Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 16.12.2008 по делу n А59-839/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

в основном тексте Соглашения,  права, обязанности и обязательства в отношении уплаты налогов и обязательных платежей, установленных для Сахалинского проекта какими-либо  Государственными органами, определяются в дополнении 1 «Налоги и обязательные платежи» приложения Е.

В соответствии с пунктом 1 Дополнения 1 Приложения «Е»  Компания,  её подрядчики  и субподрядчики являются плательщиками налога на прибыль, установленного согласно Закону  Российской Федерации «О налоге на прибыль предприятий и организаций», со всеми последующим изменениями и  дополнениями,  по состоянию на 01 января 1994 года  в отношении дохода таких лиц от Сахалинского проекта.  Условия, ставки и порядок взимания налога на прибыль  должны оставаться без изменений в течение всего срока действия Соглашения, включая сроки его продления.

Пунктом 2 «а» Дополнения 1 Приложения  «Е» определено, что совокупная ставка  всех федеральных, региональных и местных налогов  на прибыль компании «Сахалин энерджи инвестмент компани Лтд», её подрядчиков и субподрядчиков, исчисленных в соответствии с Дополнением  1, не должна  быть выше 32 процентов.

Статьёй 5 Закона Российской Федерации № 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций» (в редакции, действовавшей на 01 января 1994 года) установлена ставка налога на прибыль в размере 32 %.

Из статьи 4 Закона РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций» следует, что затраты, включаемые в себестоимость продукции (работ, услуг), определяются в соответствии с Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость, и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утверждаемым Правительством Российской Федерации по согласованию с Верховным Советом Российской Федерации.

Следовательно,  при исчислении налога на прибыль в соответствии с положениями СРП «Сахалин-2»  необходимо  применять элементы налогообложения, установленные указанным выше  Законом Российской Федерации № 2116-1, а  налоговую базу по налогу на прибыль определять  с учетом  Положения о составе затрат.

Подытоживая изложенное выше, следует признать, что  указанным Соглашением установлены иные, отличные от  положений НК РФ (глава  26.4) условия обложения налогом на прибыль, касающиеся субъектов специального налогового режима (Компания, её подрядчики и субподрядчики), объекта налогообложения (доходы от Сахалинского проекта), условий, ставки и порядка взимания налога на прибыль (установлены согласно Закону Российской Федерации «О налоге на прибыль предприятий и организаций»), обязательные к применению в силу  п. 15 ст. 346.35 НК РФ, п. 7 ст. 2 Федерального  закона N 225-ФЗ.

В соответствии с разделом 1 СРП «Сахалин-2»  Определения и толкования  под «Сахалинским проектом» понимаются все работы, предусмотренные Соглашением.

Работы, предусмотренные СРП «Сахалин-2», перечислены в разделе 2 «Предмет Соглашения», согласно которому Соглашение регулирует в том числе, вопросы бурения, других работ (включая административно-управленческую деятельность) и объектов, необходимых для разведки, освоения запасов, добычи, подготовки, переработки и транспортировки углеводородов.

Согласно п. f ст. 6 Соглашения «Ведение работ»  компания «Сахалин энерджи инвестмент компани Лтд»  выполняет свои обязательства,  реализует свои права по Соглашению самостоятельно либо при посредстве определяемых ею Оператора (Операторов)  и поставщиков финансовых, маркетинговых, инженерно-технических услуг, а также других подрядчиков, субподрядчиков  и агентов.

Операторы, поставщики финансовых, маркетинговых, инженерно-технических услуг, назначенные Компанией «Сахалин энерджи инвестмент компани Лтд», являются подрядчиками Компании, которым поручено проведения работ от лица Компании.

Следовательно, субъектами специального налогового режима, установленного СРП «Сахалин-2», являются лица, поставляющие Компании  работы и услуги, перечисленные в разделе 2 «Предмет Соглашения», при посредстве которых Компания выполняет свои обязательства и реализует   свои права  по Соглашению.

Из материалов дела следует, что по договору № Н-00296 о предоставлении комплексных услуг – буровых работ  на Пильтун-Астохском и Лунском нефтегазовых месторождениях, Компания является поставщиком  интегрированных услуг – операций по бурению компании «Сахалин энерджи инвестмент компани ЛТД», зарегистрированной в соответствии с законодательством Бермудских островов.

Согласно  заключенному с ООО «Шлюмберже Сахалин Сервис»  договору субподряда  № RSG/ISP/H-00296-05/2004 о предоставлении нефтепромысловых услуг, связанных с  исполнением проекта СРП «Сахалин-2», с 01 октября 2004 года ЮСПК «Шлюмберже Лоджелко Инк» выступает субподрядчиком  Компании «Сахалин энерджи инвестмент компани Лтд». 

