Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 18.10.2015 по делу n А03-17184/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

топливных карт, талонов, ведомостей (все документы поименованы) не представлены.

Для установления действительного объема налоговых обязательств, 25.04.2014 был повторно допрошен финансовый директор ООО «НИКА-ЭКСПОРТ» Комкова С.Г. Перед свидетелем были поставлены следующие вопросы:

-      Каким образом покупатели ООО «НИКА-ЭКСПОРТ» приобретают ГСМ на АЗС подконтрольных организаций?

-      Какой документ при этом составляется на АЗС, что в нем фиксируется и каким образом вышеуказанные организации сообщают ООО «НИКА-ЭКСПОРТ» о произведенном отпуске топлива?

-   В соответствии с договорами хранения, заключенными с подконтрольными организациями регулярно составляются акты о приеме-передаче ТМЦ на хранение (МХ-1) и возврате ТМЦ с хранения (МХ-3). Поясните какая информация содержится в МХ-3.

-   Данные МХ-3 содержат информацию о реализованном топливе покупателям ООО «НИКА-ЭКСПОРТ» либо покупателям вышеуказанных организаций?

-   По какой цене реализуется ГСМ покупателям ООО «НИКА-ЭКСПОРТ» на АЗС?

На поставленные вопросы свидетель отвечать отказалась, сославшись на ст. 51 Конституции РФ.

Апеллянт, в отсутствие документального подтверждения, в п. 5.7 жалобы утверждает, что остатки ГСМ арендаторов-предшественников (СП, Горка, Рик и т.д.) были выкуплены подконтрольными АЗС, следовательно, имеются расходы, которые не учтены налоговым органом при определении действительных налоговых обязательств.

Довод Заявителя не обоснован в виду следующего. Предшественники подконтрольных организаций осуществляли реализацию ГСМ на спорных АЗС (аналогичная схема, где предшественником ООО «НИКА-ЭКСПОРТ» являлось ООО «НИКА»). Доход от продаж за 1 квартал 2012 год не декларировали, налоги с полученного дохода не уплачивали. Документы по встречным проверкам не представили, остатки ГСМ, имеющиеся в резервуарах на АЗС, документально не подтвердили.

В связи с отсутствием первичных документов, с целью установления реальной возможности расчетов взаимозависимых организаций за ГСМ проведен анализ движения денежных средств на основании выписок банка по расчетным счетам предшественников подконтрольных организаций. Например, в результате анализа движения денежных средств по контрагенту ООО «Горка» установлено следующее.

Всего на расчетный счет ООО «Горка» от ООО «Красногорск» поступило денежных средств на сумму 2 043 500 руб.

Поступившие денежные средства (24.04.2012, 26.04.2012, 28.04.2012, 02.05.2012, 03.05.2012) перечислялись на расчетный счет ООО «Алтай-Консалтинг» и ООО «НИКА-ЭКСПОРТ».

Перечисленная сумма денежных средств на счет ООО «НИКА- ЭКСПОРТ» возращена на счет ООО «Горка» 26.04.2012 в сумме 839 082,22 руб., 04.05.2012 в сумму 730 000 руб. Полученные денежные средства перечислены на счет ООО «НИКА» для дальнейшего списания в счет гашения кредита и процентов.

Поступившие денежные средства (05.05.2012, 10.05.2012, 14.05.2012) в эти же дни были перечислены на расчетный счет ООО «НИКА» для дальнейшего списания в счет гашения кредита и процентов.

Таким образом, сумма в размере 2 043 500 руб., поступившая на расчетный счет ООО «Горка» от ООО «Красногорск» перечислялась на гашение кредитов, а не на выкуп остатков ГСМ следовательно, данные суммы не могут быть учтены в качестве расходов. Аналогичная ситуация усматривается по другим предшественникам подконтрольных организаций.

