваемом случае это ООО «Роснефтегаз», в отношении перечисленного в составе цены товара НДС на основании выставленного счета-фактуры, возникает право возместить указанный НДС из бюджета.

Поставка товара осуществлялась в течение 2010 года. По каждой поставке товара выставлялись к уплате соответствующие счета-фактуры, датированные соответственно 31.03.2010, 30.06.2010, 30.09.2010, 30.12.2010.

Оплата товара, собственником которого является ООО Фирма «Макс», означает обязанность последнего учесть его стоимость в составе налогооблагаемой базы по НДС, а полученный от покупателя налог – отразить в декларации и уплатить в бюджет. При этом, налог на добавленную стоимость подлежит уплате не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим налоговым периодом (статья 174 НУ РФ), а налоговым периодом в соответствии со статьей 163 НК РФ устанавливается как квартал.

Таким образом, у ООО Фирма «Макс» обязанность по уплате НДС могла возникнуть на основании первичных документов, а именно выставленных счетов-фактур. Счета-фактуры в адрес заявителя были выставлены в 1-4 кварталах 2010 года, поэтому у ООО фирма «Макс» не могло возникнуть обязанности по уплате НДС ранее выставления счетов-фактур, в том числе в 1 квартале 2010 года за весь 2010 год как это пытается доказать налогоплательщик.

Судом первой инстанции проанализированы и правомерно отклонены доводы заявителя, согласно которым ООО Фирма «Макс» сформировало источник возмещения НДС в 1 квартале 2010 года.

Уплата налога в счет будущих периодов, то есть в отсутствие правовых оснований, является излишней уплатой (переплатой). Однако, указанных выводов из материалов выездной налоговой проверки, проведенной в отношении ООО Фирма «Макс» не следует (том 15 л.д. 42). Весь полученный доход от ООО «Севержелдортранс» в 1 квартале 2010 года и задекларированный в налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2010 года подтверждается первичными документами, а именно соответствующими счетами-фактурами. Межрайонная ИФНС России №2 по ЯНАО не выявила фактов излишней уплаты НДС ООО Фирма «Макс» в 1 квартале 2010 года.

При указанных обстоятельствах, суд первой инстанции обоснованно отметил, что ООО Фирма «Макс» суммы НДС, полученные от покупателя в бюджет не уплачивало, что в свою очередь свидетельствует о том, что источник возмещения из бюджета НДС в данном случае не сформирован.

Помимо изложенного, апелляционный суд считает возможным учесть факт взаимозависимости рассматриваемых участников хозяйственного оборота, на что также обратил внимание суд первой инстанции.

В соответствии с пунктом 1 статьи 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно:

1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;

2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

В соответствии с пунктом 2 статьи 20 Кодекса суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 указанной статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Таким образом, перечень оснований, по которым физические лица и (или) организации могут быть признаны взаимозависимыми, не является закрытым, установление взаимозависимости осуществляется с учетом конкретных отношений сторон.

Судом установлено и указанные обстоятельства не оспариваются заявителем, что учредителями ООО «Роснефтегаз», ООО «Севержелдортранс», ООО «Корпорация Роснефтегаз» ИНН 8904054830 является одно и тоже юридическое лицо ООО «Корпорация Рост нефти и газа» ИНН 8904038997.

Доля участия ООО «Корпорация Рост нефти и газа» в ООО «Роснефтегаз» составляет -75%, в ООО «Севержелдортранс» - 75%, в ООО «Корпорация Роснефтегаз» ИНН 8904054830 – 100%.

Кроме того, учредителем ООО «Корпорация Рост нефти и газа» и ООО Фирма «Макс» является ООО «МЧС Противопожарная служба». Доля участия данного юридического лица в ООО «Корпорация Рост нефти и газа» составляет 10%, в ООО Фирма «Макс» - 90 %.

Учредителем ООО Фирма «Макс» является также ООО «Росгазпром» (доля участия – 90%), учредителем которого также является ООО «Корпорация Рост нефти и газа».

Все указанные организации ООО «Роснефтегаз», ООО «Севержелдортранс», ООО «Корпорация Роснефтегаз» ИНН 8904054830, ООО «Корпорация Рост нефти и газа» ИНН 8904038997, ООО Фирма «Макс», ООО «МЧС Противопожарная служба», ООО «Росгазпром» находятся по одному адресу: ЯНАО, г. Новый Уренгой, ул.Сибирская, 71.

Ситников Олег Афанасьевич, являющийся одним из учредителей ООО «Роснефтегаз» (доля участия 25%), является учредителем ООО «Корпорация Рост нефти и газа» ИНН 8904038997 (доля участия 90%), которое, в свою очередь, является учредителем ООО «Севержелдортранс» (доля участия 75%).

Кроме того, руководителем ООО «Севержелдортранс», ООО Фирма «Макс», ООО «Корпорация Роснефтегаз» ИНН 8904054830, ООО «Корпорация Рост нефти и газа» является Савельева Галина Анатольевна.

Указанные выше обстоятельства свидетельствуют о взаимозависимости ООО «Роснефтегаз», ООО «Севержелдортранс», ООО Фирма «Макс», ООО «Корпорация Роснефтегаз» ИНН 8904054830, ООО «Корпорация Рост нефти и газа», отношения между которыми в проверяемом периоде