Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 15.12.2013 по делу n А29-2791/2013. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

при отклонении более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

В случаях, предусмотренных пунктом 2 статьи 40 НК РФ, когда цены  товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в  сторону понижения  более чем  на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были бы оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги (пункт 3 статьи 40 НК РФ).

Согласно   пункту  3   статьи  40   НК РФ  в   случаях,   предусмотренных   пунктом 2 настоящей статьи, когда цены товаров, работ или услуг,   примененные  сторонами  сделки,  отклоняются  в  сторону  повышения  или  в   сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных   (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести  мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким  образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги. 

Принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей   налогообложения определены в статье 40 НК РФ, в пунктах 4-10 которой   указано, что для определения рыночной цены могут быть использованы три   метода: метод идентичных (однородных) товаров; метод цены последующей   реализации; затратный метод.      

В соответствии с пунктом 4 статьи 40 НК РФ рыночной ценой товара   (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и   предложения  на  рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных)   товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих)  условиях.

Пунктом 9 статьи 40 НК РФ установлено, что при определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем)  поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия  платежей,  обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их  отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями, либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

Согласно пункту 11 статьи 40 НК РФ при определении и признании   рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные   источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и   биржевых котировках.      

На основании пункта 10 статьи 40 НК РФ при отсутствии на   соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным   (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на  этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности   определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности   информационных источников для определения рыночной цены используется   метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров,   работ  или  услуг,  реализуемых  продавцом,  определяется  как  разность  цены,   по которой такие товары, работы  или услуги реализованы покупателем этих   товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и   обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при   перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным   покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок  приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя. 

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в  последующем  реализованных покупателем) используется затратный метод, при  котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом,  определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы  деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или)  реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты  на  транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.      

Метод цены последующей реализации и затратный метод могут   применяться последовательно при отсутствии на соответствующем рынке   товаров,  работ  или  услуг  сделок  по  идентичным  (однородным)  товарам   (работам или услугам) и при отсутствии других условий, делающих   невозможным определение рыночной цены в порядке, предусмотренном   пунктами 4-11 статьи 40 НК РФ.

По смыслу статьи 40 НК РФ методы определения рыночной цены товаров (работ, услуг) должны применяться последовательно, и, соответственно, затратный метод может быть использован только при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам.

В силу пункта 12 статьи 40 НК РФ при рассмотрении дела суд вправе   учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения      результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в   пунктах 4-11 настоящей статьи. 

Понятие взаимозависимых лиц для целей налогообложения и основания, по  которым лица могут быть  признаны взаимозависимыми, даны в статье 20 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 20 НК РФ, взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.

Также в пункте  1 статьи 20 НК РФ  установлены конкретные основания, по которым лица признаются  взаимозависимыми для целей  налогообложения: одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов; одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Кроме того, пункт 2 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации дает право признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Конституционный Суд Российской Федерации в определении № 441-0 от 04.12.2003 указал, что в ходе рассмотрения дела, касающегося законности и обоснованности вынесения налоговым органом решения о доначислении налогоплательщику налога и пени, арбитражный суд может признать лица взаимозависимыми и по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 данной статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). Закрепляющий это правомочие пункт 2 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации находится в системной связи с пунктом 12 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4 - 11 той же статьи. Названные положения вытекают из принципов самостоятельности судебной власти и справедливого, независимого, объективного и беспристрастного правосудия (статьи 10 и 120 Конституции Российской Федерации).

В частности, если буквальное значение условий договора не позволяет определить его результаты, суд выясняет действительную общую волю сторон с учетом цели договора, принимая во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота и последующее поведение сторон (статья 431 ГК Российской Федерации). Кроме того, основанием признания лиц взаимозависимыми может служить факт заинтересованности в совершении хозяйственным обществом сделки, - лицами, заинтересованными в совершении обществом сделки, Федеральный закон от 8 августа 1998 года «Об обществах с ограниченной ответственностью» признает членов совета директоров (наблюдательного совета) общества, лиц, осуществляющих функции единоличного исполнительного органа общества, членов коллегиального исполнительного органа общества, участников общества, имеющих совместно с его аффилированными лицами двадцать и более процентов голосов от общего числа голосов участников общества, если они, их супруги, родители, дети, братья, сестры и (или) их аффилированные лица являются стороной сделки (аналогичная норма содержится в пункте 1 статьи 81 Федерального закона от 26 декабря 1995 года «Об акционерных обществах»).

