Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 14.06.2009 по делу n А29-133/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

расходов, определяемые в соответствии с главой 25 настоящего Кодекса.

В пункте 1 статьи 248 Кодекса определено, что к доходам в целях главы 25 настоящего Кодекса относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

В статье 249 Кодекса предусмотрено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей исчисления налога на прибыль в соответствии со статьей 271 или статьей 273 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 271 Кодекса при методе начисления, который применялся ОАО «АЭК «Комиэнерго», доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются, в том числе, операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно пункту 1 статьи 154 Кодекса налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Пунктом 2 статьи 153 Кодекса определено, что при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами. Указанные доходы учитываются в случае возможности их оценки и в той мере, в какой их можно оценить.

Статьей 40 Кодекса, устанавливающей принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения, предусмотрено, что для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Согласно пункту 13 статьи 40 Кодекса при реализации товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам (тарифам), установленным в соответствии с законодательством Российской Федерации, для целей налогообложения принимаются указанные цены (тарифы).

В силу пункта 1 статьи 39 Кодекса реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Из положений статьей 39, 40, 146, 153, 154, 247, 249 Кодекса следует, что налогообложению подлежат только реально полученные или подлежащие получению (при учетной политике по начислению) доходы в денежной и (или) натуральной формах.

В силу пункта 12 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н, выручка признается в бухгалтерском учете, если организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом.

Согласно пункту 1 статьи 539 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору энергоснабжения энергоснабжающая организация обязуется подавать абоненту (потребителю) через присоединенную сеть энергию, а абонент обязуется оплачивать принятую энергию, а также соблюдать предусмотренный договором режим ее потребления, обеспечивать безопасность эксплуатации находящихся в его ведении энергетических сетей и исправность используемых им приборов и оборудования, связанных с потреблением энергии.

В пункте 1 статьи 541 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрена обязанность энергоснабжающей организации подавать абоненту энергию через присоединенную сеть в количестве, предусмотренном договором энергоснабжения, и с соблюдением режима подачи, согласованного сторонами. Количество поданной абоненту и использованной им энергии определяется в соответствии с данными учета о ее фактическом потреблении.

Статьей 544 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьей 2 Федерального закона от 14.04.1995 № 41-ФЗ «О государственном регулировании тарифов на электрическую и тепловую энергию в Российской Федерации» предусмотрено, что оплата энергии производится за фактически принятое абонентом количество энергии в соответствии с данными учета энергии, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или соглашением сторон.

В пункте 13 Правил оплаты гражданами жилья и коммунальных услуг, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.07.2004 № 392, определено, что размер платы за коммунальные услуги определяется как произведение тарифов на соответствующие коммунальные услуги на объемы потребленных ресурсов (воды, газа, электрической и тепловой энергии и т.д.) по показаниям приборов учета.

При отсутствии приборов учета объем потребления коммунальных услуг принимается равным нормативам потребления, устанавливаемым органами государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга, органами местного самоуправления в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

В силу пункта 16 Правил предоставления коммунальных услуг гражданам, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 23.05.2006 № 307, при наличии в помещениях индивидуальных, общих (квартирных) приборов учета и при отсутствии коллективных (общедомовых) приборов учета размер платы за коммунальные услуги определяется исходя из показаний индивидуальных, общих (квартирных) приборов учета.

В разделе III указанных Правил установлен порядок определения размера платы за коммунальные услуги в жилых помещениях при отсутствии приборов учета. В зависимости от того, какие именно приборы учета (коллективные (общедомовые), общие (квартирные) или индивидуальные) отсутствуют, размер платы за электроэнергию определяется расчетным путем либо по формуле (исходя из количества граждан, зарегистрированных в жилом помещении и во всех жилых помещениях дома, норматива потребления, тарифа и т.д.), либо исходя из мощности и режима работы установленных в помещениях потребляющих устройств.

В разделе XII Правил функционирования розничных рынков электрической энергии в переходный период реформирования электроэнергии, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 31.08.2006 № 530, предусмотрена возможность при отсутствии (неисправности) приборов учета определения объема потребления электрической энергии потребителем, за исключением граждан-потребителей и потребителей, присоединенная мощность энергопринимающих устройств которых не превышает 25 кВ·А, с применением расчетных способов.

Из указанных актов следует, что объемы реализованной потребителям электроэнергии, которые указанные потребители обязаны оплатить, определяются либо на основании приборов учета, либо исходя из установленных нормативов потребления, либо одним из установленных расчетных способов, и, соответственно, с учетом указанных объемов электроэнергии должна определяться выручка энергоснабжающей организации.

Инспекцией не представлено доказательств того, что Обществом объем реализованной электроэнергии определялся с нарушением описанных выше способов. Также налоговым органом не представлено доказательств безучетного потребления электроэнергии, отпуска электроэнергии сторонним потребителям, которые ее приняли, но не оплатили.

Действующее законодательство о налогах и сборах и об энергетике не содержит понятия «коммерческие потери».

Понятие «коммерческие потери» содержит Типовая программа проведения энергетических обследований подразделений энергетических сетей, утвержденная РАО «ЕЭС России» и согласованная с Минтопэнерго Российской Федерации. Данный документ разработан в целях определения соответствия уровня эксплуатации энергообъектов требованиям нормативно-технической документации, оценки показателя энергоэффективности передачи и распределения электроэнергии, определения возможностей его снижения, разработки и реализации эффективных энергосберегающих мероприятий, а не для целей налогообложения, и нормативным правовым актом не является.

