Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 11.09.2008 по делу n А82-7435/2007. Отменить решение полностью и принять новый с/а

за 2003 год.

Вывод налогового органа о том, что действия ООО ПМК-313 «Связьстрой-3» являются возмездными, представляют собой реализацию имущества для целей налогообложения, материалами дела подтвержден факт передачи имущественного комплекса в собственность ООО «Соната», имущество было продано 01.12.2003, является ошибочным и не соответствующим представленным сторонами доказательствам.

Следовательно, доначисление налога на прибыль за 2003 год в размере 46 736 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа; налога на добавленную стоимость за декабрь 2003 года в сумме 38 947 рублей, соответствующих суммы пени произведено налоговым органом неправомерно. Оспариваемое решение налогового органа в указанной части подлежит признанию недействительным.

С учетом изложенного, решение Арбитражного суда Ярославской области от 11.06.2008 в данной части подлежит отмене, а апелляционная жалоба Общества в указанной части - удовлетворению.

2. В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что ООО ПМК-313 «Связьстрой-3» необоснованно занизило выручку от реализации генподрядных услуг ООО «Протон Плюс» в 2004 году на 171 663 рубля и ООО «Протон Плюс» и ООО «СеверТелекомСтрой» в 2005 году на 59 282 рублей, что повлекло неполную уплату налогу на прибыль и налога на добавленную стоимость за указанные периоды в результате занижения налоговой базы.

По данному эпизоду доначислен налог на прибыль за 2004 год в размере 41 199 рублей, за 2005 год в размере 14 228 рублей, налог на добавленную стоимость за налоговые периоды 2004 года в общей сумме 30 900 рублей, за налоговые периоды 2005 года в общей сумме 10 671 рубль, соответствующие суммы пени и штрафов по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

ООО ПМК-313 «Связьстрой-3», не согласившись с решением налогового органа в указанной части, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Арбитражный суд Ярославской области отказал налогоплательщику в удовлетворении требований в указанной части. При этом суд I инстанции исходил из того, что заявитель в нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не доказал факта отсутствия реального исполнения и оплаты договоров с ООО «Протон Плюс», правильного исчисления и уплаты налогов.

В апелляционной жалобе ООО ПМК-313 «Связьстрой-3» указало, что не согласно с выводами суда I инстанции. Налогоплательщик считает, что, указывая на занижение доходов в 2004 году по договору с ООО «Протон плюс», Инспекция при этом не учитывает то, что услуги фактически не оказывались, отсутствуют акты выполненных работ и счета на их оплату, а, следовательно, нет оснований увеличивать доходы на сумму 171 663 рубля и соответственно налог на прибыль с данной суммы. По мнению налогоплательщика, суд I инстанции не учитывает положения статьи 306 Гражданского кодекса Российской Федерации, определяющей обязанности генподрядчика перед заказчиком строительства организовывать строительство, который и оплачивает услуги. Общество считает, что при проведении проверки инспекцией не доказано, что налогоплательщиком выполнялись услуги генподрядчика, поскольку они могут возникать только между генподрядчиком и заказчиком, ООО «Протон Плюс» является субподрядчиком. Кроме того, заявитель апелляционной инстанции считает, что у инспекции нет оснований исчислять с данной суммы налог на добавленную стоимость в размере 30 900 рублей, так как учетная политика налогоплательщика в 2004 году для целей налогообложения налогом на добавленную стоимость у Общества была по мере оплаты товаров (работ, услуг).

Рассмотрев апелляционную жалобу, Второй арбитражный апелляционный суд не находит оснований для ее удовлетворения в указанной части.

В силу пункта 1 статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) к доходам в целях настоящей главы относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации) и внереализационные доходы.

В пункте 1 статьи 249 Кодекса определено, что в целях настоящей главы доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 настоящего Кодекса (пункт 2 статьи 249 Кодекса).

