Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 07.05.2008 по делу n А33-5428/2006. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

Федерации», Перечень продукции производственно-технического назначения, товаров народного потребления и услуг, на которые государственное регулирование цен (тарифов) на внутреннем рынке Российской Федерации осуществляют органы исполнительной власти Российской Федерации, утверждённый постановлением Правительства Российской Федерации от 07.03.1995  № 239).

Стоимость энергоресурсов (электрической и тепловой энергии) для населения и приравненных к нему потребителей в спорных периодах для ОАО «Красноярскэнерго» устанавливалась Региональной энергетической комиссией Красноярского края (постановления от 20.12.2002 № 27 «Об установлении тарифа на электрическую и тепловую энергию, отпускаемую ОАО «Красноярскэнерго»), для МУП «Водоканал» - администрацией города Красноярска (постановление администрации города Красноярска от 20.02.2002 № 85 «О тарифах на услуги водоснабжения и канализации»), для МУП «Гортеплоэнерго» - администрацией города Красноярска (постановление от 31.12.2002 № 697).

Согласно пункту 13 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам (тарифам), установленным в соответствии с законодательством Российской Федерации, для целей налогообложения налогом на добавленную стоимость принимаются вышеуказанные цены (тарифы).

Абзацем 2 пункта 2 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при реализации товаров (работ, услуг) с учетом дотаций, предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с федеральным законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен реализации.

Из материалов дела (книга продаж за август-декабрь 2002 года, книга покупок, счетов-фактур МП «ПЖРЭТ 10», МУП «Гортеплоэнерго», ОАО «Красноярскэнерго», МУП «Водоканал») следует, что в спорный период предприятие в цене коммунальной услуги (отопления, горячей воды, холодной воды, канализации), получало налог на добавленную стоимость, от населения и при приобретении материальных ресурсов ресурсоснабжающие организации предъявляли сверх стоимости тарифа налог на добавленную стоимость к оплате заявителю.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно установил, что не являясь субъектом, освобожденным от уплаты налога на добавленную стоимость, и, оказывая услугу, не освобожденную от обложения налогом на добавленную стоимость, предприятие обязано исчислить налог на добавленную стоимость со стоимости всей коммунальной услуги, в том числе и со стоимости электроэнергии, теплоснабжения, водоснабжения и канализации населению, кроме того, предприятие вправе применить вычет со стоимости ресурсов поставленных ресурсоснабжающими организациями.

Несостоятельным является довод налогового органа о том, что оплата налога на добавленную стоимость в составе платы за коммунальные ресурсы не за счет собственных средств налогоплательщиком не осуществлялась.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, при исчислении общей суммы налога на добавленную стоимость налогоплательщик вправе воспользоваться вычетом, уменьшив общую сумму налога, на суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории.

Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации и при наличии соответствующих первичных документов (пункт 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации).

Согласно пункту 2.3.10 Приказа об учетной политике, в 2004 году на предприятии метод учета доходов от реализации товаров (работ, услуг) в целях исчисления налога на добавленную стоимость определен по отгрузке (метод начисления). Следовательно, в январе-декабре 2004 года предприятием в объем реализации включена сумма налога не зависимо от факта оплаты ресурсов населением.

Из счетов-фактур, по которым налоговым органом не принят к вычету налог на добавленную стоимость следует, что к вычету заявлена стоимость ресурсов, потреблнных населением в январе-декабре 2004 года.

Оплата за данные ресурсы осуществлена заявителем на основании платежных поручений, акта проведения зачета взаимных требований. Факт оплаты ресурсов на основании указанных платежных документов налоговым органом не опровергнут.

Из решения налогового органа следует, что налоговый орган анализ источника поступления средств на каждую дату оплаты спорных счетов-фактур не осуществлял.

Судом первой инстанции сделан верный вывод о том, что вычет по налогу на добавленную стоимость не ставится законодателем в зависимость от источников поступления налогоплательщику имущества, направленного на погашение задолженности по уплате налога. Поступление бюджетных средств и средств населения на расчетный счет предприятия свидетельствует о поступлении средств в распоряжение налогоплательщика, поэтому расчет за приобретаемые товары осуществляется уже собственными средствами последнего.

В связи с наличием доказательств перечисления денежных средств поставщикам энерго-, водо-, теплоресурсов, ссылка налогового органа на определение Конституционного суд Российской Федерации от 08.04.04 № 169-0 в части признания фактически уплаченными поставщикам сумм налога на добавленную стоимость в целях принятия их к вычету при исчислении итоговой суммы налога только при реально понесенных налогоплательщиком затратах за счет собственного имущества или за счет собственных денежных средств не может быть принята в качестве состоятельной.

Довод налогового органа об отсутствии факта оприходования приобретаемых ресурсов обоснованно не принят судом первой инстанции, как не соответствующий материалам дела.

Согласно пункту 1 статьи 544 Гражданского кодекса Российской Федерации оплата энергии (воды, тепла, иных товаров) производится за фактически принятое абонентом количество энергии (воды, тепла, иных товаров) в соответствии с данными учета энергии, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или соглашением сторон.

