Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 13.02.2014 по делу n А81-1601/2013. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

101.2 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе.

Данная норма регулирует порядок реализации права на обращение в арбитражный суд, закрепленного в статье 4 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и предусматривает в качестве условия обращения в арбитражный суд с заявлением об оспаривании решения о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения обязательность первоначального обжалования данного решения в вышестоящий налоговый орган.

С учётом правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 19.04.2011 № 16240/10, требование пункта 5 статьи 101.2 НК РФ считается соблюденным, если налогоплательщик оспаривал решение налогового органа в вышестоящий налоговый орган в полном объеме, даже если при подаче апелляционной жалобы не указывал все причины несогласия с оспариваемым ненормативным актом.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 67 постановления от 30.07.2013 № 57 разъяснил, что при толковании пункта 5 статьи 101.2 НК РФ судам надлежит принимать во внимание, что по смыслу данной нормы прежде, чем передать возникшие разногласия на рассмотрение суда, налогоплательщик и налоговый орган должны принять меры к урегулированию спора во внесудебном порядке.

Таким образом, как обоснованно указал суд первой инстанции в обжалуемом судебном акте, решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть оспорено в суде только в той части, в которой они были обжалованы в вышестоящий налоговый орган.

При этом названное решение считается обжалованным в вышестоящий налоговый орган в полном объёме, если только из поданной жалобы прямо не следует, что решение обжалуется в части.

Как усматривается из материалов дела, в апелляционной жалобе Общества, поданной в вышестоящий налоговый орган, решение инспекции от 05.10.2012 № 07-18/20 обжаловалось частично, при этом вопрос в части налога на доходы физических лиц не поднимался.

Несоблюдение заявителем претензионного или иного досудебного порядка урегулирования спора, если это предусмотрено федеральным законом, в силу пункта 2 части 1 статьи 148 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является основанием для оставления арбитражным судом искового заявления без рассмотрения.

При таких обстоятельствах, по верному замечанию суда первой инстанции, заявителем не соблюдён установленный законом досудебный порядок в части, касающейся дополнительного начисления налога на доходы физических лиц в сумме 47 154 883 руб., начисления на пени в размере 2 557 646 руб. 60 коп. и штрафных санкций по статье 123 НК РФ в размере 9 430 977 руб., что влечёт в указанной части оставление заявления без рассмотрения.

При этом ссылки подателя жалобы на судебную практику, не принимаются судом апелляционной инстанции во внимание, поскольку данная судебная практика не относится к рассматриваемому случаю. В приведённой заявителем судебной практике идет речь о взыскании штрафных санкций налоговым органом. Однако такого требования Инспекцией в рамках рассматриваемого дела не заявлялось.

Таким образом, учитывая вышеизложенные нормы и разъяснения высшего суда, суд апелляционной инстанции не может в принципе выйти за установленные пределы рассмотрения спора и принять к рассмотрению какие-либо требования, связанные с налогом на доходы физических лиц, в связи с несоблюдением Обществом обязательного досудебного порядка урегулирования спора в данной части.

По эпизоду, связанному с неправомерным занижением внереализационного дохода по бюджетному финансированию в виде возмещения фактически полученных убытков, связанных с применением государственных регулируемых цен на товары (работы, услуги), в связи с завышением суммы исчисленного НДС, включенного в тариф за 2008 на 5 168 844 руб. 73 коп. (128 833 291 руб. 03 коп. - 6 082 642 руб. -117 581 804 руб. 30 коп.), что соответственно повлекло завышение убытка по налогу на прибыль за 2008 год на 5 168 844 руб. 73 коп.

Суд первой инстанции, признавая выводы налогового органа по данному эпизоду правомерными, пришёл к выводу о том, что в состав внереализационных доходов 2008 года, учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций, Обществом была включена лишь сумма субсидий, полученных от Администрации город Ноябрьск, в размере 117 581 804 руб., тогда как размер такого дохода составил 123 664 446 руб. 03 коп.

В поданной апелляционной жалобе Общество указывает, что спорная сумма в размере 5 168 845 руб. не является доходом, поскольку была получена в 2008 году от Администрации г. Ноябрьска в составе соответствующих субсидий в размере 128 833 291 руб. 03 коп. Соответственно, по мнению заявителя, данная сумма не может рассматриваться как полученная безвозмездно по смыслу пункта 2 статьи 248, пункта 8 статьи 250 НК РФ, при этом, в связи с ошибочностью расчёта общей суммы соответствующих субсидий, у налогоплательщика возникает лишь обязанность по возврату в бюджет Муниципального образования город Ноябрьск излишне полученной суммы бюджетного финансирования в размере 5 168 845 руб.

