Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 16.05.2010 по делу n А81-6239/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

о том, что ИП Ломовцевой Л.Р. не были письменно изложены доводы по указанному эпизоду.

Более того, реализация истцом своего права на изменение основания или предмета иска, увеличение или уменьшение размера исковых требований, предусмотренного статьей 49 Арбитражного кодекса Российской Федерации, не  связана с обязанностью оформления таких уточнений исключительно в письменном виде.

Кроме того, как следует из протокола судебного заседания, состоявшегося 13.01.2010 (том 4 л.д.77-79), в судебном заседании представитель ИП Ломовцевой Л.Р. поддержал заявленные требования, привел дополнительные доводы в обоснование заявленных требований, а именно: Инспекцией неверно исчислены доначисленные по проверки налог на доходы физических лиц, единый социальный налог, налог на добавленную стоимость, в том числе неправильно исчислены понесенные индивидуальным предпринимателем расходы (налоговые вычеты); Инспекцией неверно исчислен подлежащий уплате единый социальный налог, уплачиваемый индивидуальными предпринимателями, производящими выплаты физическим лицам, при этом, заявлений (ходатайств) об отложении судебного заседания в связи с необходимостью представления дополнительных доказательств, возражений со стороны налогового органа заявлено не было. 

При указанных обстоятельствах Восьмой арбитражный апелляционный суд находит довод Инспекции о нарушении его процессуальных прав не соответствующим материалам дела.

Что касается доводов апелляционных жалоб о том, что Инспекцией не были допущены существенные нарушения процедуры рассмотрения материалов проверки, предусмотренной  статьями 100 и 101 Налогового кодекса Российской Федерации, то суд апелляционной инстанции находит их несостоятельными и считает необходимым указать следующее.

Согласно пункту 14 статьи 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа, вынесенного по результатам рассмотрения материалов проверки. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Из буквального содержания названной нормы следует, что законодателем обособляются гарантии     обеспечения     участия     в     процессе     рассмотрения     материалов     налоговой     проверки  (надлежащее заблаговременное извещение о времени и месте рассмотрения дела) и возможности налогоплательщика представить свои объяснения.

Согласно подпунктам 7, 9 и 15 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики имеют право представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате налогов, а также по актам проведённых налоговых проверок, получать копии акта налоговой проверки, а также на участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки и иных актов налоговых органов.

В соответствии с пунктом 4 статьи 101 НК РФ при рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашён акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. В Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2005 года №9-П указано, что публично-правовая природа налоговых правоотношений и претерпевание негативных последствий их совершения предполагает, что по таким делам требуется обнаружение, выявление налоговых правонарушений, собирание доказательств. Подобного рода функции, как относящиеся к досудебным стадиям производства.

С учетом анализа приведённых законоположений суд первой инстанции обоснованно указал, что в рамках налоговой проверки, в том числе при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, налоговый орган осуществляет собирание доказательственной базы, исследуемой затем согласно пункту 4 статьи 101 НК РФ при рассмотрении материалов налоговой проверки.

Во вводной части решения инспекции указано на его вынесение по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, включая по дополнительным мероприятиям налогового контроля. В отзыве инспекция также отмечает, что оспариваемое решение вынесено по результатам рассмотрения материалов дополнительных мероприятий налогового контроля.

Согласно пункту 6 статьи 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля. В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 настоящего Кодекса, допрос свидетеля, проведение экспертизы.

Данная норма в совокупности с пунктом 4 статьи 101 НК РФ позволяет сделать вывод о том, что результаты дополнительных мероприятий налогового контроля являются неотъемлемой частью материалов налоговой проверки. Из пункта 6 статьи 101 НК РФ следует, что назначение налоговым органом дополнительных мероприятий налогового контроля имеет ту же цель-получение доказательственной базы для устранения в собранных до этого доказательствах неполноты, противоречий либо неясностей. По предмету и целям налоговой проверки данные дополнительные мероприятия также направлены на установление и документальное закрепление всех существенных обстоятельств, относящихся к выявленным нарушениям и имеющих отношение к излагаемым проверяющими фактам.

Тем самым, взаимосвязанные положения подпунктов 7, 9 пункта 1 статьи 21 и пункта 4 статьи 101 НК РФ предоставляют налогоплательщику право на ознакомление до вынесения решения, принимаемого по результатам налоговой проверки, со всеми материалами, полученными налоговым органом в ходе проведённых мероприятий налогового контроля и на основе которых делаются выводы о нарушении налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах.

Иное не обеспечило бы предоставление налогоплательщику реальной возможности полноценной защиты своих прав и законных интересов, адекватного отстаивания позиции в налоговом споре. Данное право обеспечивается и корреспондируется с правом налогоплательщика на представление своих возражений, доводов, пояснений и документов по поводу вменяемых ему нарушений, служит гарантией полного, всестороннего и объективного рассмотрения дела о налоговом правонарушении.

Восьмой арбитражный апелляционный суд считает, что суд первой инстанции, надлежащим образом исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства, пришел к обоснованному выводу о том, что ИП Ломовцева Л.Р. не была ознакомлена с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля, в связи с чем не могла представить объяснения и возражения по всем материалам проверки, положенным в основу вынесенного решения. Из установленных судом фактических обстоятельств следует, что налогоплательщик узнал о результатах дополнительных мероприятий налогового контроля из текста оспариваемого решения инспекции после его получения.

