Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 24.08.2010 по делу n Г. КРАСНОЯРСК. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 настоящей статьи. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки.

В оспариваемом решении налогового органа не содержится выводов о заниженной цене реализации товаров по сделкам поставки между ООО «ЖБИ» и ООО «ТДЖ». Представленные в апелляционной жалобе таблицы анализа цен реализации 2007-2008 гг.  выполнены без учета методологии (принципов) определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения, изложенных в статье 40 Налогового кодекса Российской Федерации. Сравнение представленных в таблицах показателей не свидетельствует об отклонении цен реализации продукции между указанными юридическими лицами более чем на 20 процентов в сторону повышения или понижения.

В связи с изложенным, предположительный вывод инспекции о реализации ООО «ЖБИ» продукции обществу «ТДЖ» по заниженной цене не свидетельствует о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды. Фактов невключения обществом "ТДЖ" в состав доходов денежных средств, полученных от реализации этой продукции конечным покупателям, не установлено.

В обоснование наличия разумных экономических причин (целей делового характера) в заключении заявителем договоров займа с ООО «ТДЖ» заявитель указал, что привлечение им денежных средств по долгосрочным договорам займа  (заключенным на трехлетний срок) позволило  улучшить финансовые показатели  (ликвидности и платежеспособности) и инвестиционную привлекательность последнего по сравнению с предыдущими налоговыми периодами.

В подтверждение улучшения финансовых показателей (ликвидности и платежеспособности) вследствие привлечения заемных средств по договорам займа, заключенным с ООО «ТДЖ», заявителем в материалы дела представлены расчеты указанных показателей, осуществленные с использованием коэффициентов, применяемых в финансовом анализе, из которых следует, что  при привлечении заявителем долгосрочных заемных средств по договорам займа показатели его ликвидности и платежеспособности значительно выше, чем в отсутствие таких заемных средств (т. 12, л. 119-123).

ООО «ЖБИ» было создано в 2004 году и до 2008 года не имело собственных основных средств, арендуя их у ООО «Линия», в 2008 году заявитель приобрел у ООО "Линия" объекты недвижимости и оборудование, заключил с Комитетом по управлению муниципальным имуществом и земельным отношениям администрации Шарыповского района Красноярского края договор купли-продажи занятого ими земельного участка (т. 10, л. 18-32, 33-38, 39-47).

Изыскание заявителем необходимых денежных средств для покупки этих объектов, суммарная стоимость которых по условиям указанных договоров купли-продажи составила почти 10 млн.рублей, оказалось возможным посредством привлечения кредитных средств в Сбербанке РФ, которые были ему представлены по договорам об открытии невозобновляемой кредитной линии от 06.02.2008 №1251 и от 08.02.2008 №1253 на общую сумму 11,4 млн.рублей (т. 10, л. 48-54, 55-61, 64-77).

Положительное решение банком вопроса о предоставлении ООО «ЖБИ» указанных кредитов обусловлено хорошими финансовыми показателями заявителя (ликвидности и платежеспособности), существовавшими в течение нескольких лет, предшествовавшими получению кредитных средств. Достижению таких финансовых показателей   послужили заключенные заявителем с ООО "ТДЖ" договоры займа, поскольку заявитель не мог предоставить обеспечения в виде поручительства или залога собственного недвижимого имущества, не будучи на момент заключения кредитных договоров его (имущества) собственником.

Изложенные обстоятельства подтверждаются представленными в материалы дела документами: балансами заявителя за 2007-2009 годы, аналитическим балансом за период с 01.01.2007 по 01.01.2010, договорами аренды имущества, купли-продажи недвижимого имущества, оборудования, земельного участка, свидетельствами о государственной регистрации права, договорами об открытии невозобновляемой кредитной линии и иными документами.

Таким образом, суд апелляционной инстанции полагает, что улучшение финансовых показателей общества, обусловленное  привлечением заемных средств по договорам займа с ООО «ТДЖ», и связанное с ним привлечение денежных средств по кредитным договорам, заключенным со Сбербанком РФ, позволившее приобрести заявителю в собственность оборудование, производственные здания и земельный участок, занятый этими зданиями, свидетельствует о наличии разумной деловой цели при заключении договоров займа, опровергает довод инспекции о притворности (мнимости) указанных сделок.

Довод жалобы о том, что балансы, положенные в основу вывода налогоплательщика об улучшении финансовых показателей предприятия «ЖБИ»  в связи с займами, составлены некорректно; налоговым органом приводились расчеты ликвидности ООО «ЖБИ», согласно которым предприятие после привлечения указанных займов становится банкротом, что не исследовано судом, является несостоятельным.