Аналогичный, по сути, довод заявлялся ОАО «Энерго-Газ-Ноябрьск» в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции и был обосновано отклонен арбитражным судом.

Для целей главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ учитываются доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ.

Согласно пункту 8 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статьей 251 НК РФ.

Если денежные средства, получаемые налогоплательщиками из бюджета в связи с реализацией товаров (работ, услуг) по льготным ценам и тарифам, выделяются на компенсацию расходов организаций по оплате приобретаемых ими материальных ресурсов или на покрытие убытков, связанных с применением указанных льгот, то эти средства НДС не облагаются (на основании пункта 2 статьи 154 НК РФ).

Если же бюджетные средства выделены на оплату подлежащих обложению НДС товаров (работ, услуг), реализуемых отдельным категориям граждан (то есть компенсируется разница между отпускной ценой и льготной ценой), то такие денежные средства включаются в налоговую базу по НДС на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ. Налогообложение указанных средств производится по налоговой ставке 18/118 в соответствии с пунктом 4 статьи 164 НК РФ.

Из материалов дела следует и не оспаривалось заявителем, что в 2008 году Обществом от Администрации город Ноябрьск, в виде перевода денежных средств были перечислены субсидии на возмещение убытков, связанных с применением государственных регулируемых цен на товары (работы, услуги), в общем размере 128 833 291 руб. 03 коп., в том числе НДС, который заявитель в 2008 году исчислил самостоятельно в размере 11 251 487 руб., соответственно в состав внереализационных доходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций, Общество в включило оставшуюся сумму субсидий – 117 581 804 руб. (128 833 291 руб. -11 251 487 руб.).

Согласившись с выводами налогового органа о том, что с суммы субсидий, полученных в 2008 году, Общество обязано было исчислить НДС лишь в размере 6 082 642 руб., налогоплательщик уменьшил свои налоговые обязательства по НДС за 2008 год на 5 168 845 руб., сдав по итогам выездной налоговой проверки 22.08.2012 уточнённые налоговые декларации по НДС за налоговые периоды 2008 года.

Таким образом, как обоснованно констатировал суд первой инстанции, после уточнения налоговых обязательств по НДС за налоговые периоды 2008 года путём уменьшения НДС, исчисленного с суммы субсидий, полученных от Администрации город Ноябрьск, до суммы 6 082 642 руб., фактически заявитель подтвердил, что в составе денежных средств, полученных в виде субсидий, в общем размере 128 833 291 руб. 03 коп. им были получены внереализационные доходы в размере 123 664 446 руб. 03 коп. и сумма НДС, не подлежащая включению в состав внереализационных доходов, в размере 6 082 642 руб.

Вместе с тем, в состав внереализационных доходов 2008 года, учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций, Обществом была включена лишь сумма субсидий, полученных от Администрации город Ноябрьск, в размере 117 581 804 руб., тогда как размер такого дохода составил 123 664 446 руб. 03 коп.

В апелляционной жалобе Общество указывает, что при исправлении выявленной налоговым органом ошибки в расчётах по налогу на добавленную стоимость налогоплательщик в бухгалтерском учёте 23.08.2012 сторнировал соответствующую сумму НДС и выполнил исправительные бухгалтерские записи. Таким образом, как указывает податель жалоб, у налогоплательщика образовалась кредиторская задолженность перед Муниципальным образованием город Ноябрьск в сумме 5 168 844 руб. 73 коп.

Суд апелляционной инстанции считает приведённый довод несостоятельным, поскольку данное утверждение не основано на нормах материального права, а обстоятельства возникновения обязанности по возврату ранее полученной субсидии не подтверждены соответствующими соглашениями с Администрацией города Ноябрьска. Относительно внесения налогоплательщиком соответствующих бухгалтерских записей, суд апелляционной инстанции отмечает, что данная деятельность относиться к внутренней организационной деятельности Общества и не изменяет данных выводов судов первой и апелляционной инстанций.

