Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 25.01.2015 по делу n А78-7833/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

все указанные требования-накладные, а также карточки счета 10.08 были заменены обществом на новые, отличающиеся от представленных первоначально.

Так, в карточках счета 10.08 на сумму поступления товара в размере 55985434,02 руб. номенклатура подкладки заменена с д-65 3сп гост 3280-84 на д-65 3пс ГОСТ 3280-84 (т. 2. л.д. 31, т. 9, л.д. 31); на сумму поступления товара в размере 4102642,21 руб. номенклатура подкладки заменена с д-65 на ДН-6-65 (т. 2, л.д. 32, т. 9, л.д. 32); на сумму поступления товара в размере 68430540,75 руб. номенклатура подкладки заменена с д-65 3сп 8194-75 на д 65 3пс ГОСТ 3280-84 (т. 2. л.д. 33, т. 9, л.д. 33); на сумму поступления товара в размере 8364746,85 руб. номенклатура подкладки заменена с д 65 3сп 8194,75 на д 65 3 пс 8194-75 (т. 2. л.д. 34, т. 9, л.д. 35).

В части требований накладных №№ 76 от 30.03.2010, 24 от 31.03.2010, 75 от 31.03.2010, 109 от 31.03.2010, 71 от 30.10.2010 они заменены на требования-накладные №№ 00000000076 от 30.03.2010, 00000000024 от 31.03.2010, 00000000075 от 31.03.2010, 00000000109 от 31.03.2010, 00000000071 от 30.10.2010 в новой форме № М-11, содержащей реквизиты, установленные предъявляемым к ним требованиям (т. 9, л.д. 106-109, 111).

С учетом установленных обстоятельств дела суд первой инстанции обоснованно отклонил указанные документы, поскольку с учетом положений Федерального закона «О бухгалтерском учете» действия налогоплательщика, направленные на полную замену первичных бухгалтерских документов, не отвечают требованиям его добросовестности и не предусмотрены законодательством о налогах и сборах.

Кроме того, согласно данным, содержащимся в материальном отчете по материалам ВСП за 2010 год, также представленным налогоплательщиком на проверку, установлено расхождение в количестве поступивших и израсходованных материалов - подкладок (по товарным накладным поступило 4028,5т., по материальному отчету и бухгалтерскому счету 10.08 - 4269,0т., по требованиям накладным израсходовано 4028,5т., по материальному отчету и бухгалтерскому счету 10.08 - 4065,6). В графе "остаток на 01.01.2010", т.е. сальдо на начало года отсутствуют остатки по спорным материальным ценностям, тогда как материалы были получены налогоплательщиком в 2009 году (согласно записи в вышеуказанных товарных накладных (т.3 л.д. 121-122).

Поскольку, как указывалось ранее, данный документ не соответствует форме, содержащейся в унифицированных формах первичной учетной документации, по данному документу невозможно установить дату оприходования и расходования материалов, отсутствует сальдо на начало года, неправильно указана дата сальдо на конец года (01.01.2009), по спорным материальным ценностям не отражены измерители хозяйственной операции в денежном выражении (не указаны цена за единицу измерения и сумма), не указаны дата записи, сведения от кого получено, кому отпущено, материальный отчет утвержден неуполномоченным лицом и.о.Карамушка С.Ю., налоговый орган правомерно исходил из того, что налогоплательщиком документально не подтверждено, что полученные по счетам-фактурам № 1107 от 30.10.2009 г. и № 1126 от 18.11.2009 материалы использованы при строительстве объекта «ЖД линия «Нарын-Лугокан» в 2010 году.

В части реальности поставки накладок и подкладок, обозначенных в товарных накладных №№ 1518 от 30.10.2009 и 1519 от 18.11.2009, а также счетах-фактурах №№ 1107 от 30.10.2009 и 1126 от 18.11.2009, заявитель ссылался на оригиналы железнодорожных транспортных накладных (т. 9, л.д. 97-105), из которых усматривается их доставка до грузополучателя – ЗАО УПТС ДП ОАО ТТС от грузоотправителя – ОАО «Новокузнецкий металлургический комбинат».

Вместе с тем, как правильно установил суд первой инстанции, факт доставки от приведенного грузополучателя до ООО СМП-587 по таким товарным накладным и сопутствующим им счетам-фактурам соответствующими доказательствами не подтверждается.