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно пункту 1 статьи 154 Кодекса налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В пункте 1 статьи 167 Кодекса, в редакции, действовавшей в период возникновения спорных правоотношений, предусмотрено, что в целях настоящей главы моментом определения налоговой базы в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики для целей налогообложения, если иное не предусмотрено пунктами 6 - 11 настоящей статьи, является:

1) для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере отгрузки и предъявлении покупателю расчетных документов, - день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг);

2) для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере поступления денежных средств, - день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

В соответствии с пунктом 2 статьи 167 Кодекса в целях настоящей статьи оплатой товаров (работ, услуг) признается прекращение встречного обязательства приобретателя указанных товаров (работ, услуг) перед налогоплательщиком, которое непосредственно связано с поставкой (передачей) этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг), за исключением прекращения встречного обязательства путем выдачи покупателем - векселедателем собственного векселя. Оплатой товаров (работ, услуг), в частности, признается прекращение обязательства зачетом (подпункт 2 пункта 2 статьи 167 Кодекса).

Из материалов дела следует, что в 2004 году ООО ПМК-313 «Стройсвязь-3» как генподрядчик заключило с ООО «Протон плюс» (субподрядчик) договоры субподряда № 1-1 от 12.01.2004, № 11-1 от 01.06.2004, № 8-1 от 28.05.2004, от 15.07.2004 на выполнение субподрядчиком строительно-монтажных работ (листы дела 44-55 том 3).

В 2005 году ООО ПМК-313 «Связьстрой-3» были заключены аналогичные договоры с ООО «Протон плюс» (№ 3/1 от 01.06.2005) и ООО «СеверТелекомСтрой», что не оспаривается заявителем.

В пункте 6.2 договоров предусмотрено, что генподрядные услуги составляют 5 процентов от стоимости выполненных работ.

Отношения генподрядчика и субподрядчика регулируются, в частности Положением о взаимоотношениях организаций - генеральных подрядчиков с субподрядными организациями, утвержденным Постановлением Госстроя СССР и Госплана СССР от 03.07.1987 № 132/109 (далее Положение).

В пункте 33 Положения предусмотрено, что в возмещение расходов генподрядчика за услуги, оказываемые субподрядчику (административно-хозяйственные расходы генподрядчика, связанные с обеспечением технической документацией и координацией работ, выполняемых субподрядчиком, приемкой от субподрядчика и сдачей заказчику работ, выполненных субподрядчиком, разрешением вопросов материально-технического снабжения; затраты по обеспечению пожарно-сторожевой охраны, осуществлению мероприятий по технике безопасности и охране труда, обеспечению субподрядчика нетитульными временными зданиями и сооружениями, благоустройству строительной площадки, оказанию дополнительной медицинской помощи; плата за пользование частично в течение рабочего дня подъемными механизмами генподрядчика), субподрядчик ежемесячно по отдельным счетам производит отчисления генподрядчику в процентах к сметной стоимости выполненных субподрядчиком строительно-монтажных работ.

Из материалов дела (бухгалтерских документов Общества, исчисленной налогоплательщиком стоимости услуг генподряда и составленного на их основании расчета - л.д.108 том 3, не оспариваемого налогоплательщиком) следует, что общая стоимость выполненных ООО «Протон плюс» в 2004 году субподрядных работ по всем объектам составила 14 500 102 рубля без налога на добавленную стоимость. Таким образом, стоимость генподрядных услуг согласно договорам за 2004 год составляет 725 005 рублей без налога на добавленную стоимость.

Фактически налогоплательщик выставил ООО «Протон плюс» 13 счетов-фактур на общую сумму 652 943 рубля, в том числе стоимость услуг в сумме 553 342 рубля и налог на добавленную стоимость 99 601 рубль; счета-фактуры № 11 от 31.03.2004, № 11 от 29.04.2004, № 19 от 27.05.2004 – листы дела 105-107). Факт выставления ООО «Протон» счетов-фактур № 11 от 31.03.2004, № 11 от 29.04.2004, № 19 от 27.05.2004, № 26 от 25.06.2004, № 27 от 25.06.2004, № 28 от 25.06.2004, № 47 от 26.07.2004, № 49 от 26.07.2004, № 60 от 25.08.2004, № 57 от 26.08.2004, № 79 от 25.09.2004, № 77 от 26.09.2004, № 85 от 25.10.2004, отраженных в учете налогоплательщика, стоимость генподрядных услуг по которым частично отражалась налогоплательщиком в составе дохода за 2004 год, Обществом не опровергнут.