Таким образом, право признать лица взаимозависимыми по основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации, может быть использовано судом при условии, что эти основания указаны в других правовых актах, а отношения между этими лицами объективно могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг), в том числе в случае совершения обществом сделок с заинтересованными лицами, признаваемыми таковыми законом.

При этом, исходя из правовой позиции, изложенной в пункте 1 информационного письма Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.03.2003 № 71, установление факта взаимозависимости лиц по обстоятельствам иным, чем перечислены в пункте 1 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации, судом осуществляется с участием налогового органа и налогоплательщика в ходе рассмотрения дела, касающегося обоснованности вынесения решения о доначислении налога и пеней.

В соответствии с пунктом 1 статьи 4 Закона РФ «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках» № 948-1 от 22.03.1991 под аффилированными лицами понимаются лица, способные оказывать влияние на предпринимательскую деятельность физических и/или юридических лиц.

Под аффилированными лицами организации признаются:

- член совета директоров (наблюдательного совета) или иного коллегиального органа управления юридического лица;

- член его коллегиального исполнительного органа (правления, дирекции);

- лицо, осуществляющее полномочия его единоличного исполнительного органа (генеральный директор, управляющий, управляющая компания);

- лица, принадлежащие к той группе лиц, к которой принадлежит данное юридическое лицо;

- лица, которые имеют право распоряжаться более 20% общего количества голосов, приходящихся на голосующие акции либо на доли (вклады), составляющие уставный (складочный) капитал данного юридического лица;

- организация, в которой данное юридическое лицо имеет право распоряжаться более 20% общего количества голосов, приходящихся на голосующие акции либо на доли (вклады), составляющие ее уставный (складочный) капитал.

Перечень оснований для включения юридических и физических лиц в группу лиц установлен статьей 9 Федерального закона № 135-ФЗ от 26.07.2006 «О защите конкуренции», в редакции, действовавшей на момент заключения договора - 17.11.2010. 

Группой лиц признается совокупность физических лиц и (или) юридических лиц, соответствующих одному или нескольким признакам из следующих признаков:

1) хозяйственное общество (товарищество) и физическое лицо или юридическое лицо, если такое физическое лицо или такое юридическое лицо имеет в силу своего участия в этом хозяйственном обществе (товариществе) либо в соответствии с полномочиями, полученными от других лиц, более чем пятьдесят процентов общего количества голосов, приходящихся на голосующие акции (доли) в уставном (складочном) капитале этого хозяйственного общества (товарищества);

2) хозяйственные общества (товарищества), в которых одно и то же физическое лицо или одно и то же юридическое лицо имеет в силу своего участия в этих хозяйственных обществах (товариществах) либо в соответствии с полномочиями, полученными от других лиц, более чем пятьдесят процентов общего количества голосов, приходящихся на голосующие акции (доли) в уставном (складочном) капитале каждого из этих хозяйственных обществ (товариществ);

3) хозяйственное общество и физическое лицо или юридическое лицо, если такое физическое лицо или такое юридическое лицо осуществляет функции единоличного исполнительного органа этого хозяйственного общества;

4) хозяйственные общества, в которых одно и то же физическое лицо или одно и то же юридическое лицо осуществляет функции единоличного исполнительного органа;

5) хозяйственное общество (товарищество) и физическое лицо или юридическое лицо, если такое физическое лицо или такое юридическое лицо на основании учредительных документов этого хозяйственного общества (товарищества) или заключенного с этим хозяйственным обществом (товариществом) договора вправе давать этому хозяйственному обществу (товариществу) обязательные для исполнения указания;

6) хозяйственные общества (товарищества), в которых одно и то же физическое лицо или одно и то же юридическое лицо на основании учредительных документов этих хозяйственных обществ (товариществ) или заключенных с этими хозяйственными обществами (товариществами) договоров вправе давать этим хозяйственным обществам (товариществам) обязательные для исполнения указания;

7) хозяйственное общество и физическое лицо или юридическое лицо, если по предложению такого физического лица или такого юридического лица назначен или избран единоличный исполнительный орган этого хозяйственного общества;

8) хозяйственные общества, единоличный исполнительный орган которых назначен или избран по предложению одного и того же физического лица или одного и того же юридического лица;

9) хозяйственное общество и физическое лицо или юридическое лицо, если по предложению такого физического лица или такого юридического лица избрано более чем пятьдесят процентов количественного состава коллегиального исполнительного органа либо совета директоров (наблюдательного совета) этого хозяйственного общества;

10) хозяйственные общества, в которых более чем пятьдесят процентов количественного состава коллегиального исполнительного органа и (или) совета директоров (наблюдательного совета) избрано по предложению одного и того же физического лица или одного и того же юридического