Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 24.09.2008 по делу n А33-7891/2007. Отменить решение полностью и принять новый с/а

счета-фактуры, выставленные индивидуальным предпринимателем Голубцовой Т.Г. и ОГУП «Торгово-закупочный центр «Эвенкия», суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в спорный период), налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса. Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно статье 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном настоящей главой. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом.

Таким образом, из анализа положений статьей 169-172 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что право на применение налогоплательщиком вычета налога на добав­ленную стоимость возникает при соблюдении им следующих условий:

-       наличия надлежащим образом составленного счета-фактуры, в котором сумма налога вы­делена отдельной графой;

-       приобретения товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объек­тами налогообложения, и принятия их к учету;

-       фактической оплаты товаров (работ, услуг) поставщикам (продавцам) с учетом начисленного им налога.

По счетам-фактурам, выставленным ОГУП «Торгово-закупочный центр «Эвенкия» (далее – ТЗЦ «Эвенкия»).

По результатам исследования и оценки счетов-фактур, представленных кооперативом в ходе судебного разбирательства по настоящему делу, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что кооперативом подтверждено право на применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в сумме 973 995,05 руб. на основании счетов-фактур, выставленных ТЗЦ «Эвенкия» (т. 8 л.д. 120-182).

Оспаривая решение суда первой инстанции по данному эпизоду, налоговый орган ссылается на то, что счета-фактуры, представленные заявителем в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции, не соответствуют требованиям п. 6 ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации (подписаны неуполномоченным лицом) и отличны от тех, которые представлены в ходе встречной проверки ТЗЦ «Эвенкия».

В суде апелляционной инстанции налоговым органом было заявлено ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств – счетов-фактур, выставленных ТЗЦ «Эвенкия», которые получены налоговым органом в ходе встречной налоговой проверки и отличны от тех, которые представлены кооперативом в суд первой инстанции.

В соответствии с частью 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дополнительные доказательства принимаются арбитражным судом апелляционной инстанции, если лицо, участвующее в деле, обосновало невозможность их представления в суд первой инстанции по причинам, не зависящим от него, и суд признает эти причины уважительными.

Поскольку налоговый орган не обосновал невозможность представления указанных счетов-фактур в суд первой инстанции, то ходатайство налогового органа о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств отклонено судом апелляционной инстанции.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции по данному эпизоду подлежит отмене по следующим основаниям.

В соответствии с  пунктом 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» №5 от 28.02.2001 суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу в сроки, определенные пунктом 5 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации. Указанный вывод также подтвержден  Определением Конституционного Суда Российской Федерации № 267-О от 12.07.2006 «По жалобе Открытого акционерного общества «Востоксибэлектросетьстрой» на нарушение конституционных прав и свобод положениями частей третьей и четвертой статьи 88, пункта 1 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации и части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации».

Следовательно, суд первой инстанции правомерно  принял указанные доказательства в материалы  дела.

Однако, вывод суда о том, что заявитель подтвердил право на применение соответствующих налоговых вычетов, не соответствует установленным по делу обстоятельствам, исходя из следующего.

Суд апелляционной  инстанции полагает, что налогоплательщик вправе представить в ходе судебного разбирательства по спору о правомерности налоговых вычетов  документы, подтверждающие право на применение таких вычетов, а суд обязан их принять и оценить. При этом, суд оценивает представленные документы с учетом всех фактических обстоятельств дела, в том числе, с учетом наличия уважительных причин непредставления соответствующих документов в ходе проведения налоговой проверки. Кроме того, суд апелляционной инстанции исходит из того, что  дополнительные документы в обоснование позиции налогоплательщика могут быть  учтены, если это не лишает налоговый орган возможности осуществлять налоговый контроль за правильностью исчисления налога и налоговых вычетов.

В соответствии со ст. 82 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.

Доказательств, подтверждающих наличие уважительных причин непредставления счетов-фактур 2002-2003 года в ходе выездной налоговой проверки, проведенной в октябре-декабре 2006, заявитель не представил.

Представители налогового органа также указали на то, что представление спорных счетов-фактур в ходе судебного разбирательства лишило налоговый орган возможности осуществить налоговый контроль в установленных формах, в  том числе провести проверку данных учета и отчетности кооператива, в полном объеме проверить соблюдение таких условий для предоставления вычета, как оплата приобретенного товара и принятие его на учет.

Вместе с тем, достаточным основанием  для вывода о том, что дополнительно представленные кооперативом в ходе судебного разбирательства счета-фактуры ТЗЦ «Эвенкия» не могут являться основанием для предоставления вычета по НДС в сумме 973 995,05 руб. является  установление того, что спорные счета-фактуры составлены с нарушением статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Согласно части 2 статьи 6 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон о бухгалтерском учете) руководители организаций могут в зависимости от объема учетной работы:

а) учредить бухгалтерскую службу как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером;

б) ввести в штат должность бухгалтера;

в) передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии, специализированной организации или бухгалтеру-специалисту;

г) вести бухгалтерский учет лично.

Как следует из материалов дела, в счетах-фактурах за 2002 год (т. 8 л.д. 120-161) в графе руководитель и главный бухгалтер проставлена подпись Икоева Н.О., а в  расшифровке подписи в графе руководитель указан Мамонтов А.В., в графе главный бухгалтер указана Курмантаева А.Т.

Из имеющихся в деле доказательств следует, что Мамонтов А.В. передал Икоеву Н.О. полномочия на подписание приходно-расходных документов. Суд приходит к выводу о том, что на основании данного приказа руководитель Мамонтов передал Икоеву  свои полномочия как руководителя. Указаний на передачу Икоеву полномочий на подписание документов от имени главного бухгалтера, с учетом наличия в организации главного бухгалтера,  данный приказ не содержит.

