Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 07.05.2014 по делу n А33-90/2013. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

решения в вышестоящий налоговый орган.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равноправия сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается, как на основания своих требований и возражений.

В соответствии с частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В силу части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий – несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Проверив процедуру привлечения общества к налоговой ответственности и рассмотрения апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что Инспекцией существенных нарушений условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки не допущено, права ОАО «Лесосибирский ЛДК № 1», установленные статьями 21, 100, 101 Кодекса, Инспекцией обеспечены и соблюдены.

В соответствии со статьей 143 Кодекса ОАО «Лесосибирский ЛДК № 1» в спорном периоде                    (в 4 квартале 2011 года) являлось налогоплательщиком НДС.

Согласно статье 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, начисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. При этом вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 указанного Кодекса.

Таким образом, право на применение налогоплательщиком вычета НДС и его последующее возмещение возникает при соблюдении им совокупности двух условий: наличия надлежащим образом оформленных счетов-фактур, принятие товара на учет.

Ставки для исчисления НДС и порядок их применения установлены статьей 164 Кодекса. Так, согласно пункту 3 названной статьи налогообложение производится по налоговой ставке 18 процентов в случаях, не указанных в пунктах 1, 2 и 4 настоящей статьи.

Из материалов дела следует, что существом спора является вопрос о правомерности применения обществом нулевой налоговой ставки при исчислении НДС за 4 квартал 2011 года в отношении части денежных средств, поступивших от контрагентов, которые общество определило в качестве платы за оказанные транспортно-экспедиционные услуги, и вычетов по данному налогу в отношении операций, непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, в отношении которых были оказаны соответствующие услуги.

Согласно позиции общества средства поступили в связи с международной перевозкой и транспортировкой товаров до станций (портов) назначения за пределами территории Российской Федерации. Следовательно, в соответствии с  подпунктом 2.1 пункта 1 статьи  164 Кодекса реализованные услуги подлежат налогообложению по нулевой процентной ставке.

В свою очередь налоговый орган в оспариваемых решениях привел следующие основания в подтверждение вывода о неправомерности применения нулевой процентной ставки и, как следствие, вычетов по НДС:

-           в отношении услуг по перевозке товаров, вывозимых за пределы территории Российской Федерации  несколькими видами транспорта разными налогоплательщиками, между пунктами, расположенными на территории Российской Федерации, нулевая ставка НДС не применяется;

-           в наименовании услуг указан пункт отправления на территории Российской Федерации (г. Лесосибирск), а также российский морской порт погрузки, но не отражены сведения о транспортно-экспедиционных услугах до стран назначения, указанных в приложениях к соответствующим контрактам поставок;

-           применение нулевой ставки НДС по транспортно-экспедиционным услугам при организации международной перевозки поставлено в зависимость от участия экспедитора в организации процесса такой перевозки, поэтому при заключении договора транспортной экспедиции в нем необходимо прописывать: сведения о грузе и об условиях его перевозки (маршрут, грузоотправитель, грузополучатель и иные сведения, необходимые для подтверждения международной перевозки товаров); порядок представления экспедитору копии таможенной декларации;

-           документы налогоплательщика (договоры на оказание услуг с иностранными покупателями пиломатериалов, заявки экспедитору, акты оказанных транспортно-экспедиционных услуг, сводные месячные акты об оказании транспортно-экспедиционных услуг), не могут подтверждать факт оказания транспортно-экспедиционных услуг, поскольку не раскрывают их «содержание и характер».

В соответствии с положениями статьи 164 Кодекса (в редакции, действовавшей до 2011 года), по ставке 0 процентов облагались работы и услуги по сопровождению, перевозке или транспортировке, погрузке и перегрузке ввозимых на территорию Российской Федерации и вывозимых с территории Российской Федерации товаров (подпункт 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации).

Данная норма утратила силу с 1 января 2011 года, вместо нее введен в действие подпункт 2.1 пункта 1 статьи 164 Кодекса, в соответствии с которым (в редакции, действующей с 01.01.2011) налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации услуг по международной перевозке товаров.

В целях данной статьи под международными перевозками товаров понимаются перевозки товаров морскими, речными судами, судами смешанного (река - море) плавания, воздушными судами, железнодорожным транспортом и автотранспортными средствами, при которых пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории Российской Федерации.

Положения данного подпункта распространяются также на транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки. В целях настоящего подпункта к транспортно-экспедиционным услугам относятся участие в переговорах по заключению контрактов купли-продажи товаров, оформление документов, прием и выдача грузов, завоз-вывоз грузов, погрузочно-разгрузочные и складские услуги, информационные услуги, подготовка и дополнительное оборудование транспортных средств, услуги по организации страхования грузов, платежно-финансовых услуг, таможенного оформления грузов и транспортных средств, а также разработка и согласование технических условий погрузки и крепления грузов, розыск груза после истечения срока доставки, контроль за соблюдением комплектной отгрузки оборудования, перемаркировка грузов, обслуживание и ремонт универсальных контейнеров грузоотправителей, обслуживание рефрижераторных контейнеров и хранение грузов в складских помещениях экспедитора.

Согласно положениям подпункта 3 пункта 3.1 статьи 165 Кодекса при реализации услуг, предусмотренных подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 164 Кодекса, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов налогоплательщиками представляются в налоговые органы:

-           контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным или российским лицом на оказание указанных услуг. В случае вывоза товаров с территории Российской Федерации на территорию государства - члена Таможенного союза или ввоза товаров на территорию Российской Федерации с территории государства - члена Таможенного союза и заключения налогоплательщиком контракта на оказание указанных услуг с лицом, не осуществляющим внешнеэкономическую сделку с перевозимыми товарами, помимо указанного контракта (копии контракта) представляется копия контракта этого лица с лицом, осуществляющим внешнеэкономическую сделку с перевозимыми товарами;

-           копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации (ввоз товаров на территорию Российской Федерации), в том числе с учетом следующих особенностей.