Поскольку доходы от Сахалинского проекта определяются, исходя из его  предмета,  работы, услуги, оказываемые Компанией, выполнялись ей в рамках СРП «Сахалин-2» на   Пильтун-Астохском и Лунском нефтегазовых месторождениях,  постольку доход от выполнения этих работ Компанией «Шлюмберже Лоджелко Инк» является доходом от  Сахалинского проекта.

Таким образом, в соответствии  с заключенными соглашениями Компания «Шлюмберже Лоджелко.Инк» в  проверяемый период являлась по отношению к компании «Сахалин энерджи инвестмент компани ЛТД»  подрядчиком  по договору на предоставление комплексных услуг – буровых работ на Пильтун-Астохском и Лунском нефтегазовых месторождениях, в дальнейшем субподрядчиком, получало доходы от Сахалинского проекта, а, следовательно, являлось субъектом специального налогового режима, установленного СРП «Сахалин-2».

Довод Налогоплательщика со ссылкой на  п. 1 ст. 346.36 НК РФ о том, что особый режим  налогообложения устанавливается только в отношении компании «Сахалин энерджи инвестмент компани ЛТД», поскольку субъектами специального налогового режима, являются организации, признаваемые инвесторами по соглашениям о разделе продукции, а иные лица не могут применять специальный режим налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции коллегией отклоняется, как противоречащий положениям  СПР «Сахалин-2» (п. 1 Дополнения 1 Приложения Е) и п. 15 ст. 346.35 НК РФ.

На  основании изложенного следует признать обоснованным довод Налогового органа о том, что  в соответствии с положениями Соглашения лица, являющиеся субъектами специального налогового режима, установленного Соглашением, налоговую  базу по налогу на прибыль должны  сформировать  в соответствии с Законом Российской Федерации от 27.12.1991 N 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций» и Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.1992 N 552 в редакции по состоянию на 01.01.1994.

Пунктом 3 «a» дополнения 1 приложения «Е» к проекту СРП «Сахалин-2» установлено, что Компания, Родственные ей Организации, их подрядчики и субподрядчики не являются плательщиками каких-либо налогов, а также любых других сборов и платежей, установленных в настоящее время или устанавливаемых в дальнейшем государственными органами либо от их имени, за исключением налога на прибыль согласно Закону РФ от 27.12.1991 N 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций» в отношении дохода от Сахалинского проекта.

Специальный налоговый режим, устанавливаемый СРП «Сахалин-2» в пункте 3 «а» дополнения 1 приложения «Е»,  был применен Налогоплательщиком в части льгот по налогу на имущество и таможенных платежей, из чего коллегия делает вывод о том,  что Заявителю было известно о наличии в рамках Сахалинского проекта  специального налогового режима в виде особого порядка налогообложения, отличного от установленного действующим законодательством о налогах и сборах.

Специальным налоговым режимом в соответствии со ст. 18 НК РФ признается особый порядок правового регулирования в  отношении исчисления и уплаты налогов и сборов для создания более благоприятных экономических условий функционирования организаций и индивидуальных предпринимателей, который является  составной частью налоговой системы Российской Федерации и, следовательно,  на него распространяются все требования, предусмотренные общими принципами налогообложения в Российской Федерации, в том  числе принцип стабильности налогообложения, вытекающий из конституционного  принципа стабильности условий хозяйствования.

Содержание указанного принципа заключается в том, что в течение  периода действия соглашения о разделе продукции обеспечивается  неизменность перечня взимаемых налогов и сборов и элементов налогового обязательства по каждому из них.

Поскольку соглашение о разделе продукции, как специальный налоговый режим, есть  комплекс прав и обязанностей субъектов этого налогового режима, то стабильность режима налогообложения предусматривает сохранение не только налоговых преимуществ, но и обязательств субъектов специального налогового режима.  Применение специального  налогового режима только в части установленных СРП льгот противоречит положениям  СРП «Сахалин-2».

Довод  Заявителя о том, что условия освобождения от уплаты налогов, порядок их исчисления, уплаты и возврата (возмещения), перечисленные в п. 15 ст. 346.35 НК РФ, и налоговая ставка в соответствии со ст. 17 НК РФ являются различными, самостоятельными элементами налогообложения и, следовательно, в случае, когда законодатель подчеркивает, что в отношении определен­ных элементов налогообложения должен применяться отличный от установленного поря­док регулирования, соответствующий порядок регулирования распространяется исключи­тельно на эти элементы налогообложения, коллегия отклоняет.