Позиция налогового органа о необходимости подтверждения факта приема энергии на основании товарной накладной ТОРГ-12 или акта приема-передачи товара не соответствует смыслу и специфике приобретаемого в рамках договоров энергоснабжения, водоснабжения, теплоснабжения товара. Товарная накладная по форме ТОРГ-12, согласно Постановлению Госкомстата России от 25.12.98 № 132 «Альбом унифицированных форм учётной документации по учёту торговых операций», предназначена для оформления продажи (отпуска) товарно -материальных ценностей. Идентичное назначение существует и у акта приема-передачи товара. Вместе с тем, говоря об отношениях энерго-, тепло, водоснабжения, необходимо учитывать специфику приобретаемого товара и исполнения договоров энергоснабжения (тепло-, водоснабжения)

Особенности энергии, воды, тепла как объекта договоров энергоснабжения, водо-, теплоснабжения предопределяют своеобразие их приёмки по количеству. В данном случае исключается возможность приемки товара как обычного, то есть путем визуального осмотра, подсчета единиц товара, его складирования и т.п. Имеет место жесткая зависимость между производством энергии (воды, тепла) и ее потреблением в каждый конкретный момент времени, позволяющая говорить о неразрывности технологического процесса производства и потребления энергии. Поэтому количество фактически потреблнной энергии (воды, тепла) может определяться исключительно по показаниям приборов учта.

Условиями договоров, заключнных предприятием и ресурсоснабжающих организаций, предусмотрено, что определение объема потребленных ресурсов Абонентом осуществляется на основании снятия показаний приборов учета, отпуск ресурсов и прием сточных вод осуществляется на границах балансовой принадлежности сторон.

Таким образом, оплата ресурсов осуществлена только после их потребления, а, соответственно, их оприходования.

Объемы отпущенных и потребленных электроэнергии, воды, тепла, стоков определялись налогоплательщиком на основании приборов учета (снятие показаний счетчиков на холодной воде, рабочие тетради снятия показаний счетчиков по электроэнергии и тепловой энергии, акты сверки взаиморасчетов, накопительная ведомость водопотребления, сведения о фактическом потреблении теплоэнергии, анализ холодного водоснабжения и стоков, объяснительная о потреблении тепловой энергии), либо на основании расчётных показателей (по некоторым субабонентам вода и водоотведение определялось по среднемесячному показателю потребления). Данные о фактически потребленных ресурсах отражались заявителем на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Данный счет, согласно Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 31.10.2000 № 94н, предназначен для обобщения информации о расчетах с поставщиками и подрядчиками за полученные товарно-материальные ценности, принятые выполненные работы и потребленные услуги, включая предоставление электроэнергии, газа, пара, воды и т.п.

Из журнала-ордера № 6 по кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», журнала-ордера по счету 19 «Налог на добавленную стоимость», журнала-ордера №1, ведомости дебетовых оборотов следует, что принятие энергоресурсов производилось предприятием в соответствии с требованиями бухгалтерского учета.

Статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Порядок применения налоговых вычетов установлен статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с пунктом 1 которой налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 названной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В постановлении от 08.11.2007 по настоящему делу суд кассационной инстанции указал, что выводы суда первой инстанции о соблюдении предприятием установленного порядка внесения исправлений в счета-фактуры и не представлении налоговым органом доказательств в подтверждение факта получения предприятием от ОАО «КраМЗ» и МУЗ «Городская поликлиника №14» авансовых платежей являются недостаточно обоснованными.

Так, кассационная инстанция указала, что в счета-фактуры от 30.08.2002 №218, от 26.09.2002 № 243, № 244, от 05.12.2002 №351, выставленные ООО ТК «ГеоСервис»; от 30.11.2002 № 1522539, от 31.01.2004 № 304745, выставленные ЗАО «Енисейтелеком», от 27.06.2002 № 240, выставленную МУП «Управление зеленого строительства», внесены исправления. Однако, в материалах дела имеется только доверенность на Мацкевич Л.Н, выданная ЗАО «Енисейтелеком», доверенность на имя главного бухгалтера Горюновой Е.М., выданная ООО ТК «ГеоСервис» и подтверждающая ее полномочия на внесение изменений в счета-фактуры, а также доверенность на имя и.о. главного бухгалтера Сычевой СВ., выданная МУП «Управление зеленого строительства», в материалах дела отсутствуют.

Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

Таким образом, право налогоплательщика на применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость после устранения нарушений, допущенных поставщиками товаров при оформлении счетов-фактур, не исключено.

В материалы дела заявителем представлены надлежащим образом исправленные счета-фактуры: от 30.08.2002 № 218, от 26.09.2002 № 243, от 26.09.2002 № 244, от 05.12.2002 № 351, выставленные ООО ТК «ГеоСервис»; от 30.11.2002 № 1522539, от 31.01.2004 № 304745, выставленные ЗАО «Енисейтелеком».

Довод налогового органа о том, что исправления подписаны главным бухгалтером не принимается судом, так как налогоплательщиком представлены доверенности, выданные руководителями поставщиков главным бухгалтерам, согласно которым главным бухгалтером предоставлено право первой подписи на счетах-фактурах (доверенность от 01.01.2007 № 2, выданная ООО ТК «ГеоСервис» на имя Горюновой Е.М., доверенность от 29.12.2006 № 73, выданная ЗАО «Енисейтелеком» на имя Мацкевич Л.Н.).

Следовательно, предприятием нарушения допущенные при оформлении счетов-фактур были устранены надлежащим образом.

Таким образом, суд первой инстанции правомерно признал необоснованным отказ налогового органа в принятии предъявленной предприятием к вычету суммы налога на добавленную стоимость по вышеуказанным счетам-фактурам.

Судом первой инстанции установлено и не оспаривается налоговым органом, что в оспариваемом решении № 3080 налоговым органом допущена арифметическая ошибка при исчислении сумм налога на добавленную стоимость, сумма разницы составила 146 583,00 рубля, в связи с чем решение налогового органа в названной части правомерно признанно недействительным.

Как следует из материалов дела, предприятием не включены в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость за август 2002 года: денежные средства в сумме 1 000 000,00 рублей, полученные от ОАО «КраМЗ» на компенсацию затрат, в связи с чем налоговым органом доначислен налог в сумме 166 666,66 рублей.

Из пояснений предприятия следует, что суммы, перечисленные ОАО «КраМЗ», не относятся