Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 07.06.2015 по делу n А78-14492/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

принимая во внимание также и то обстоятельство, что при расчетном методе начисления налогов их достоверное исчисление невозможно по объективным причинам. Налоги могут быть исчислены достоверно только при надлежащем оформлении учета доходов и расходов, в то время как применение расчетного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности. Аналогичный правовой подход закреплен в Определении ВС РФ от 31.10.2014 № 305-КГ14-3032.

Более того, инспекцией в связи с непредставлением обществом документов для проведения выездной налоговой проверки, последнему были направлены письма №№ 14-18/23533 и 14-18/23537 от 24.09.2013 (т. 3, л.д. 109-115) с предложением представить налоговому органу в течение десяти дней с даты получения писем имеющиеся сведения об аналогичных налогоплательщиках. Вместе с тем обществом ни в ходе проверки, ни в ходе судебного разбирательства не были представлены сведения об аналогичных налогоплательщиках, а также не представлен свой контррасчет расчету налогового органа.

Поскольку на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщику не могут быть предоставлены налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, поскольку положениями пункта 1 статьи 169 и пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации установлены специальные правила получения налогоплательщиком права на указанные вычеты, суд первой инстанции исходил из того, что инспекцией с учетом положений указанных норм в связи с непредставлением первичных документов, в том числе счетов-фактур, обоснованно сделан вывод о не подтверждении права общества на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2010 и 2011 годов.

Суд апелляционной инстанции, оценив доводы и возражения сторон, а также доказательства, представленные сторонами в обоснование своих требований и возражений, в соответствии со статьёй 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации на предмет их относимости, допустимости, достоверности в отдельности, а также достаточности и взаимной связи в их совокупности, считает выводы суда первой инстанции не вполне обоснованными, а доводы апелляционной жалобы – частично заслуживающими внимание, по следующим мотивам.

Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в спорный период) налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Как следует из оспариваемого решения налогового органа, вследствие того, что налогоплательщиком на проверку истребуемые документы представлены не были; у налогового органа информация о налогоплательщике отсутствует; документы у контрагентов проверяемого лица не истребовались; основные покупатели находятся в стадии ликвидации, налоговым органом был применен расчетный способ определения доначисленных сумм налога на основании данных об иных аналогичных налогоплательщиках на основании п. 7 ст. 31 Налогового кодекса РФ.

В качестве аналогичных налогоплательщиков налоговым органом были выбраны две организации - ООО «Ойл Маркет» и ООО «Веда-Инвест» по критериям основного вида деятельности (оптовая торговля моторным топливом), среднесписочной численности работников (1-2 человека), отсутствие лицензий, общий режим налогообложения, отсутствие транспортных средств.

Суд первой инстанции ошибочно указал, что отбор аналогичных налогоплательщиков производился по показателям выручки, расходов, сумм налогов на прибыль и НДС, показателями соответствующих налоговых деклараций.

Материалами дела указанное обстоятельство не подтверждается.

Как следует из оспариваемого решения, при отборе аналогичных налогоплательщиков налоговым органом не учтены показатели финансово-хозяйственной деятельности проверяемого налогоплательщика и налогоплательщиков-аналогов.

Так, налоговым органом производил отбор аналогичных налогоплательщиков два раза.

Первоначально налоговый орган действительно произвел отбор налогоплательщиков-аналогов ООО «Торговый дом Сибирь Ойл», ООО «Транзит Ойл», ООО «Топтрейд» по следующим критериям: основные и дополнительные виды экономической деятельности; общий режим налогообложения; отсутствие филиалов, представительств, обособленных подразделений; отсутствие контрольно-кассовой техники; отсутствие лицензий; показатели финансово-хозяйственной деятельности (отчет о финансовых результатах, данные бухгалтерского баланса, данные налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций и по налогу на добавленную стоимость).

Показатели финансово-хозяйственной деятельности указанных аналогов приблизительно соответствовали ООО «ВостСибНефть»: ООО «ВостСибНефть» в 2010 г. был получен доход от реализации в размере 67 333 824 руб., налогоплательщиком-аналогом ООО «Торговый дом Сибирь Ойл» - 67 417 ООО руб.; в 2011 г. ООО «ВостСибНефть» был получен доход в размере 686 454 017 руб., налогоплательщиками аналогами ООО «Транзит ОЙл» - 698 973 000 руб., ООО Топтрейд» - 678 330 000 руб. (информация отражена в письме МРИ ФНС № 2 по г. Чите от 26.08.2013 г. № 14-16/06049 - т.д. 3 л.д. 69).

Однако указанные налогоплательщики-аналоги были отвергнуты налоговым органом ввиду их несоответствия по критерию среднесписочной численности работников.

В последующем же налоговый орган произвел отбор аналогичных налогоплательщиков по критериям: основной вид деятельности оптовая торговля топливом, общий режим налогообложения, отсутствие транспортных средств, лицензий, численность работников 1 человек.

При этом иных критериев, как об этом указал суд первой инстанции, налоговым органом задано не было, в том числе, не были заявлены критерии по показателям выручки, расходов, сумма налогов на прибыль и НДС, показателям соответствующих налоговых деклараций.

По результатам названного отбора налоговым органом было выбрано два налогоплательщика-аналога: ООО «Ойл-Маркет» (основной вид деятельности оптовая торговля топливом, среднесписочная численность 1 человек) и ООО «Веда-Инвест» (основной вид деятельности оптовая торговля моторным топливом, включая авиационный бензин, среднесписочная численность 1-2 человека).

