Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 29.06.2008 по делу n 07АП-3332/08. Постановление суда апелляционной инстанции: Изменить решение суда в части и принять новый с/а

к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу предложено уплатить:

- не полностью уплаченные налоги, в том числе: налог на прибыль в сумме 15 520 577 рублей, НДС в размере 18 175 514 рублей (абзац «б» пп.2.1 резолютивной части решения).

- пени за несвоевременную уплату: налога на прибыль в размере 1 012 786 рублей, НДС в размере 831 907 рублей;

-   налоговые санкции по пункту 1 статьи 122 НК РФ по налогу на прибыль в размере.3 104 115 рублей, по НДС в размере 811 477 рублей.

На указанное решение заявителем была подана апелляционная жалоба в Управление ФНС по НСО, по результатам рассмотрения которой руководителем Управления было принято Решение № 286 от 28.09.2007г., резолютивная часть которого изложена в следующей редакции:

1.. Решение ИФНС России по Кировскому району г. Новосибирска от 23.07.2007г. № ОМ-11-6/9 изменить в части доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость и отменить налоговую санкцию по пункту 1 статьи 126 НК РФ в части НДФЛ.

2. Абзац «б» пц.2.1 п.2 резолютивной части решения изложить в следующей редакции: налог на прибыль организаций - 5 668.606 рублей,   НДС - 1 180 710 рублей.

3.      Инспекции пересчитать указанные в пп.1.1 и 1.2 пункта 1, а также в абзаце в) пп.2.2 пункта 2 резолютивной части решения суммы налоговых санкций и пени в связи с неполной уплатой налога на прибыль и НДС с учетом внесенных настоящим решением изменений и состояния лицевого счета налогоплательщика.

4. Отменить пп. 1.4 пункта 1 резолютивной части решения.

5. ИНФС России по Кировскому району г. Новосибирска сформировать новое требование об уплате налогов, налоговых санкций и пени с учетом внесенных изменений и вручить его налогоплательщику.

6. Решение ИФНС России по Кировскому району г. Новосибирска от 23.07.2007г. № ОМ-11-6/9 с учетом внесенных настоящим решением изменений утвердить.

7. Решение ИФНС России по Кировскому району г. Новосибирска от 3.07.2007г. № ОМ-11-6/9 с учетом внесенных изменений вступает в силу 28.09.2007г.

Письмом от 29.10.2007г. (т..8 л.д. 25) налоговый орган пересчитал суммы пени и налоговых санкций. Пени составили: по налогу на прибыль - 503 306 рублей, по НДС - 272 530 рублей; налоговые санкции: по налогу на прибыль - 1 133 721 рубль, по НДС – 236 142 рубля.

ООО «Малах».

Решением налогового органа по данному эпизоду заявителю  доначислен налог на прибыль в размере 362 004 рубля, НДС в сумме 250 407 рублей соответствующие пени, налогоплательщик привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

По мнению налогового органа, налогоплательщик в 2004, 2005 годах в нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ включил в расходы, уменьшающий налоговую базу по налогу на прибыль, расходы по договорам подряда с ООО «Малах» в размере 1 695 730 рублей.

В актах выполненных работ, составленных в произвольной форме, отсутствуют номер и дата составления, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, ссылки на договор, в связи с чем указанные расходы, как полагает инспекция, заявителем не подтверждены, что также является основанием для отказа в применение налоговых вычетов по НДС.

Кроме того, ООО «Малах» применяет упрощенную систему налогообложения и не является плательщиком НДС.

Суд первой инстанции установил следующие обстоятельства.

Между заявителем и ООО «Малах» в течение 2004, 2005 годов заключались следующие договоры: договор подряда № 2 от 01.06.2004г., договор подряда б/н от сентября 2004 года (срок начала работ 10.09.2004г.), договор подряда б/н от 09.11.2004г., договор подряда № 1 от 21.02.2005г., договор подряда б/н от мая 2005 года (срок начала работ с 25 мая 2005г.), договор подряда № 6 от 20.06.2005г., договор подряда № 10 от 2005 года (срок начала работ 26.09.2005г.), договор подряда № 11от 2005 года (срок начала работ с 26.09.2005г.). В соответствии с условиями договоров ООО «Малах» обязалось выполнять работы по ремонту кровли, цехов, ремонту и остеклению фонарей. Договоры содержат сроки выполнения работ, цену и порядок оплаты, обязанности сторон.