Не нашли своего подтверждения и доводы апеллянта (п. 5.8) о  не учтенных расходах   у подконтрольных организаций по взаимоотношениям с ООО «Нефтекарт». В ходе проведения мероприятий налогового контроля ООО «Терминал» (правопреемник - ООО «Нефтекарт») документы по требованию не представило. ООО «НИКА-ЭКСПОРТ» так же не представляло договоры и иные документы по требованию от 06.05.2014 № Т-16-29/14 по взаимоотношениям с данным контрагентом.

В соответствии с информацией, содержащейся в программе 1С Предприятие 8.2 ООО «Нефтекарт» установлено, что по взаимоотношениям с контрагентами ООО «Плюс», ООО «Красногорск», ООО «Вектор», ООО «Исток», ООО «Мираж», ООО «Беркут» произведены следующие проводки:

Дт. 76.09 (Прочие расчеты с разными дебиторами и кредиторами) / Кт. 62.02 (Расчеты по авансовым платежам) – Операция «Увеличение долга»;

Дт. 51 (Расчетные счета) / Кт. 76.09 (Прочие расчеты с разными дебиторами и кредиторами) – Операция «Поступление от покупателей».

Бухгалтерских проводок в корреспонденции со счетами по учету прочих доходов (счет 91. 01) или выручки (счет 90.02) не производилось.

Таким образом, на счетах бухгалтерского и налогового учета ООО «Нефтекарт» отражено только движение денежных средств. База данных не содержит заполненных первичных документов или проводок, подтверждающих оказание каких - либо услуг. В ходе проверки не нашло своего подтверждения, что ООО «Нефтекарт» оказывало подконтрольным организациям какие-либо услуги.

Не обоснован довод заявителя в апелляционной жалобе (п. 5.4) о двойном налогообложении выручки, поступившей от юридических лиц (ООО «Мираж», ООО «Красногорск») на расчетные счета подконтрольных организаций. Согласно инструкции по использованию топливной карты и руководства по эксплуатации автоматизированного рабочего места оператора АЗС, представленной ЗАО «НПФ «Сибнефтекарт», оптовый отпуск топлива по ведомости осуществляется напрямую из резервуара. При расчете по ведомостям и талонам фискальный чек не выставляется и не распечатывается из программы.

Следовательно, программный продукт, установленный на АЗС, не предусматривает включение в выручку Z- отчетов фискальных регистраторов подконтрольных организаций, поступление денежных средств полученных от юридических лиц на расчетный счет.

Из анализа представленных на проверку документов от покупателей - юридических лиц подконтрольных организаций (ООО «Мираж», ООО «Красногорск») установлено, что чеки ККТ к первичным документам на общую сумму 5 704 004, 98 руб. не представлены. Следовательно, повторно выручка в фискальных отчетах не отражалась. Необходимо отметить, что в тех случаях, когда чеки ККТ покупателями представлялись, данные суммы исключались налоговым органом при расчете налоговых обязательств.

Таким образом, с учетом информации, содержащейся в инструкции, представленной ЗАО «НПФ «Сибнефтекарт», и при отсутствии чеков ККТ от покупателей - юридических лиц, довод заявителя о двойном налогообложении выручки не обоснован.

Относительно доводов апеллянта ( п. 5.7  жалобы) по расходам ООО «Металл-Сервис», произведенным в адрес ИП Шуваловой Н.И.,    документы по взаимоотношениям с ИП Шуваловой Н.И. истребовались как в рамках ст. 93 НК РФ у ООО «НИКА-ЭКСПОРТ», так и в рамках ст. 93.1 НК РФ у ООО «Металл-Сервис». При этом анализ имеющейся в налоговом органе информации проведен, установлен, что ИП Шуваловой Н.И. заявлен доход от розничной торговли моторным маслом только за 1 полугодие 2012 год. Расчеты с поставщиками за ГСМ Индивидуальным предпринимателем проводились в 1 квартале 2012 года. ООО «НИКА-ЭКСПОРТ» отгружала ГСМ в адрес ИП Шуваловой Н.И. на ответственное хранение. Уже в мае 2012 года ГСМ на хранении у ИП Шуваловой Н.И. не было. Данный факт подтверждается карточкой субконто, имеющейся в информационной базе ООО «НИКА-ЭКСПОРТ» 1.С Предприятие 8.2. Следовательно, ИП Шувалова Н.И. не реализовывала ГСМ в адрес ООО «Металл-Сервис» ни в августе, ни в более ранние периоды. Денежные средства, поступившие на расчетный счет ИП Шуваловой Н.И. от ООО «Металл-Сервис» перечислены на карту Шуваловой Н.И с назначением платежа «ДОХОДЫ ОТ ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ».   Всё вышеизложенное подтверждает факт наличия в действиях ООО «НИКА-ЭКСПОРТ» злоупотребления правом, а также отсутствие расходов по закупу ГСМ.

