Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 24.09.2008 по делу n А33-7891/2007. Отменить решение полностью и принять новый с/а

34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы №3 по Красноярскому краю проведена выездная налоговая проверка Потребительского кооператива «Илимпийский райсеверкооп»  по вопросам соблюдения налогового законодательства при исчислении и уплате единого налога на вмененный доход, налога на добавленную стоимость, земельного налога, транспортного налога, налога на прибыль  за период с 01.01.2003 по 31.12.2004.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что кооператив осуществлял следующие виды деятельности: розничную торговлю товарно-материальными ценностями через магазины, имеющие торговые залы; сдачу в аренду нежилых помещений; операции по реализации товаров бюджетным учреждениям, расчеты по которым проводились в безналичном порядке путем проведения взаимозачетов; взаиморасчеты с дебиторами и кредиторами товарами в счет оплаты услуг; операции по реализации недвижимого имущества. При этом, кооператив признавал себя только плательщиком единого налога на вмененный доход, иные налоги по общей системе налогообложения не исчислял и не уплачивал, в связи с чем налоговый орган в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации определил суммы налога на добавленную стоимость, налога на имущество и земельного налога расчетным путем на основании представленных налогоплательщиком документов (счетов-фактур), а также информации, полученной по результатам встречных налоговых проверок.

В результате выездной налоговой проверки налоговым органом установлены следующие нарушения налогового законодательства:

- неуплата кооперативом 2 924 800,18 рублей налога на добавленную стоимость за 2003-2004 годы в результате невключения в налоговую базу операций по реализации недвижимого имущества, товаров бюджетным организациям за безналичный расчет, товаров ОГУП «Торгово-закупочный центр «Эвенкия»  и неправомерного применения налоговых вычетов на основании счетов-фактур, выставленных ОАО «Красноярсккрайснабсбыт» и составленных с нарушением статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации;

- неуплата кооперативом 330 650 рублей налога на имущество организаций за 2003-2004 годы в результате занижения налоговой базы;

- неуплата кооперативом 132 904,29 рублей земельного налога в результате занижения налоговой базы;

- грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, в течение более двух налоговых периодов;

- непредставление налоговых деклараций по налогу на имущество за 2003-2004 годы, по земельному налогу за 2004 год, по налогу на прибыль за 2003-2004 годы, по налогу на добавленную стоимость за 1 – 4 кварталы 2004 года;

- непредставление в налоговый орган расчетов авансовых платежей по налогу на имущество, земельному налогу и налогу на прибыль за 1 квартал, полугодие, 9 месяцев 2004 года и 2004 год.

Результаты выездной налоговой проверки зафиксированы в акте  №11-11/3 от 05.02.2007.

На основании названного акта 16.04.2007 начальником межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №3 по Красноярскому краю принято решение №5 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно пунктам 2 и 3 резолютивной части которого кооперативу предложено уплатить 2 924 800,18 рублей налога на добавленную стоимость и 1 535 882,94 рублей пени; 330 650 рублей налога на имущество организаций и  126 523,55 рублей пени; 132 904,29 рублей земельного налога и 52 654,78 рублей пени.

Кроме того, решением №5 от 16.04.2007 кооператив привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной:

- пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в налоговый орган налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2003-2004 годы в виде 200 рублей штрафа;

- пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в налоговый орган налоговых деклараций по налогу на имущество в виде 882 982 рублей штрафа; по земельному налогу – в виде 183 357 рублей штрафа; по НДС – в виде 768 648.25 рублей штрафа;

- пунктом 1 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения в виде 15 000 рублей штрафа;

- пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на имущество организаций в виде 66 130 рублей штрафа; земельного налога – в виде 26 580.86 рублей штрафа; НДС – в виде 584 960.03 рублей штрафа;

- пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный срок расчетов авансовых платежей по налогу на имущество организаций в виде 150 рублей штрафа; по земельному налогу – в виде 150 рублей штрафа; по налогу на прибыль – в виде 150 рублей штрафа.

Не согласившись с вышеназванным решением в части, потребительский кооператив «Илимпийский райсеверкооп» обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Эпизод № 1 (о доначислении НДС в размере 1 219 305,09 руб. в связи с проведением безналичных расчетов с бюджетными учреждениями).

Согласно оспариваемому решению налоговый исчислил НДС с операций по реализации товаров бюджетным учреждениям (детским садам, школам, больницам, образовательным учреждениям) за 2003 год в сумме 1 199 236,60 руб. (оспариваемая сумма – 1 195 511 руб., см. приложение № 46 к акту выездной налоговой проверки от 05.02.2007 № 11-11/3, т. 1 л.д. 61); за 2004 год в сумме 23 793,56 руб. (приложение № 55 к акту проверки, т.1 л.д. 70).