Согласно представленным документам и объяснениям сторон  в 2002 году главным бухгалтером  ОГУП «ТЗЦ Эвенкия» была Курмантаева А.Т.

Документов, подтверждающих отсутствие в штате ОГУП «ТЗЦ Эвенкия» главного бухгалтера и подтверждающих передачу полномочий главного бухгалтера Икоеву Н.О. в материалы дела не представлено.

Таким образом, спорные счета-фактуры за 2002 год в нарушение части 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации подписаны неуполномоченным лицом, в связи с чем,  не могут являться основанием для применения налоговых вычетов.

Счета-фактуры за 2003 год, выставленные ТЗЦ «Эвенкия», также составлены с нарушением пункта 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, исходя из следующего.

Согласно приказу государственного учреждения «Окружное казначейства» от 25.03.2003 № 175-к Курмантаева А.Т. принята на должность начальника отдела ОГУП «Торгово-закупочный центр» ГУ «Окружное казначейство» с 18 февраля 2003 года.

По мнению  заявителя, в 2003 году Курмантаева А.Т. уже не являлась главным  бухгалтером  кооператива, но была уполномочена подписывать счета-фактуры от имени кооператива в качестве главного бухгалтера в соответствии с должностной  инструкцией начальника отдела ГУ «Окружное казначейство».

Оценивая указанный довод, суд учитывает факт того, что государственное учреждение «Окружное казначейство» ( далее окружное казначейство) и   ОГУП «ТЗЦ Эвенкия» являются различными юридическими лицами.

При этом,  договор о передаче полномочий окружному казначейству по ведению бухгалтерского учета  кооператива в соответствии с пп. «в» п. 2 ст. 6 Закона «О бухгалтерском учете» заявителем в материалы дела  не представлен.

Документы, подтверждающие передачу ОГУП «ТЗЦ Эвенкия» полномочий на подписание счетов-фактур и других бухгалтерских документов кооператива Курмантаевой А.Т., являющейся в 2003 году работником  окружного казначейства, в материалы дела также не представлены.

Кроме того, как следует из письма от 06.05.2008 № 391 департамента по делам архивов администрации Эвенкийского муниципального района Красноярского края, в документах фонда «государственное учреждение «Окружное казначейство» в приказах по основной деятельности в личном деле Курмантаевой А.Т. за 2003 год приказа, подтверждающего передачу полномочий на подписание бухгалтерских документов от имени ТЗЦ «Эвенкия», не обнаружено.

В отсутствие указанных доказательств доводы кооператива о том, что счета-фактуры, выставленные ОГУП «ТЗЦ Эвенкия», подписаны уполномоченными лицами Икоевым Н.О. на основании приказа № 19 от 15.01.2002 и Курмантаевой А.Т. на основании трудового договора № 335 и должностной инструкции руководителя группы по бухгалтерскому обслуживанию окружного казначейства, подлежат отклонению судом апелляционной инстанции как необоснованные.

Поскольку счета-фактуры ТЗЦ «Эвенкия» за 2003 год подписаны неуполномоченным лицом, то данные счета-фактуры составлены с нарушением пункта 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации и не могут являть основанием для предоставления вычета по НДС.

По счетам-фактурам, выставленным индивидуальным предпринимателем Голубцовой Т.Г.

По результатам исследования и оценки счетов-фактур, представленных кооперативом в ходе судебного разбирательства по настоящему делу, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что кооперативом подтверждено право на применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в сумме 180 309,58 руб. на основании надлежащим образом оформленных счетов-фактур, выставленных индивидуальным предпринимателем Голубцовой Т.Г. В подтверждение факта оприходования товара кооперативом представлены в материалы дела товарные накладные, в подтверждение  оплаты товаров - платежные поручения и акты сверки взаимных расчетов. Замечаний по указанным документам налоговый орган не представил.

С учетом изложенного,  дополнительный вычет в сумме 180 309,58 руб. подлежит учету при определении  общей суммы налога, подлежащей уплате на основании оспоренного решения налогового органа.

Таким образом, с учетом выводов суда по 1 и 2 эпизодам ( необоснованное доначисление НДС с реализации соответственно  в сумме 2 163 921,53 (1 195 511,53 руб. + 968 410 руб.) за 2003 год, а также 312 324, 46 руб. (23 793,56 руб. + 288 530,9 руб.) за 2004 год, НДС с реализации за 2003 год составит 332 168,82 руб. ( 2 496 090,35- 2 163 921,53, где 2 496 090,35 руб.- сумма НДС с реализации по решению налогового органа), за 2004 год – 287 097,88 руб. ( 599 422,34-312 324,46, где 599 422,34 руб. – НДС с реализации по решению налогового органа.

Налоговые вычеты за 2003 составляют 130 431,1 руб. ( 92 931,1 + 37 500, где 92 931,1 руб. - налоговые вычеты, предоставленные налоговым органом в ходе проверки ( с учетом изменения доли выручки, подпадающей под общий режим налогообложения в связи с выводами суда по 1 эпизоду), 37 500 руб. – налоговые вычеты по счетам-фактурам, выставленным предпринимателем Голубцовой. Налоговые вычеты за 2004 год  составляют 216 212,35 руб. ( 73 402,77+142 809,58 руб., где 73 402,77 руб.- налоговые вычеты, предоставленные налоговым органом в ходе проверки, 142 809,58 руб. – налоговые вычеты по счетам-фактурам, выставленным предпринимателем Голубцовой.

Таким образом, за 2003 подлежит уплате в бюджет НДС в сумме 201 737,22 руб. (332 168,32-130 431,1),