Относительно доводов заявителя, указанных в апелляционной жалобе по документам  ООО «Пик» , суд апелляционной инстанции считает необходимым   отметить следующее.

ООО «Пик» ИНН0411158202 были предоставлены документы, подтверждающие взаимоотношения с ООО «НИКА-ЭКСПОРТ», а также Z отчеты, книга учета доходов и расходов. В ходе анализа представленных документов установлено: содержание операций в книге учета доходов и расходов обезличено, объем выручки от реализации нефтепродуктов и сумм произведенных расходов, указанных в декларациях по УСН организацией ООО «Пик» не соответствует данным полученным в ходе проверки.

В соответствии с п. 1 ст. 346.17 НК РФ, датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу.

По данным книги учета доходов и расходов ООО «Пик» доходы за 2012г. составляют 47 781 793,43руб., что соответствует данным декларации по УСНО.

По данным проверки, общая сумма доходов составляет 52 217 407,25руб., в том числе:

-  выручка, поступившая на расчетный счет от юридических лиц за оказанные услуги в сумме 1 232 323,52руб.,

-  выручка, определенная по данным фискальных отчетов с учетом возврата и выручки по топливным картам ООО «Нефтекарт» и ООО «НИКА-ЭКСПОРТ» в сумме 50 985 083,73 руб.(104 643 129,91-5 608 211Л7- 48 049 835,01).

Проверкой были установлены расхождения по отраженной выручке в декларациях по УСНО всеми участниками схемы. В связи с чем налоговый орган определил налоговые обязательства ООО «НИКА-ЭКСПОРТ» иным способом и не использовал данные выручки подконтрольных организаций, отраженные ими в своих декларациях.

Необоснованны доводы апелляционной жалобы относительно применения налоговым органом наценки при расчете налоговой выгоды. Наценка рассчитана, исходя из имеющихся документально подтвержденных расходов по приобретению ГСМ в среднем по всем 9 подконтрольным организациям (на основании документов, представленных контрагентами подконтрольных организаций на основании ст. 93.1 НК РФ). Данные, полученные налогоплательщиком из УФАС по Алтайскому краю и республики Алтай,  представлены Заявителем в суд, вместе с тем, информация о ценах в данных приложениях указана не по всей номенклатуре ГСМ, реализуемого на подконтрольных АЗС (АИ-92, АИ-95, ДТ-летнее).

Вопреки доводам апелляционной жалобы суд дал оценку всем доводам сторон и представленным расчетам.

Так, суд проанализировал, что налоговым органом была определена по данным фискальных отчетов и документов, полученных от оптовых покупателей, налоговая база всего от реализации товаров через подконтрольные АЗС, подлежащая налогообложению. Она составила 537 631 859 руб. (в том числе от реализации ГСМ – 520 007 359, сопутствующих товаров – 8 442 843 , реализация ДТ-2 840 973 руб., реализация юр. лицам – 5 865 084 руб., предоплата – 475 600 руб.).

Подконтрольные организации не считали себя плательщиками НДС, следовательно, налоговая база от реализации товаров через подконтрольные АЗС не включает в себя НДС (документально данный факт не опровергнут). Именно факт включения НДС в цену товара, подтвержденный документально, необходимо ставить во главу угла при определении расчета НДС (с учетом положений ст. 164 НК РФ: п.4 или п.3).