При вывозе товаров за пределы таможенной территории Таможенного союза, в том числе через территорию государства - члена Таможенного союза, морским или речным судном, судном смешанного (река - море) плавания в налоговые органы представляются:

-           копия поручения на отгрузку товаров с указанием порта разгрузки и отметкой «Погрузка разрешена» российского таможенного органа места убытия;

-           копия коносамента, морской накладной или любого иного подтверждающего факт приема товара к перевозке документа, в котором в графе «Порт разгрузки» указано место, находящееся за пределами таможенной территории Таможенного союза.

Суд апелляционной инстанции, исходя из системного толкования приведенных норм права, соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что характер международной перевозки (транспортно-экспедиционных услуг) определяется конечным пунктом отправления или пунктом назначения товаров, который должен быть расположен за пределами территории Российской Федерации. При этом, пункты отправления и пункты назначения должны определяться исходя из достижения цели перевозки ( в том числе перевозки в непрямом международном сообщении), а не из того, на каком промежутке перевозки товара оказываются услуги отдельным экспедитором.  Соответствующие нормы не исключают квалификации перевозки в качестве международной в случае непрямого международного сообщения, что предполагает отправку товара в режиме экспорт за пределы территории Российской Федерации не из первоначального пункта отправки товара. Из приведенного понятия международной перевозки не следует квалифицирующего признака в виде перевозки только одним видом транспорта при том, что конечный пункт  назначения товара находится за пределами территории Российской Федерации.

Доводы налогового органа об обратном отклоняются судом как основанные на неверном толковании норм материального права.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 13.03.2008 № 5-П, одинаковые экономические результаты деятельности налогоплательщиков должны влечь одинаковое налоговое бремя и принцип равенства налогового бремени нарушается в тех случаях, когда определенная категория налогоплательщиков попадает в иные по сравнению с другими налогоплательщиками условия, хотя между ними нет существенных различий, которые оправдывали бы неравное правовое регулирование.

Соответственно исключение возможности применения нулевой налоговой ставки при исчислении НДС, в случае когда доставка за пределы территории Российской Федерации осуществляется посредством нескольких видов транспорта и не из первоначального пункта отправки товара, означает нарушение принципа равенства налогообложения, закрепленного в статье 3 Кодекса.

Как установлено судом и не оспаривается сторонами, в соответствии с пунктом 1.2 контрактов об определении страны назначения в приложении к контракту и соответствующими приложениями к контрактам пункт назначения товаров находился за пределами территории Российской Федерации. При этом в приложениях также содержатся указания на промежуточные пункты поставки товара, в том числе Усть-Луга, Санкт-Петербург, Антропшино, Заневский и др.

Во исполнение вышеуказанных контрактов ОАО «Лесосибирский ЛДК №1» (экспедитор) заключило договоры на оказание услуг от 25.01.2011 № NC/D/S/RW/1/11 с клиентом «NAISON COMMERCIAL LTD» (Кипр), а также от 04.10.2010 № LEX/E/S/RW/2/10 и от 25.01.2011                             № LEX/E/S/RW/1/11 с клиентом «LEXNER HANDEL K/S» (Дания).

Согласно пункту 3 всех заключенных договоров на оказание услуг (далее - договоры ТЭУ): экспедитор обязуется за вознаграждение и за счет клиента организовать выполнение комплекса услуг, связанных с перевозкой и транспортировкой товаров железнодорожным транспортом в том числе, но, не ограничиваясь организацией перевозки, заключением договора перевозки, обеспечением отправки товара; экспедитор от своего имени заключает договоры и осуществляет расчеты с перевозчиками; клиент возмещает расходы экспедитора, связанные с перевозкой товара от железнодорожной станции Лесосибирск до станции назначения, указанной в приложении к контрактам купли-продажи пиломатериалов (№№ NC/D/S/LES/1/10, NC/D/U/LES/1/10, NC/D/S/LES/1/11,  NC/D/U/LES/1/11 - применительно к договору на оказание услуг от 25.01.2011 № NC/D/S/RW/1/11; №№ LEX/GER/E/S/LES/1/11, LEX/EUR/E/S/LES/1/11, LEX/ITA/E/S/LES/1/11, LEXUK/D/S/LES/1/11 – применительно к договору оказания услуг от 25.01.2011                                         № LEX/E/S/RW/1/11; №№ LEX/E/S/LES/2/10, LEX/E/S/LES/3/10, LEX/D/S/LES/1/10, LEX/D/S/LES/2/10, LEX/JJ/E/S/LES/1/10, LEX/CHU/E/S/LES/1/10, LEX/ITA/E/S/LES/1/10, LEX/VH/E/S/LES/1/10 – применительно к договору оказания услуг от 04.10.2010                                      № LEX/E/S/RW/2/10).

В пунктах 4, 5 договоров ТЭУ в качестве отправителя указано ОАО «Лесосибирский ЛДК №1»; станция отгрузки - Лесосибирск, а в пункте 6 стороны определили, что «товар и станция назначения указывается в приложениях к контрактам» купли-продажи пиломатериалов, которые перечислены в каждом из трех договоров ТЭУ.

Акт об оказании услуг оформляется после прибытия экспедируемого груза на станцию назначения, указанную согласно пункту 6 договора ТЭУ. Срок доставки