Представленный инспекцией расчет основан на неправильном толковании пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации, что привело к неправильному выводу о несоответствии данных актива бухгалтерского баланса заявителя данным его пассива.

Анализируя показатели бухгалтерского баланса заявителя за 2007 год (т. 4, л. 21-38) и сопоставляя их с данными книги учета доходов и расходов, инспекция пришла к выводу, что в активе бухгалтерского баланса «недостает» товарно-материальных ценностей на сумму 7 965 000 рублей, поскольку сумма его расходов составила 23 200 000 рублей.

Вместе с тем, пунктом 2 статьи 346.17 НК РФ установлены особенности учета затрат в составе расходов в зависимости от того, являются ли эти затраты (1) материальными расходами, т.е. расходами на приобретение сырья и материалов, или (2) затратами на приобретение товаров для дальнейшей реализации.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) расходы по приобретению сырья и материалов учитываются в составе расходов по мере списания данного сырья и материалов в производство.

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, учитываются в составе расходов по мере реализации указанных товаров.

С учетом этого, «недостающие ТМЦ» в активе баланса приходятся на готовую продукцию, сведения о которой отражены по строке 214 бухгалтерского баланса, что составляет на конец 2007 года 8 788 000 рублей, на начало 2007 года – 1 120 000 рублей, следовательно, прирост готовой продукции за оспариваемый период равен 7 965 000 рублей.

В то же время, расчеты коэффициентов ликвидности, приведенные инспекцией в дополнении к отзыву от 09.04.2010 (т. 13, л. 1-7),  не могут быть признаны судом обоснованными, поскольку налоговый орган в расчетах при переквалификации заемных средств  в средства оплаты за поставленную заявителем обществу «ТДЖ» продукцию при однократном уменьшении на сумму заемных средств дебиторской задолженности ООО «ТДЖ» (показатели строки 240 раздела II бухгалтерского баланса), дважды уменьшил кредиторскую задолженность заявителя (строка 510 раздела IV бухгалтерских балансов, строка 620 раздела V бухгалтерских балансов).

Доводы налогового органа о несоответствии заключенных ООО «ЖБИ» и ООО "ТДЖ" договоров займа требованиям статьи 46 Федерального закона "Об обществах с ограниченной ответственностью" являются необоснованными.

В соответствии со статьей 46 Закона " Об обществах с ограниченной ответственностью" в редакции, действовавшей в проверяемом периоде (т.е. до вступления в силу Федерального закона от 30.12.2008 №312-ФЗ), "крупной сделкой является сделка или несколько взаимосвязанных сделок, связанных с приобретением, отчуждением или возможностью отчуждения обществом прямо либо косвенно имущества, стоимость которого составляет более двадцати пяти процентов стоимости имущества общества, определенной на основании данных бухгалтерской отчетности за последний отчетный период, предшествующий дню принятия решения о совершении таких сделок, если уставом общества не предусмотрен более высокий размер крупной сделки. Крупными сделками не признаются сделки, совершаемые в процессе обычной хозяйственной деятельности общества".

До вступления в силу Федерального закона от 30.12.2008 №312-Ф3 (01.07.2009) Закон " Об обществах с ограниченной ответственностью " не содержал прямого указания на то, что договоры займа являются крупными сделками, и потому не предусматривал необходимости их одобрения в качестве таковых. В связи с чем, заключенные между ООО "ЖБИ" и ООО "ТДЖ" договоры займа одобрялись только как сделки, в отношении которых есть заинтересованность, но не как крупные сделки.

Заключенные между заявителем и ООО "ТДЖ" договоры займа не были оспорены в судебном порядке, в связи с чем вывод инспекции о несоответствии этих сделок требованиям статьи 46 Закона " Об обществах с ограниченной ответственностью " несостоятелен.

Довод инспекции о том, что о притворности заключенных Заявителем и ООО "ТДЖ" договоров займа свидетельствуют подписанные ими акты сверок по состоянию на 31.12.2006 (т.6, л.д.82-83), на 31.12.2007 (т.7, л.д.1-4) и на 31.12.2008, является необоснованным.