По смыслу закона правило пункта 14 статьи 101 НК РФ касается и случаев рассмотрения материалов проверки после проведения дополнительных мероприятий налогового контроля. Следовательно, лишение лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, права участвовать в исследовании дополнительных доказательств, в частности, полученных в результате проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, противоречит закону и существенным образом ущемляет права налогоплательщика.

При этом, судом первой инстанции обоснованно отмечено, что, поскольку в результате дополнительных мероприятий налогового контроля появляются новые данные, инспекция обязана довести их до сведения налогоплательщика. В рассматриваемом случае в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля был получен, в том числе ответ из отдела лицензирования Администрации муниципального образования г. Муравленко об ассортиментном перечне товаров по магазину «Трианон», были допрошены свидетели (11 человек), которые показали, что в проверяемый период в торговых залах осуществлялась торговля смешанным ассортиментом товаров, то есть были получены сведения, которые являются фактически единственными доказательствами, положенными ИФНС в основу вывода о смешанном ассортименте товаров, реализуемом в магазине «Трианон».

Толкование статей 100, 101 НК РФ позволяет сделать вывод о том, что отсутствие у налогового органа обязанности составления по результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля акта как специального процессуального документа не исключает наличия у него обязанности обеспечения возможности защиты налогоплательщиком своих прав и законных интересов. Поскольку, исходя из положений пунктов 4, 6 и 8 статьи 101 НК РФ, налоговый орган включает документы, полученные в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, в доказательственную базу с их исследованием в ходе процедуры рассмотрения совокупности материалов налоговой проверки и в них могут содержаться сведения, ранее не известные налогоплательщику, права налогоплательщика в этом случае обеспечиваются заблаговременным ознакомлением с такими материалами перед рассмотрением материалов налоговой проверки и вынесением решения по его результатам.

НК РФ напрямую не устанавливает обязанность налоговых органов по оформлению результатов дополнительных мероприятий налогового контроля в отдельно составляемом процессуальном документе (акте, справке).

Вместе с тем, в обязательных для исполнения налоговыми органами Единых требованиях к формированию информационных ресурсов по камеральным и выездным налоговым проверкам, утверждённых приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 17.11.2003 №БГ-3-06/627@, содержится указание на составление справки о проведённых дополнительных мероприятиях налогового контроля с содержанием в описательной части результатов таких мероприятий и установленных обстоятельств.

Поскольку материалами настоящего дела не подтверждено составление инспекцией какого-либо отдельного документа по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля (акта, справки), в подобном случае обеспечение налогоплательщику возможности ознакомиться с дополнительно полученными документами могло производится путём непосредственного ознакомления с ними в налоговом органе представителем налогоплательщика, в том числе через предоставленное подпунктом 4 пункта 1 статьи 31 НК РФ право налогового органа на письменный вызов в налоговый орган для дачи пояснений в связи с налоговой проверкой, либо путём направления копий таких документов налогоплательщику по почте, непосредственного вручения с подтверждением данных обстоятельств документальным образом, чего инспекцией сделано не было, доказательств обратного материалы дела не содержат.

Необеспечение налогоплательщику реальной возможности ознакомиться перед рассмотрением материалов налоговой проверки и вынесением оспариваемого решения с материалами, полученными инспекцией в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля и положенными в основу вынесенного решения, с соответствующей возможностью представить свои объяснения и доводы с учётом конкретных обстоятельств дела признаётся существенным нарушением прав налогоплательщика и процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Факт извещения предпринимателя Уведомлением №23 от 28.04.2009 о времени и месте рассмотрения материалов проверки, на которое ссылаются податели жалоб, не свидетельствует о соблюдении налоговым органом вышеуказанного права налогоплательщика на ознакомление перед вынесением решения о материалах, полученных в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля.

При этом, по мнению суда апелляционной инстанции, суд первой инстанции обоснованно отметил,    что     само    решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 31.03.2009 года №4 было доведено до налогоплательщика только 29 апреля 2009 года, что подтверждается личной подписью ИП Ломовцевой Л.Р. на экземпляре данного решения, то есть за один день до вынесения оспариваемого решения о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к правомерному и обоснованному выводу о нарушении инспекцией требований статей 100, 101 НК РФ, установивших существенные условия порядка рассмотрения материалов налоговой проверки, что в силу пункта 14 статьи 101 НК РФ влечёт безусловную отмену (признание недействительным) решения инспекции.

Таким образом, при вынесении решения судом первой инстанции в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оценены все представленные предпринимателем и налоговыми органами доказательства в их совокупности и взаимосвязи. Выводы, изложенные в решении суда первой инстанции, соответствуют материалам дела. Нарушений или неправильного применения норм материального и процессуального права при вынесении решения судом первой инстанции не допущено.

Учитывая изложенное, апелляционный суд считает, что оснований для отмены или изменения обжалуемого решения и удовлетворения апелляционных жалоб не имеется.

В связи с тем, что Инспекция и Управление согласно статье 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации от уплаты государственной пошлины освобождены, судом апелляционной инстанции вопрос о распределении судебных расходов не рассматривается.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 13.01.2010 по делу №А81-6239/2009 оставить без изменения, апелляционные жалобы – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Cибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Ю.Н. Киричёк

Судьи

Н.Е. Иванова

О.Ю. Рыжиков