По условиям договоров с ООО «Малах» приемка выполненных работ по договорам подряда № 2 от 01.06.2004г., б/н от сентября 2004 года (срок начала работ 10.09.2004г.), б/н . от 09.11.2004г. осуществляется по актам Ф-2, подписанным сторонами. По договору № 1 от 21.02.2005г. приемка выполненных работ и их оплата осуществляется по формам ОС-2 и ОС-3. По условиям договоров подряда б/н от мая 2005 года (срок выполнения работ с 25 мая 2005г.), № 6 от 20.06.2005г. оплата осуществляется после приемки выполненных работ и подписания формы ОС-3.

Налогоплательщиком в качестве документального подтверждения факта выполненных работ по вышеуказанным договорам представлены акты приемки выполненных работ, составленные в произвольней форме, которые не содержат даты составления, указания должности, расшифровки подписи лица, его подписавшего. Часть актов не содержат указания на реквизиты договоров, по которым выполнены работы.

Суд первой инстанции пришел к следующим выводам.

Обществом не представлены справки о стоимости выполненных работ и затрат по форме № КС-3, на основании которых, согласно условий заключенных договор, осуществляется оплата выполненных работ. Акты о приемке выполненных работ не соответствуют форме № КС-2, содержащейся в альбоме унифицированных форм по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утвержденных Постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 № 100, а также требованиям статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129 -ФЗ «О бухгалтерском учете», в связи  с чем не могут      быть      приняты      в.     качестве надлежащих доказательств, подтверждающих  выполнение подрядных работ ООО «Малах».

Учитывая, что при исчислении налога на прибыль уменьшение налогооблагаемой базы на суммы понесенных расходов носит заявительный характер, является правом налогоплательщика, следовательно, он в силу статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», статей 67, 68, 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ обязан представить в инспекцию для налоговой проверки, в судебное заседание при разрешении вопроса о правомерности действий налогового органа только документы, подтверждающие наличие у него данного права.

Поскольку общество приняло к учету не надлежаще оформленные документы, при этом ни в ходе проведения налоговой проверки, ни в ходе рассмотрения дела в суде не представило документов, подтверждающих произведенные расходы, в соответствии с требованиями Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» суд считает обоснованным доначисление обществу по данному эпизоду налога на прибыль в размере 362 004 рубля, НДС в сумме 250 407 рублей, соответствующих пени, привлечение налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ. Признавая решение налогового органа в этой части обоснованным, суд первой инстанции руководствовался п.п. 1, 2 ст. 171, п. 2 ст. 172, ст. 247, п. 1 ст. 252 НК РФ, п. 1, 2 ст. 9 Федерального закона от 21. 11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», а также Альбомом унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утвержденному Постановлением Госкомстата России от 11.11.1999г. № 100.

Апелляционная инстанция не может согласиться с выводами суда первой инстанции по данному эпизоду, исходя из следующего.

Согласно правовой позиции, выраженной Конституционным Судом РФ в Постановлениях от 06.06.1995 № 7-П и от 13.06.1996 № 14-П, в случаях, когда  суды   при   рассмотрении   дела   не   исследуют  по   существу   его   фактические обстоятельства,    а    ограничиваются    только    установлением    формальных    условий применения нормы, право на судебную защиту, закрепленное статьей 46 (часть 1) Конституции РФ, оказывается существенно ущемленным.

Из данной правовой позиции, конкретизированной Конституционным Судом РФ применительно к налоговым спорам в постановлении от 28.10.1999 № 14-П и определении от 18.04.2006 № 87-0 вытекает, что гарантируемая статьями 35 и 46 Конституции Российской Федерации судебная защита прав и законных интересов налогоплательщиков не может быть обеспечена, если суды при принятии решения о правомерности отказа в предоставлении заявленных налоговых вычетов исходят из одного только отсутствия у налогового органа документов, подтверждающих правильность их применения, без установления, исследования и оценки всех имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств, в частности счетов-фактур и иных документов, подтверждающих уплату налога, а также других фактических обстоятельств, которые в соответствии с налоговым законодательством должны учитываться при решении вопросов о возможности предоставления налоговых вычетов и привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