Согласно пункту 1.1 Типовой программы коммерческие потери электроэнергии - это разность между отчетными и техническими потерями.

При этом под отчетными потерями является разность между электроэнергией, поступившей в сеть и отпущенной из сети за отчетный период, а технические потери электроэнергии - это технологический расход электроэнергии на ее транспорт по электрическим сетям, определяемый расчетным путем.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что основания для вывода о том, что под коммерческими потерями понимается электроэнергия, которая отпущена потребителям, но не оплачена ими вследствие отсутствия учета потребления электроэнергии, отсутствуют.

Налоговым органом не представлено доказательств того, что Общество когда-либо получит доход от реализации того объема электроэнергии, который, по мнению налогового органа, составляют коммерческие потери. Выручка от реализации электроэнергии определена Обществом исходя из количества электроэнергии, реально переданной потребителям и подлежащей оплате ими.

С учетом изложенного, оснований для вывода о получении налогоплательщиком или подлежащем получении спорной выручки от реализации, подлежащей учету при исчислении налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, не имеется.

При таких обстоятельствах Арбитражный суд Республики Коми правомерно признал оспариваемое решение налогового органа недействительным в указанной части.

2. В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией сделан вывод о том, что Обществом в нарушение статьи 252 Кодекса получена необоснованная налоговая выгода в виде необоснованного удорожания угля в размере 61 845 395 рублей, а также в нарушение статей 169, 171, 172 Кодекса занижен налог на добавленную стоимость на 10 110 071 рубль в результате неправомерного включения в налоговые вычеты сумм налога на добавленную стоимость на основании счетов-фактур, выставленных ЗАО «Межрегиональная снабженческая компания», при отсутствии совершения реальных хозяйственных операций по реализации товаров указанным контрагентом.

По результатам проверки Инспекция установила, что ОАО «АЭК «Комиэнерго», имея возможность заключить договор на поставку энергетических углей непосредственно с ЗАО «Торговый дом «Северный Кузбасс», приобретало угольную продукцию через ЗАО «Межрегиональная снабженческая компания». По мнению налогового органа, фактически ОАО «АЭК «Комиэнерго» приобретало уголь у ЗАО «Торговый дом «Северный Кузбасс», поставка осуществлялась от производителей филиалам ОАО «АЭК «Комиэнерго» Воркутинская ТЭЦ-1, Воркутинская ТЭЦ-2 и Интинская ТЭЦ, участие ЗАО «Межрегиональная снабженческая компания» свелось лишь к оформлению комплекта документов, подтверждающих «движение» угля, то есть была использована цепочка перепродаж для увеличения цены угля с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде занижения налоговой базы по налогу на прибыль (завышения расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль) и применения налогового вычета.

При определении неуплаченных ОАО «АЭК «Комиэнерго» сумм налога на прибыль и налога на добавленную стоимость налоговый орган исходил из той цены, по которой ЗАО «Межрегиональная снабженческая компания» приобретало уголь у ЗАО «Торгового дома «Северный Кузбасс» (из состава расходов исключена посредническая наценка ЗАО «Межрегиональная снабженческая компания», а из состава налоговых вычетов - соответствующая сумма налога на добавленную стоимость).

По данному эпизоду увеличена налоговая база по налогу на прибыль за 2005 год, доначислен налог на добавленную стоимость за налоговые периоды 2005 года, соответствующая сумма пени по этому налогу.

Общество не согласилось с решением Инспекции в редакции решения Управления в указанной части и обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Арбитражный суд Республики Коми удовлетворил требования налогоплательщика в указанной части. При этом суд первой инстанции руководствовался пунктами 1, 2 статьи 171 Кодекса, статьей 252, подпунктом 1 пункта 1 статьи 254, Определением Конституционного суда Российской Федерации от 04.06.2007 № 320-О-П, Постановлением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» и исходил из того, что Инспекцией не представлены доказательства как самого факта получения ОАО «АЭК «Комиэнерго» необоснованной налоговой выгоды, так и ее размера.

В апелляционной жалобе Инспекция считает установленными и подтвержденными представленными в материалы дела доказательствами, следующие обстоятельства:

- покупка и продажа угля ЗАО «МСК» носили формальный характер, поскольку при совершении указанных операций ЗАО «МСК» не осуществляло ни перевозку, ни хранение угля, не задействовало ни материальные ресурсы, ни основные средства, участие ЗАО «МСК» свелось лишь к оформлению или получению от третьих лиц комплекта документов, подтверждающих «движение» угля;

- взаимодействие ЗАО «Комплексные энергетические системы», ЗАО «Межрегиональная снабженческая компания», ЗАО «Бизнесэнерготрейд» и самого ОАО «АЭК «Комиэнерго», участие должностных лиц указанных организаций в деятельности компаний указывают как на влияние действий организаций на финансово-хозяйственную деятельность друг друга, так и на заинтересованность в заключении договора на поставку угля МСК/КЭ-2004-1 от 30.07.2004 ( между ОАО «АЭК «Комиэнерго» и ЗАО «МСК») и его действие в проверяемый период;

- Общество имело объективную возможность заключения