Учитывая изложенное, судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о занижении ОАО «Энерго-Газ-Ноябрьск» внереализационного дохода в 2008 году на 5 168 845 руб., что повлекло завышение убытка в указанном размере.

По эпизоду, связанному с неправомерным занижением внереализационного дохода за 2010 год на сумму 62 476 руб., что привело к занижению налогооблагаемой прибыли на 62 476 руб.

Суд первой инстанции, признавая выводы налогового органа по данному эпизоду правомерными, исходил из того, что возмещаемые проигравшей стороной судебные расходы в качестве затрат, связанных с восстановлением нарушенного права, относятся на основании пункта 3 статьи 250 НК РФ к внереализационным доходам, учитываемым при налогообложении прибыли, при этом датой получения таких доходов признаётся дата вступления в законную силу решения суда (подпункт 4 пункта 4  статьи 271 НК РФ).

По мнению заявителя, поскольку указанная сумма была взыскана в виде судебных расходов на основании судебных актов по делу № А81-2432/2009 с индивидуального предпринимателя Зайчикова СП. и по делу № А40-107113/09-159-957 с общества с ограниченной ответственностью «ЭнергоЦентр» в пользу ОАО «Энерго-Газ-Ноябрьск», следовательно указанная сумма не является штрафом, пени и (или) иными санкциями за нарушение договорных обязательств, а также суммой возмещения убытков или ущерба по смыслу пункта 3 статьи 250 НК Российской Федерации, в связи с чем подлежит включению во внереализационные доходы по мере взыскания указанных сумм.

Аналогичный, по сути, довод заявлялся ОАО «Энерго-Газ-Ноябрьск» в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции и был обосновано отклонен арбитражным судом.

Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль для российских налогоплательщиков признается прибыль – полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 248 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

Внереализационные доходы определяются на основании первичных документов и документов налогового учёта в порядке, установленном статьей 250 НК РФ с учётом положений главы 25 Налогового кодекса.

Согласно пункту 3 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба.

Таким образом, как обоснованно указано судом первой инстанции, возмещаемые проигравшей стороной судебные расходы в качестве затрат, связанных с восстановлением нарушенного права, относятся на основании пункта 3 статьи 250 НК РФ к внереализационным доходам, учитываемым при налогообложении прибыли, при этом датой получения таких доходов признается дата вступления в законную силу решения суда (подпункт 4 пункта 4 статьи 271 НК РФ).

Выводы судов первой и апелляционной инстанций соответствуют судебной практике, сформировавшейся при рассмотрении аналогичных дел арбитражными судами (например, постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 23.08.2011 по делу № А81-5018/2010).

Суд апелляционной инстанции отмечает, что в судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель Общества пояснил, что не оспаривает размер определённого Инспекцией дохода по данному эпизоду.

При названных обстоятельствах, вывод суда первой инстанции о занижении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций в части внереализационных доходов по указанному эпизоду является правомерным, а требования Общества не подлежащими удовлетворению.

По эпизоду о неправомерном завышении расходов за 2008 год на 58 821 842 руб., за 2009 год на 51 398 487 руб., за 2010 год на 46 688 021 руб., неправомерном заявлении налогового вычета по НДС в размере 28 243 504 руб. применительно к взаимоотношениям ОАО «Энерго-Газ-Ноябрьск» с ЗАО «Бизнес Альянс» по договору финансовой аренды (лизинга) от 29.10.2007 № БА-66/2007.

Суд первой инстанции, признавая выводы налогового органа по данному эпизоду правомерными, исходил из того, что предмет лизинга (8 блочно-модульных котельных (далее по тексту – БМК, оборудование) не участвовал в хозяйственной деятельности, не являлся средством получения дохода. Более того, ОАО «Энерго-Газ-Ноябрьск» заведомо знало о неработоспособности оборудования.

В поданной апелляционной жалобе заявитель указывает, что Общество с 2005 года принимает участие в инвестиционном проекте «Строительство восьми автоматизированных блочно-модульных котельных, г. Ноябрьск» с целью повышения надежности и эффективности работы систем теплоснабжения в ряде поселков и микрорайонов г. Ноябрьска путём замены соответствующих четырнадцати старых котельных на восемь новых автоматизированных БМК.

Поэтому приобретение налогоплательщиком БМК в свое владение и пользование, а позднее - в собственность, как полагает податель