Апелляционная инстанция считает, что указанная правовая позиция Конституционного Суда РФ применяется не только к налоговым отношениям в части НДС, но и ко всем отношениям, связанным с получением налогоплательщиком налоговой выгоды, в частности, по налогу на прибыль. Такой подход согласуется и позицией Высшего Арбитражного Суда РФ, выраженной в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12. 10. 2006г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды». В частности, в п. п. 1, 2 указанного Постановления Пленум ВАС РФ разъяснил, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. При рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Таким образом, для оценки обоснованности налоговой выгоды, на которую претендовало общество по данному эпизоду, необходимо оценить не только формальное соответствие представленных в налоговый орган документов требованиям законодательства о бухгалтерском учетом, но и оценить все фактические обстоятельства, в том числе реальность хозяйственных операций, обоснованность понесенных расходов.

Как усматривается из материалов дела и следует из пояснений представителя налогового органа в судебном заседании, инспекцией при проведении проверки не выяснялись указанные обстоятельства. Соответственно, налоговым органом не установлены обстоятельства, свидетельствующие о необоснованности возникновения у заявителя налоговой выгоды и приведенные в п.п. 3 – 6 Постановления   Пленума ВАС РФ от 12. 10. 2006г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды».

Суд апелляционной инстанции считает, что представленные со стороны общества доказательства – договоры подряда (т. 2, л. д. 67 – 75), акты выполненных работ, счета-фактуры (т.2, л. д. 76 – 115) – подтверждают реальность совершения хозяйственных операций и понесенных расходов.

Акты выполненных работ действительно не содержат даты составления, однако содержат указания на периоды фактического выполнения работ.  Что касается отсутствия в данных актах указания должности, расшифровки подписи лица, их подписавшего, то данные нарушения следует признать формальными, исходя из следующего.Налоговым органом в ходе проведения выездной проверки не установлено, что данные акты были подписаны неуполномоченными лицами; что работы по актам не выполнялись либо выполнялись в другом объеме; что расходы заявителем не были понесены либо были понесены в меньшем объеме.

В суд апелляционной инстанции представителями заявителя было представлено ходатайство о приобщении дополнительных доказательств – документов об оплате выполненных по указанным актам работ. Данное ходатайство не было удовлетворено в соответствии с ч. 2 ст. 268 АПК РФ.

С учетом изложенных выводов, не могут быть признаны обоснованными также и доначисление заявителю  НДС, начисление соответствующих пени и привлечения заявителя к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ по операциям с ООО «Малах» в силу документальной неподтвержденности расходов по этим операциям и неправомерного отнесения этих расходов в состав затрат.

Кроме того, в решении налогового органа в качестве основания доначисления НДС по названным операциям указано то обстоятельство, что ООО «Малах» состоит на налоговом учете в ИФНС по Ленинскому району г. Новосибирска и применяет упрощенную систему налогообложения. Налоговый орган счел данное обстоятельство достаточным для вывода о нарушении заявителем п. 5 ст. 171 НК РФ. Апелляционный суд не может согласиться с указанным выводом, поскольку, в соответствии с подпунктом 5 п. 1 ст. 173 НК РФ, сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется следующими лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога.

Таким образом, решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль в размере 362 004 рубля, НДС в сумме 250 407 рублей соответствующие пени, привлечения заявителя как налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ нельзя признать законным и обоснованным. Решение суда первой инстанции в этой части подлежит изменению.

В остальной части апелляционная инстанция считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, апелляционные жалобы в этой части удовлетворению не подлежат.

Аренда

Решением налогового органа по данному эпизоду заявителю доначислен налог на прибыль в размере 3 333 004 рубля, НДС в размере 519 526 рублей, соответствующие пени, налогоплательщик привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Указанным решением налогоплательщику было отказано в принятии в целях налогообложения прибыли затрат, связанных с оплатой арендных платежей в сумме 2 731 880 рублей за 2005 год и 49 239 869 рублей за 2006 год. Основанием для исключения данных сумм из состава затрат послужил вывод налогового органа о том, что совершенные