На основании пункта 1 статьи 510 Гражданского кодекса Российской Федерации доставка товаров осуществляется поставщиком путем отгрузки их транспортом, предусмотренным договором поставки, и на определенных в договоре условиях. В случаях, когда в договоре не определено, каким видом транспорта или на каких условиях осуществляется доставка, право выбора вида транспорта или определения условий доставки товаров принадлежит поставщику, если иное не вытекает из закона, иных правовых актов, существа обязательства или обычаев делового оборота.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 8 июля 1997 г. № 835 «О первичных учетных документах», принятым в целях реализации положений названного Федерального закона, функции по разработке и утверждению альбомов унифицированных форм первичной учетной документации и их электронных версий были возложены на Государственный комитет Российской Федерации по статистике.

Госкомстат России, реализуя предоставленные ему полномочия, Постановлением от 28 ноября 1997 г. № 78 утвердил согласованные с Минфином России и Минэкономики России унифицированные формы первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте, в том числе форму № 1-Т «Товарно-транспортная накладная», а также указания по применению и заполнению этих форм.

Пунктом 3 названного Постановления признаны утратившими силу на территории Российской Федерации приложения №№ 1, 4, 5 (формы первичной учетной документации №№ 1-Т, 4-С, 4-П) к Инструкции «О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом», утвержденные Минфином СССР и ЦСУ СССР 30 ноября 1983 г.№ 156/354/7. Остальные положения этой Инструкции действуют на территории Российской Федерации в части, не противоречащей законодательству Российской Федерации (ст. 19 Федерального закона «О бухгалтерском учете»).

В соответствии с положениями Инструкции Минфина СССР № 156, Госбанка СССР № 30, ЦСУ СССР № 354/7, Минавтотранса РСФСР № 10/998 от 30 ноября 1983 г. «О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом» (в ред. Постановления Госкомстата России от 28 ноября 1997 г. № 78), которые должны оцениваться в неразрывной связи с указаниями по применению и заполнению форм, утвержденных Постановлением Госкомстата России от 28 ноября 1997 г. № 78, товарно-транспортная накладная формы № 1-Т является первичным учетным документом, предназначенным для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки, и состоит из двух разделов: товарного и транспортного. Товарный раздел определяет взаимоотношения грузоотправителей и грузополучателей и служит для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителя и оприходования их у грузополучателя. Транспортный раздел определяет взаимоотношения грузоотправителей -заказчиков автотранспорта с организациями - владельцами автотранспорта и служит для учета транспортной работы и расчетов с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные услуги по перевозке грузов.

Таким образом, товарно-транспортная накладная формы № 1-Т применяется в тех случаях, когда осуществляются расчеты с владельцами автотранспорта, выполнившими перевозку грузов, и фактически совмещает два документа: первый из них позволяет учесть для целей бухгалтерского учета движение товарно-материальных ценностей от одного хозяйствующего субъекта к другому, а второй - транспортные работы и расчеты за услуги по перевозке грузов. Товарно-транспортная накладная выписывается в четырех экземплярах, распределяемых между всеми участниками хозяйственного оборота для учета соответствующих хозяйственных операций у каждого из них.

На основании пункта 6 указанной Инструкции товарно-транспортная накладная признана единственным документом, служащим для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителей и оприходования их у грузополучателей, а также для складского, оперативного и бухгалтерского учета. Иной унифицированной формы первичной документации по учету движения товарно-материальных ценностей при перевозке груза автомобильным транспортом и учету работы перевозчика действующим законодательством не предусмотрено.

Постановлением Госкомстата России от 25 декабря 1998 г. № 132 была введена форма № ТОРГ-12 «Товарная накладная», утвержденная для учета торговых операций и применяется для оформления (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации, и которая составляется в двух экземплярах, передаваемых по одному экземпляру организации, сдающей товары, и сторонней организации. Разделы, позволяющие учесть движение товарно-материальных ценностей, транспортные работы и расчеты за перевозку, в ней отсутствуют.

В связи с изложенным, форма ТТН № 1-Т, и форма ТН № ТОРГ-12 являются неравнозначными и взаимодополняющими документами, применяемыми исключительно при осуществлении тех хозяйственных операций, для учета которых они предназначены, а потому, в данном случае, наличие товарной накладной по форме № ТОРГ-12 не исключает необходимости наличия товарно-транспортной накладной по форме №1-Т в случае доставок груза автомобильным транспортом.

В соответствии со статьей 25 Федерального закона от 10.01.2003 № 18-ФЗ «Устав железнодорожного транспорта Российской Федерации» (далее – Устав железнодорожного транспорта) при предъявлении груза для перевозки грузоотправитель должен представить перевозчику на каждую отправку груза составленную в соответствии с правилами перевозок грузов железнодорожным транспортом транспортную железнодорожную накладную и другие предусмотренные соответствующими нормативными правовыми актами документы. Указанная транспортная железнодорожная накладная и выданная на ее основании перевозчиком грузоотправителю квитанция о приеме груза подтверждают заключение договора перевозки груза.