Тот факт, что Законодатель выделяет только условия, касающиеся освобождения от уплаты налогов и сборов, порядка их исчисления, уплаты и возврата (возмещения), не свидетельствует о его воле распространить действие СРП только в части этих элементов налогообложения, как полагает Заявитель.

При  буквальном прочтении указанной нормы следует, что условия СРП, заключенных до введения в действие Федерального  закона N 225-ФЗ, применяются без всяких изъятий в случае, если положения НК РФ и (или) иных актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, противоречат  условиям этих соглашений.

При этом коллегия апелляционной инстанции признает обоснованным вывод   решения суда первой инстанции о том, что,  формулируя данную норму,  законодатель исходил из сохранения не только прав и налоговых преимуществ, но и обязанностей, установленных соглашениями, с учетом законодательства на период их заключения.

По изложенному следует, что, поскольку Дополнением 1 к Приложению «Е» Соглашения ставка налога на прибыль установлена в размере 32 процентов (путем отсылки к Закону РФ № 2116-1),  то в силу положения п. 15 ст. 346.35 НК РФ о том, что в случае несоответствия положений НК условиям соглашений о разделе продукции, заключенных до вступления в силу Федерального закона № 225-ФЗ, применяются условия таких соглашений, эта ставка налога на прибыль должна применяться всеми подрядчиками и субподрядчиками Компании «Сахалин энерджи инвестмент компани ЛТД», независимо от даты начала осуществления деятельности.

Довод Налогоплательщика о том, что  ставка налога на прибыль была установлена не Законом РФ от 27.12.1991 N 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций», а п. 2 Указа Президента РФ № 2270  от 22.12.1993 г. «О некоторых изменениях в налогообложении и во взаимоотношениях бюджетов различных уровней», коллегия отклоняет. 

Факт изменения размера ставки  налога на прибыль Указом  № 2270 правового значения не имеет, поскольку  СРП «Сахалин-2»  содержит  условие о применении ставки налога в соответствии с  Законом РФ № 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций», статьёй 5 которого установлена ставка налога на прибыль в размере 32 %. 

Кроме того, выводы Налогоплательщика о том, что суд первой инстанции сделал вывод о возможности распространения на Заявителя положений главы 26.4 НК РФ  (страница 8 абзац 7 апелляционной жалобы) противоречат тексту решения суда первой инстанции, поскольку подобный  вывод в нем отсутствует.

На указанном основании коллегия считает, что решение суда первой инстанции, признавшего правомерным применение ставки в 32 процента в отношении дохода Компании, полученного от Сахалинского проекта является законным  и обоснованным.

На основании изложенного  жалоба Заявителя об изменении  мотивировочной части решения суда первой инстанции в указанной части удовлетворению не подлежит. 

2.  Определение Налоговым органом суммы расходов для целей исчисления  налога на прибыль по ставке 32 процента пропорционально доле доходов налогоплательщика от деятельности, относящейся к исполнению проекта СПР «Сахалин-2».

В оспариваемом решении при расчете налога  от прибыли, полученной в рамках Сахалинского проекта, Налоговый орган указал, что  в связи с невозможностью установления расходов за проверяемый период 2004-2006 годов прямым методом,  расходы определены пропорционально доле  доходов ЮСПК «Шлюмберже Лоджелко Инк»  от деятельности, относящейся  к исполнению проекта СРП «Сахалин-2», в общем доходе  ЮСПК «Шлюмберже Лоджелко Инк»  по всем видам деятельности.

При этом и  в акте выездной налоговой проверки и в решении в обоснование такого расчета положена ссылка только на свидетельские показания Матафонова А.И., являвшегося в проверяемом  периоде руководителем Южно-Сахалинского представительства Компании, а  также указание на то, что в нарушение п. 2 ст. 274 НК РФ  Компания не определяла отдельно налоговую базу, облагаемую по ставке, отличной от 24 процентов.

В решении также отражено, что при распределении финансового результата представительства компании, исходя из осуществляемых видов деятельности, сумма дохода в рамках Сахалинского проекта (СРП «Сахалин-2») составила 791 901 550 руб. за 2004 год, 227 766 863 руб. за 2005 год и 764 506 983 руб. за 2006 год.  Сумма расходов для целей исчисления налога по ставке 32 процента за 2004 год составила 696 014 907 руб., за 2005 год - 213 588 911 руб., за 2006 год - 696 485 262 руб.

Коллегия апелляционной инстанции считает, что  Налоговый орган неправомерно применил расчетный метод определения расходов и соответственно сумм налога на прибыль, облагаемой по ставке 32 процента,  в силу следующего.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1