ООО «НИКА-ЭКСПОРТ» самостоятельно определило часть налоговой базы от реализации товаров, работ, услуг в адрес подконтрольных организации в соответствии со ст. 154 НК РФ без включения в них налога на добавленную стоимость в размере 356 708 544 руб. (в т.ч. транспортные расходы) которую отразило в декларациях и книгах продаж. В счетах-фактурах был выделен НДС по ставке 18%.

К налоговой базе ООО «Ника-Экспорт» правомерно была применена ставка 18% как соответствующая требованиям п.3 ст. 164 НК РФ.

Определяя налоговую базу, которая ранее не учитывалась ООО «НИКА-ЭКСПОРТ» в книгах продаж и декларациях, налоговым органом произведены расчеты следующим образом:

Реализация всего (537 631 858 руб.), отраженная в фискальных отчетах и в счетах-фактурах подконтрольных АЗС - налоговая база (356 708 544 руб. с транспортными расходами), ранее самостоятельно заявленная налогоплательщиком.

Таким образом, в ходе проверки установлена налоговая база, не учтенная налогоплательщиком (выведенная в подконтрольные АЗС), которая составила всего 180 923 314 руб.

Налогоплательщик, определяя неучтенную налоговую базу по методу налогового органа, из выручки подконтрольных организаций, являющейся налоговой базой для целей исчисления НДС, вычитает не цену ГСМ, которая является также налоговой базой, а стоимость товара с НДС в сумме 411 892 584 руб. (в том числе НДС по ставке 18 % - 62 831 072 руб.).

Все девять подконтрольных организаций, применяющих УСН и ЕНВД, в соответствии с положениями п.3 ст. 346.11, п.4 ст. 346.26 НК РФ не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, следовательно, они не исчисляли и не уплачивали данный налог в бюджет и не могли включать в состав розничной цены НДС.

При определении действительных налоговых обязательств Общества налоговый орган руководствовался следующим. Из размера выручки исключена стоимость ГСМ, реализованного ООО «НИКА-Экспорт» в адрес подконтрольных организаций без НДС. Суть НДС, как косвенного налога, заключается в изъятии в пользу бюджета части добавленной стоимости, создаваемой на этапах производства и реализации продукции. В данном случае, организациями, подконтрольными Обществу, в проверяемом периоде создавалась добавленная стоимость (в виде наценки к стоимости приобретаемого у ООО «НИКА-Экспорт» ГСМ), однако ввиду применения ими УСН и ЕНВД, часть указанной добавленной стоимости в виде НДС ими не исчислялась и в бюджет не уплачивалась, наценка к стоимости ГСМ облагалась ими в виде налога по УСН. При этом, суммы НДС, предъявленного Обществом, учитывались подконтрольными организациями в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по УСН.

Таким образом, фактически в выручке подконтрольных организаций отсутствовал НДС, в связи с чем, при определении величины выведенного из-под налогообложения оборота по реализации ГСМ из выручки от реализации исключена была стоимость ГСМ без НДС. Далее к установленному значению была применена расчетная ставка НДС (18/118 и 10/110) в целях определения действительных налоговых обязательств ООО «НИКА-Экспорт», применявшего в проверяемом периоде общую систему налогообложения. Указанная методика расчета достоверна и соответствует нормам НК РФ, поскольку проверкой устанавливались реальные налоговые обязательства ООО «НИКА-Экспорт», т.е. размеры налогов, исчисленные к уплате в бюджет без применения схемы ухода от налогообложения в виде «дробления» бизнеса и ухода Общества от уплаты НДС и налога на прибыль путем включения в цепочку по реализации ГСМ подконтрольных организаций, применявших УСН и ЕНВД.

При этом  самим Обществом ООО «НИКА-ЭКСПОРТ» от операций по реализации ГСМ добавленная стоимость не формировалась, при исчислении НДС сумма налога к уплате по указанным операциям была равна нулю. Фактически НДС с данных операций от ООО «НИКА-ЭКСПОРТ» в бюджет не поступал, однако в составе налоговых вычетов заявлялись суммы НДС, предъявленные поставщиками ГСМ.

В данном случае ООО «НИКА-ЭКСПОРТ» в декларациях