Отбирая налогоплательщиков-аналогов, налоговый орган не учел, что ООО «Ойл- Маркет», ООО «Веда-Инвест» и ООО «ВостСибНефть» не могут быть признаны аналогичными налогоплательщиками по показателям финансово-хозяйственной деятельности.

Так, в 2010 г. ООО «Ойл-Маркет», ООО «Веда-Инвест» был получен доход в целях исчисления налога на прибыль организаций, в два раза больший, чем ООО «ВостСибНефть», соответственно, налог указанными организациями был исчислен также в два раза больший, чем ООО «ВостСибНефть»:

ООО «ВостСибНефть»

ООО «Ойл-Маркет»

ООО «Веда-Инвест»

доход от реализации

67 333 824

141 737 577

160 610 886

расходы, связанные с реализацией

67 170 399

140 669 282

155 169 239

внереализационные доходы

0

0

57 562

Внереализационные расходы

15 536

0

38 282

налоговая база

147 889

1 068 295

5 441 647

налог, в том числе:

29 578

213 659

1 088 329

ФБ

2 958

21 366

108 833

ОБ

26 620

192 293

979 496

Как следует из материалов дела, в 2011 г. ООО «ВостСибНефть» наоборот получило больший доход по сравнению с ООО «Ойл-Маркет» и ООО «Веда-Инвест».

В данном случае правовое и экономическое значение имеет тот факт, что доход и расход являются взаимосвязанными экономическими показателями, поскольку для получения большего дохода необходимо произвести большие расходы, тогда как для получения меньшего дохода достаточно произвести меньшие расходы.

Следовательно, применительно к 2011 году, несмотря на то, что налоговый орган рассчитал средний доход исходя из показателей организаций, которые получали доход в меньшем размере, нежели проверяемый налогоплательщик, расходы были также рассчитаны в меньшем размере, чем фактически должно было понести ООО «ВостСибНефть» для получения дохода в заявленном им размере:

2011

ООО "ВостСибНефть”

ООО "Ойл-Маркет”

ООО ’’Веда- Инвест"

доход от реализации

686 454 017

157 279 644

240 235 138

расходы, связанные с реализацией

685 919 581

156 636 000

226 974 861

Внереализационные доходы

0

0

53 093

Внереализационные расходы

21 051

0

32 501

налоговая база

513 385

643 644

13 260 277

налог, в том числе:

102 677

128 729

2 652 055

ФБ

10 268

12 873

265 206

ОБ

92 409

115 856

2 386 850

Аналогичная ситуация с реализацией товаров (работ, услуг) для целей исчисления налога на добавленную стоимость в 2010 г.:

ООО "ВостСибНефть"

ООО "Ойл-Маркет"

ООО "Веда-Инвест"

1 квартал 2010

налоговая база

6 440 412

27 482 370

21 235 180

НДС

1 159 274

4 946 827

3 822 332

налоговые вычеты

1 147 796

НДС к уплате

11 478

2 квартал 2010

налоговая база

32 463 525

31 295 623

23 440 793

НДС

5 843 435

5 633 212

4 219 343

налоговые вычеты

5 808 583

НДС к уплате

34 852

3 квартал 2010

налоговая база

13 612 891

35 509 372

56 708 344

НДС

2 450 320

6 391 687

10 207 502

налоговые вычеты

2 426 404

НДС к уплате

23 916

4 квартал 2010

налоговая база

14 816 996

47 450 211

59 226 609

НДС

2 667 059

8 541 038

10 660 790

налоговые вычеты

2 649 000

НДС к уплате

18 059

Таким образом, ни в одном из проверяемых периодов показатели финансово-экономической деятельности налогоплательщиков-аналогов не соответствуют показателям деятельности ООО «ВостСибНефть».

Кроме того, из материалов дела невозможно установить налоговые обязательства по налогу на добавленную стоимость и по налогу на прибыль организаций ни ООО «Ойл-Маркет», ни ООО «Веда-Инвест», поскольку в материалах дела имеются только выписки из соответствующих налоговых деклараций (т.д. 4 л.д. 85-116), хотя суд первой инстанции в качестве критериев отбора назвал, в том числе, и суммы уплачиваемых налогов.

Как следует из материалов дела, в ходе выездной налоговой проверки налоговый орган установил, что ООО «ВостСибНефть» в проверяемый период фактически осуществляла оптовую торговлю топливом.

Инспекцией установлено, что ООО «Ойл-Маркет» и ООО «Веда-Инвест» в 2010-2011 гг. также осуществляли деятельность по оптовой торговле моторным топливом, что следует из внесенного в ЕГРЮЛ в качестве основного вида деятельности ОКВЭД 51.51, а также из актов выездных налоговых проверок, проведенных в отношении данных налогоплательщиков.

Из материалов дела следует, что в отношении ООО «Ойл-Маркет» была проведена выездная налоговая проверка за период с 01.01.2010 г. по 31.12.2011 г., по результатам которой был составлен акт № 14-08-69 от 16.08.2013 г. В данном акте отражено, что в проверяемый период времени ООО «Ойл-Маркет» осуществляло деятельность в сфере оптовой торговли горюче-смазочными материалами. Допрошенный в качестве свидетеля руководитель ООО «Ойл-Маркет» дополнительно пояснил, что ООО «Ойл-Маркет» осуществляло деятельность в сфере оптовой