Заявитель указал, что в указанных актах сверки отражено итоговое состояние взаимных расчетов  сторон с учетом взаимной задолженности по поставкам продукции и по договорам займа. Данные акты сверки не свидетельствуют о том, что стороны зачли суммы, перечисленные обществом "ТДЖ" контрагентам заявителя в качестве заемных средств по заключенным ими договорам займа, в счет задолженности по поставкам продукции. Каких-либо соглашений о зачете такой взаимной задолженности по поставкам продукции и по предоставленным займам, сторонами не заключалось. В проверяемом периоде срок исполнения ООО «ЖБИ» своих обязательств по возврату полученных им займов не наступил, следовательно, их зачет произведен быть не мог согласно требованиям статьи 410 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Более того, наличие у заявителя задолженности по договорам займа подтверждено актами сверки задолженности непосредственно по этим договорам (т.6, л.д.41 -45, приложения №9, 14, 18 к отзыву на апелляционную жалобу налогового органа.

При изложенных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что налоговый орган не доказал, что денежные средства, полученные заявителем  по договорам займа от ООО «Торговый дом Железобетона», являются доходом общества от продажи им в 2006-2008 годы товаров (работ, услуг) ООО «Торговый дом Железобетона», а действия общества были направлены на занижение налогооблагаемого дохода с целью получения незаконной налоговой выгоды в виде сохранения возможности применять упрощенную систему налогообложения и не уплачивать налоги, предусмотренные общим режимом налогообложения.

Таким образом, вывод инспекции о неправомерном занижении налогоплательщиком суммы доходов от реализации товаров  за 2006-2008 годы на 26 369 765,73 рублей (1 893 665,33 рублей + 10 794 666 рублей + 13 681 434,40 рубля) не может быть признан обоснованным.

Вывод инспекции о занижении налогоплательщиком суммы доходов от реализации товаров  за 2007-2008 годы на 1 227 886,45 рублей (324 178,49 рублей  +  903 667,96 рублей) является правомерным.

В апелляционной жалобе инспекция указала, что налогоплательщик представил в суд дополнительные расходные документы (материальные отчеты по Шайганову и проценты банков по уплаченным кредитам); инспекция исследовала документы и произвела перерасчет налоговых обязательств, в результате заявитель по итогам 2007 года по налогу на прибыль получил убыток, соответственно, суммы данного налога полностью уменьшаются. За 2008 год налоговая база инспекцией уменьшена на 7 292 104 рублей, сумма налога, подлежащая взысканию, составит 1 668 554 рубля, пени в сумме 153 136,60 рублей, штраф по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации  - 333 710,80 рублей, штраф по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации – 500 566,20 рублей.

В суде первой инстанции заявитель подтвердил, что им ошибочно не были включены в сумму доходов от реализации товаров  за 2007 год 324 178,49 рублей (265 172 рублей + 42 794,49 рублей  + 16 252 рублей), за 2008 год 903 667,96 рублей (16 450,88 рублей 415 725 рублей + 51 300 рублей  + 43 590 рублей  +  376 602,08 рублей) на основании соглашений о погашении задолженности и платежных документов.

Признание обстоятельств заявителя по ошибочному невключению в сумму доходов от реализации товаров  за 2007 год 324 178,49 рублей (265 172 рублей + 42 794,49 рублей  + 16 252 рублей), за 2008 год 903 667,96 рублей (16 450,88 рублей 415 725 рублей + 51 300 рублей  + 43 590 рублей  +  376 602,08 рублей) от реализации товаров (работ, услуг) принято судом первой инстанции в порядке статьи 70 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Указанные суммы не были отражены налогоплательщиком  в книгах доходов и расходов за 2006-2008 годы в расходной части.

Вместе с тем заявитель в ходе судебного слушания пояснил, что ошибочное невключение заявителем указанных сумм в сумму доходов и расходов за 2007-2008 годы при применении УСН с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, занижение суммы налога, исчисляемого в общем порядке, не повлекло.

Налоговый орган относительно того, подлежат ли указанные суммы  отражению в сумме расходов по предложению суда (телефонограмма от 14.04.2010 года) суду в ходе судебного слушания не смог ничего пояснить, поскольку не может определить из каких ТМЦ сделаны изделия, реализованные ООО «ТДЖ», дополнительных расходов по УСН налогоплательщиком не  заявлялось.

Вместе с тем, представленными в материалы дела документами подтверждается факт несения заявителем указанных расходов, которые в силу статей 346.16, 346.17, 346.18 НК РФ подлежат включению в налоговую базу при исчислении единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2007-2008 годы.

Поскольку налогоплательщик неправомерно не включил в сумму:  доходов от реализации товаров   за 2007-2008 годы 1 227 886,45 рублей и расходов от реализации товаров   за 2007-2008 годы 1 227 886,45 рублей, то занижение налоговой базы  и неуплата единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, составит: за 2007 год – 3 242,18 рублей, 325,54 рублей пени, 648,44 рублей штрафа по статье 122 НК РФ;  за 2008 год – 9 036,68 рублей, рублей 907,56 рублей