Основанием для принятия решения в указанной части послужил вывод налогового органа о том, что кооперативом неправомерно применялась система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее – ЕНВД) в отношении операций по реализации товара за безналичный расчет.

Суд первой инстанции пришел к выводу о том, что доначисление налога на добавленную стоимость в общей сумме 1 219 305,09 рублей неправомерно, поскольку у налогоплательщика не возникла обязанность перейти на общую систему налогообложения в связи с осуществлением расчетов за переданный товар по сделкам розничной купли-продажи в безналичной форме.

Оспаривая решение суда первой инстанции, налоговый орган ссылается на то, что судом  произвольно расширено толкование указанного в абзаце 8 статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации (в ред. от 30.12.2004) понятия розничной торговли и применены нормы, не подлежащие применению; бюджетные учреждения могут заниматься предпринимательской деятельностью, приобретают товары не для личных целей, а для оказания соответствующих услуг.

В суде апелляционной инстанции налоговый орган уточнил, что основания для вывода об осуществлении розничной торговли  отсутствуют, поскольку заявитель применял безналичную форму расчетов, а приобретенные у кооператива товары  не были использованы бюджетными учреждениями  для личного и семейного  потребления.

Исследовав представленные в материалы дела доказательства и оценив доводы сторон, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что решение суда первой инстанции в указанной части является правильным, а доводы налогового органа необоснованными, исходя из следующего.

До 01 января 2003 года система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности регулировалась Федеральным законом №148-ФЗ от 31.07.1998 «О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности».

Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 3 названного Закона плательщиками единого налога являются юридические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере розничной торговли, осуществляемой через магазины с численностью работающих до 30 человек, палатки, рынки, лотки, ларьки, торговые павильоны и другие места организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади.

С 01 января 2003 года введена в действие глава 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности» (Федеральный закон от 24.07.2002 № 104-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах»).

Согласно пункту 1 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации, система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается Налоговым кодексом Российской Федерации, вводится в действие законами субъектов Российской Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении,  в том числе розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади (пп.4 п.2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации).

Уплата организациями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество организаций (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и единого социального налога (в отношении выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

Организации, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Законом Красноярского края от 20.11.2002 № 4-688 «О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в Красноярском крае» в спорный период на территории Красноярского края установлен специальный режим налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади (п.4 статьи 2 Закона).

В течение 2003-2004 годов понятие розничной торговли в Налоговом кодексе Российской Федерации регламентировалось следующим образом: в 2003 году розничная торговля определялась как торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет (статья 346.27 Кодекса), в 2004 году розничная торговля определялась как торговля товарами и оказание услуг покупателям, как за наличный расчет, так и с использованием платежных карт (статья 346.27 Кодекса в редакции Федерального закона от 07.07.2003 № 117-ФЗ). При этом, согласно ст. 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации вид деятельности, влекущий применение системы налогообложения в виде ЕНВД, определялся как розничная торговля, осуществляемая через магазины соответствующей площади.

С 01 января 2006 года введена в действие новая редакция статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации, признающая продажу по договорам розничной купли-продажи в качестве розничной торговли независимо от формы расчетов (Федеральный закон от 21 июля 2005 года № 101-ФЗ).

Учитывая данные изменения, а также то обстоятельство, что по указанным вопросам ранее финансовыми и налоговыми органами давались противоречивые разъяснения, Министерство финансов Российской Федерации в письме от 15 сентября 2005 года № 03-11-02/37 указало на возможность не производить перерасчет налоговых обязательств за 2003 - 2005 годы в случае, если налогоплательщиками, переведенными на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, применялись различные формы расчетов за товары при розничной торговле. На данные обстоятельства указывает и Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 20.10.2005 № 405-О.

Доводы налогового органа о том, что суд первой инстанции неправомерно применил указанные разъяснения Минфина Российской Федерации подлежат отклонению судом апелляционной инстанции по следующим основаниям.

Полномочиями по изданию нормативных правовых актов по вопросам налогов и сборов наделены федеральные органы исполнительной власти, уполномоченные осуществлять функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере налогов и сборов и в сфере таможенного дела. Таким органом является Министерство финансов Российской Федерации, которому в соответствии с Указом Президента Российской Федерации от 09.03.2004 № 314 «О системе и структуре федеральных органов исполнительной власти» переданы функции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по принятию нормативных правовых актов в сфере налогов и сборов и ведению разъяснительной работы по законодательству о налогах и сборах, что предусмотрено пунктом 1 статьи 4, пунктом 1 статьи 34.2 Налогового кодекса Российской Федерации.

Налоговые органы в соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации