Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 24.09.2008 по делу n А33-7891/2007. Отменить решение полностью и принять новый с/а

обязаны руководствоваться письменными разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.

Направление названного письма Федеральной налоговой службой сопроводительным письмом от 21.09.2005 № ГИ-6-22/785@ нижестоящим налоговым органам для использования в работе не исключает возможности многократного применения содержащегося в нем предписания и порождает правовые последствия для неопределенного круга лиц.

Доводы налогового  органа о том, что соответствующие товары приобреталась не для нужд соответствующих учреждений, суд считает необоснованными, исходя из следующего.

Статьей 11 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

В соответствии с пунктом 1 статьи 492 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 5 постановления от 22 октября 1997 года № 18 «О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки» разъяснил, что под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе, приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.). Однако в случае, если указанные товары приобретаются у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже.

Как следует из содержания представленных в материалы дела счетов-фактур (см. т. 5 л.д. 104-175, т.7 л.д. 35-177), в 2002-2003 годах кооператив осуществлял реализацию продуктов питания и непродовольственных товаров бюджетным учреждениям через объекты стационарной торговли (магазины), товары передавались в подотчет физическим лицам – работникам бюджетных учреждений, о чем имеются соответствующие записи в указанных счетах-фактурах. Расчет за товары произведен путем проведения взаимозачетов в 2003-2004 годах.

Доказательств, подтверждающих реализацию товаров не из магазинов, принадлежащих кооперативу, в том числе со складов кооператива, налоговый орган не представил.

На основании изложенных норм права и имеющихся в деле доказательств суд приходит к выводу о том, что сделки по реализации продуктов питания, непродовольственных товаров бюджетным учреждениям являлись сделками розничной купли-продажи.

Довод налогового органа о том, что наличная форма расчетов в 2002 году имела определяющее значение для определения правомерности применения системы ЕНВД, подлежит отклонению судом апелляционной инстанции, поскольку согласно оспариваемому решению налогового органа НДС за 2002 год кооперативу не доначислялся. При этом, судом установлено, что продажа  товаров имела место как в 2002, так и в 2003 году, расчеты  произведены  в 2003-2004. С учетом учетной политики кооператива «по оплате» налоговый орган доначислил НДС соответственно за 2003-2004 годы.

Таким образом, кооператив правомерно применял систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход к такому виду осуществляемой им деятельности как реализация товаров бюджетным учреждениям через магазины за безналичный расчет, поскольку вышеуказанная деятельность является розничной торговлей,  в связи с чем доначисление НДС за 2003-2004 годы согласно приложениям № 46 и 55 к акту выездной налоговой проверки в оспариваемых суммах является неправомерным.

Подэпизод 1 (доначислении НДС в сумме 91 839,56 руб. по компенсационным выплатам из бюджета).

Как следует из приложения № 46 к акту выездной налоговой проверки, пояснений и расчетов налогового органа, в налоговую базу при исчислении НДС за сентябрь 2003 года включена сумма 459 197,79 руб., с которой доначислен НДС в сумме 91 839,56 руб.

Однако, основания для доначисления указанной суммы НДС в оспариваемом решении налогового органа не указаны.

Как следует из объяснений заявителя, указанная сумма  налога доначислена в связи со включением в налоговую базу компенсационных выплат из бюджета, полученных в связи с производством и реализацией хлеба.

В суде апелляционной инстанции налоговый орган заявил, что компенсационные выплаты из бюджета не подтверждаются первичными документами, не доказано, что сумма 459 197,79 руб. направляется именно на погашение затрат на производство хлеба.

Суд апелляционной инстанции считает доводы налогового органа по данному эпизоду необоснованными, исходя из следующего.

соответствии с частью 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

Как следует из оспариваемого решения налогового органа, факт получения и наличие оснований для отнесения компенсационных выплат к объекту налогообложения по НДС налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки не исследовались.

Как следует из материалов дела и налоговым органом не оспорено, в 2002, 2003 годах кооператив осуществлял деятельность, связанную с производством и реализацией хлеба. Распоряжением администрации ЭАО от 01.04.2002 № 311-р установлена розничная цена на хлеб для организаций-производителей. Дотации предприятиям-производителям определялись в размере стоимости тепло-электроэнергии, печного топлива, необходимого для производства хлеба согласно постановлению от 06.03.2002 № 61 «Об утверждении Положения о возмещении затрат на производство хлеба», а также стоимости основного сырья (муки). В соответствии с указанными правовыми актами кооперативом ежеквартально в Управление экономики и перспективного развития администрации округа предоставлялись калькуляция на хлеб и справки о сумме дотаций. Оспариваемая сумма компенсаций была погашена со стороны Управления финансов администрации ЭАО посредством проведения зачета, что подтверждается соглашением о зачете взаимных платежей в бюджет за 2003 год (т. 11 л.д. 97).

Поскольку компенсационные выплаты в спорной сумме подтверждены заявителем, налоговым органом не доказано, что в соответствии  со  статьей 146 Налогового кодекса Российской Федерации указанные суммы  являются объектом налогообложения по НДС, то включение в налоговую базу при исчислении НДС за сентябрь 2003 года суммы компенсационных выплат из бюджета – 459 197,79 руб., и доначисление НДС в сумме 91 839,56 руб. является неправомерным.

Таким образом, по первому эпизоду налоговым органом неправомерно исчислен НДС с реализации в общей сумме 1 219 305,09 руб., в том числе: за 2003 год в сумме 1 195 511,53 руб., за 2004 год в сумме 23 793,56 руб., решение налогового органа в указанной части правильно признано судом первой инстанции недействительным.

 Эпизод № 2 (о  доначислении НДС в размере 1 256 941,4 руб. с операций по реализации товаров ОГУП «ТЗЦ Эвенкия» на основании счетов-фактур с пометкой «взаимозачет»).

Согласно оспариваемому решению налогового органа кооперативу доначислен НДС (без учета предоставленных вычетов) с операций по реализации товаров ОГУП «Торгово-закупочный центр «Эвенкия» на основании счетов-фактур с пометкой «взаимозачет» в общей сумме 1 256 941,40 руб., в том числе: за 2003 год в сумме 968 410,50 руб. (приложения № 48, 49 к акту выездной налоговой проверки, т. 1 л.д. 63-66), за 2004 год в сумме 288 530,90 руб. (приложение № 56, т.1 л.д. 71-72). Основанием для доначисления указанных сумм НДС послужили выводы налогового органа о том, что  пометка «взаимозачет» на счетах-фактурах свидетельствует об оплате товаров, в связи с чем, стоимость реализованных товаров подлежит включению в налоговую базу при исчислении налога на добавленную стоимость; оплату товаров подтверждают четырехсторонние соглашения о зачете взаимных требований в окружной бюджет между Управлением финансов Администрации Эвенкийского автономного округа, дошкольными образовательными учреждениями, ОГУП «Торгово-закупочный центр «Эвенкия» и Потребительским кооперативом «Илимпийский райсеверкооп».

Признавая недействительным оспариваемое решение налогового органа в указанной части, суд первой инстанции правильно исходил из того, что на основании пункта 2 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 410 Гражданского кодекса Российской Федерации доказательством проведения зачета может быть заявление, изложенное в письменной форме и адресованное другой стороне, в котором четко выражена воля стороны на проведения зачета конкретных требований. Сама по себе пометка на счетах-фактурах «взаимозачет», не является доказательством волеизъявления кооператива на проведение зачета, поскольку не содержит информации о проведении зачета в счет конкретных требований. Кроме того, счета-фактуры не подписаны должностными (либо иными уполномоченными) на проведение зачета лицами; не все счета-фактуры, отраженные в приложениях №48, №49, №56, содержат пометки «взаимозачет».

Суд первой инстанции оценил четырехсторонние соглашения, заключенные между Управлением финансов Администрации Эвенкийского автономного округа, дошкольными образовательными учреждениями, ОГУП «Торгово-закупочный центр «Эвенкия» и Потребительским кооперативом «Илимпийский райсеверкооп», и пришел к правильному выводу о том, что данные соглашения свидетельствуют только о погашении кредиторской задолженности кооператива перед ОГУП «Торгово-закупочный центр «Эвенкия» за поставленные в адрес кооператива товары.

Иных доказательств проведения зачетов взаимных требований на основании счетов-фактур, перечисленных в приложениях №№ 48, 49, 56, налоговым органом не представлено.