При предъявлении грузов для перевозки грузоотправитель должен указать в транспортной железнодорожной накладной их массу, при предъявлении тарных и штучных грузов также количество грузовых мест (статья 26 Устава железнодорожного транспорта).

По прибытии грузов на железнодорожную станцию назначения перевозчик обязан выдать грузы и транспортную железнодорожную накладную грузополучателю, который обязан оплатить причитающиеся перевозчику платежи и принять грузы (статья 36 Устава железнодорожного транспорта).

Пунктами 6.1-6.3 Правил заполнения перевозочных документов на перевозку грузов железнодорожным транспортом, утвержденных приказом МПС России от 18.06.2003 № 39, установлено, какие реквизиты железнодорожной накладной заполняются грузополучателем.

Этим же приказом МПС России утверждены формы перевозочных документов (железнодорожная накладная формы ГУ-27, железнодорожная накладная формы ГУ-27-О и т.д.). Формы перевозочных документов на перевозку грузов в универсальном контейнере и особенности их заполнения утверждены приказом МПС России от 18.06.2003 № 30.

Таким образом, при перевозке грузов железнодорожным транспортом один экземпляр железнодорожной накладной должен передаваться грузополучателю.

Вопреки утверждению налогоплательщика, суд первой инстанции, учитывая, что в представленных в дело товарных накладных №№ 1518 от 30.10.2009 и 1519 от 18.11.2009, а также счетах-фактурах №№ 1107 от 30.10.2009 и 1126 от 18.11.2009 заявитель обозначен в качестве грузополучателя, то есть участника перевозочного процесса, сделал обоснованный вывод о том, что налогоплательщик обязан иметь в наличии экземпляр перевозочного документа (товарно-транспортной или железнодорожной накладной).

Вместе с тем, товарно-транспортные документы, подтверждающие реальное перемещение (поставку) товаров от поставщика до покупателя, обществом в материалы дела представлены не были.

Указание в пункте 2.2. договора № 1 от 12.01.2009 на то, что передача ТМЦ поставщиком покупателю считается исполненной при получении ТМЦ от поставщика на основании накладной на отпуск и доверенности покупателя, не заменяет необходимости оформления нормативно установленных документов, подтверждающих реальное перемещение груза (т. 7, л.д. 39-41).

В силу пункта 2 постановления Пленума ВАС РФ № 53 от 12.10.2006, в соответствии с которым при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

При таких установленных обстоятельствах представленные в материалы дела доказательства в совокупности и взаимной связи свидетельствуют о нереальности совершения спорных хозяйственных операций, поскольку при выявленных инспекцией противоречиях в первичных бухгалтерских документах и регистрах, несоблюдении установленного порядка оформления операций первичными документами бухгалтерского учета, внесении исправлений в первичные документы и соответствующие регистры, замене первичных документов и регистров бухучёта налогоплательщиком, налогоплательщиком не представлено в материалы дела достаточных и достоверных доказательств, подтверждающих факт реального приобретения товара по накладным №№ 1518 и 1519 и его использования в своей хозяйственной деятельности для целей получения налоговой выгоды, тогда как налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость могут быть применены, а затраты при исчислении налога на прибыль могут быть учтены налогоплательщиком только при осуществлении реальных хозяйственных операций, подтвержденных документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Ссылка заявителя жалобы на представленные в материалы дела приказы, личную карточку на Логинова И.В., а также приказы на Петухова А.А., пояснения относительно программных опечаток, допущенных при оформлении требований-накладных №№ 76 от 30.03.2010 и 71 от 30.10.2010; новых требований-накладных №№ 00000000076 от 30.03.2010, 00000000024 от 31.03.2010, 00000000075 от 31.03.2010, 00000000109 от 31.03.2010, 00000000071 от 30.10.2010 в части инициалов (т. 2, л.д. 23-25, т. 4, л.д. 82-84, т. 9, л.д. 106-109, 111), по существу правильные выводы суда первой инстанции не опровергает.

Следовательно, доводы налогоплательщика о наличии оснований для признания обоснованной налоговой выгоды в виде применения спорных вычетов по налогу на добавленную стоимость за 2, 3 кварталы 2010 года и учета спорных затрат при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2010 год, судом апелляционной инстанции не могут быть приняты во внимание в силу их несостоятельности.

Поскольку реальность осуществления заявителем подрядных работ с использованием ТМЦ, отраженных в товарных накладных №№ 1518 и 1519, не установлена и обществом указанное не опровергнуто, суд апелляционной инстанции поддерживает позицию суда первой инстанции о неприменимости к настоящему делу правовой позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в постановлении от 03.07.2012 N 2341/12, в части налога