Доводы налогового органа о том, что судом первой инстанции при исследовании доказательств не учтено и не дано оценки договорам о совместной деятельности № 32 от 01.03.2002, регистру аналитического учета взаимных расчетов за период с 01.01.2003 по 31.12.2004, имеющего характер акта сверки, книгам аналитического учета расчетов с ГП ЭАО «ТЗЦ Эвенкия», счетам – фактурам с пометкой «взаимозачет», четырехсторонним соглашениям, являющимся доказательствами оплаты товаров, подлежат отклонению судом апелляционной инстанции, поскольку указанные документы не подтверждают проведения взаимозачета в соответствии с требованиями статьи 410 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Таким образом, налоговым органом неправомерно доначислен НДС с операций по реализации товаров ОГУП «Торгово-закупочный центр «Эвенкия» на основании счетов-фактур с пометкой «взаимозачет» в общей сумме 1 256 941,40 руб., в том числе: за 2003 год в сумме 968 410,50 руб. (приложения № 48, 49 к акту выездной налоговой проверки, т. 1 л.д. 63-66), за 2004 год в сумме 288 530,90 руб. (приложение № 56, т.1 л.д. 71-72).

Эпизод № 3 ( вычет суммы налога на добавленную стоимость по счетам – фактурам, дополнительно представленным в суд, поставщиков индивидуального предпринимателя Голубцовой Т.Г и  ОГУП «ТЗЦ Эвенкия»).

Как следует из материалов дела и объяснений сторон, в проверяемом периоде помимо реализации  продовольственных  товаров бюджетным учреждениям по вышеизложенным  спорным сделкам, заявителем осуществлялась деятельность по  сдаче имущества в аренду, реализация объектов недвижимости, реализация продовольственных товаров иным организациям, что влечет уплату налогов по общеустановленной системе. Однако, НДС в спорном периоде заявитель не исчислял и не уплачивал, налоговые декларации в налоговый орган не представлял,  книгу покупок и книгу продаж, журнал учета выставленных и полученных счетов-фактур в соответствии с пунктами 1 и 7 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 № 914, не вел.

Правомерность доначисления  НДС по вышеуказанным операциям заявитель в суде не оспаривал. Однако, в суд первой инстанции  заявитель представил дополнительные  документы и заявил дополнительные  налоговые вычеты на сумму 1 154 304,63 руб., в том числе  180 309,58 руб.- по счетам-фактурам, выставленным индивидуальным  предпринимателем Голубцовой, 973 995,05 руб. – по счетам-фактурам, выставленным ОГУП «ТЗЦ «Эвенкия».

Как следует из материалов дела, по итогам проверки налоговым органом кооперативу предоставлены вычеты по НДС за 2003 год в сумме 97 309,74 руб. (приложение № 59, т. 1 л.д. 75), за 2004 год в сумме 73 402,77 руб. (приложение № 61, т. 1 л.д. 77).

При рассмотрении настоящего дела судом первой инстанции приняты дополнительно представленные кооперативом документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в общей сумме 180 309,58 рублей на основании счетов-фактур №17/2 от 24.03.2003, №114 от 05.10.2004, №115 от 05.10.2004, №143 от 15.12.2004, №152 от 29.12.2004, №153 от 30.12.2004 (т. 8 л.д. 51-56, расчет – т. 8 л.д. 1-3), в том числе, 2003 год – 37 500 руб., 2004 год – 142 809,58 руб., выставленных индивидуальным предпринимателем Голубцовой Т.Г., и в сумме 973 995,05 рублей, в том числе, 868 483,54 руб. за 2003 год, 105 511,51 руб. за 2004 год, на основании 203 счетов-фактур, выставленных ОГУП «Торгово-закупочный центр «Эвенкия» (см. представленную в суд апелляционной  инстанции таблицу «Счета-фактуры, полученные от ОГУП ТЗЦ «Эвенкия»).  При этом, суд первой инстанции признал неправомерными вычеты в сумме 2 513,91 руб. за январь 2003 по счетам-фактурам, выставленным ОАО «Красноярсккрайснабсбыт», в связи с чем решение налогового органа в части доначисления 2 513,91 руб. НДС и 1 395,38 руб. пени признано законным. ( с учетом доводов сторон законность решения суда в указанной части судом апелляционной инстанции не проверяется).

Оценив доводы сторон и исследовав дополнительно представленные кооперативом в суд первой инстанции