Общая стоимость выполненных ООО «Протон плюс» в 2005 году субподрядных работ по всем объектам составила 7 170 560 рублей без налога на добавленную стоимость,  ООО «СеверТелекомСтрой» - 602 000 рублей без налога на добавленную стоимость. Таким образом, стоимость генподрядных услуг согласно договорам за 2005 год составляет: по ООО «Протон плюс» 358 528 рублей без налога на добавленную стоимость, и по ООО «СеверТелекомСтрой» - 30 100 рублей без налога на добавленную стоимость.

Как установлено налоговым органом в ходе проверки, отражено в учете налогоплательщика, фактически Общество в 2005 году выставило ООО «Протон Плюс» счета-фактуры № 15 от 26.07.2005 и № 30 от 23.10.2005 на общую сумму 358 528 рублей, в том числе стоимость услуг в сумме 303 838 рублей и налог на добавленную стоимость 54 690 рублей, ООО «СеверТелекомСтрой» выставлены счета-фактуры № 21 от 24.08.2005, № 30 от 23.10.2005 на общую сумму 30 100 рублей, в том числе стоимость услуг в сумме 25 508 рублей и налог на добавленную стоимость в сумме 4 592 рубля. Стоимость генподрядных услуг по счетам-фактурам, предъявленным ООО «Протон Плюс»» и ООО «СеверТелекомСтрой», частично отражалась налогоплательщиком в составе дохода за 2005 год, поэтому факт выставления Обществом указанных счетов-фактур, как и за 2004 год, материалами дела не опровергается.

Из материалов дела следует, что генподрядные услуги в 2004 и 2005 году были оплачены субподрядчиками путем зачета встречных требований в месяцах, в которых были выставлены счета-фактуры ООО ПМК-313 «Связьстрой-3». Данное обстоятельство отражено в бухгалтерском учете налогоплательщика, доказательств обратного Обществом не представлено. Как видно из документов, и не оспаривается заявителем, налогоплательщик включал частично стоимость оказанных им генподрядных услуг в состав доходов по налогу на прибыль за 2004 и 2005 годы, а также в налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость за соответствующие налоговые периоды 2004 и 2005 годов, а именно в периоды, когда Обществом были выставлены рассматриваемые счета-фактуры на оплату субподрядчиками оказанных Обществом генподрядных услуг и в эти же месяцы Обществом счета-фактуры отражены как оплаченные субподрядчиками, отражен подлежащий в эти месяцы к уплате в бюджет налог на добавленную стоимость, то есть по мере оплаты счетов-фактур и в соответствии с учетной политикой Общества «по оплате».

При таких обстоятельствах, учитывая, что ООО ПМК-313 «Связьстрой-3» утвердило в учетной политике на 2004 и 2005 годы для целей налогообложения момент определения налогооблагаемой базы по налогам «по оплате», суд апелляционной инстанции признает правильным вывод налогового органа о занижении ООО ПМК-313 «Связьстрой-3» выручки от реализации генподрядных услуг в 2004 году на 171 663 рублей и в 2005 году на 59 282 рублей. Оспариваемое решение в части доначисления налога на прибыль за 2004 год в размере 41 199 рублей, за 2005 год в размере 14 228 рублей, налога на добавленную стоимость за налоговые периоды 2004 года в общей сумме 30 900 рублей, за налоговые периоды 2005 года в общей сумме 10 671 рубль, соответствующих сумм пени и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации является законным и обоснованным. Суд I инстанции пришел к правильному выводу об отказе в удовлетворении требований Общества в указанной части.

Доводы апелляционной жалобы о том, что генеральный подрядчик, привлекая к строительству субподрядные организации, удерживает часть денежных средств, поступающих от заказчика на оплату своих работ, а оставшейся частью расплачивается за подрядные работы с субподрядной организацией, судом апелляционной инстанции признаются необоснованными, поскольку из названных выше договоров подряда следует, что обязанность по оплате генподрядных услуг возложена на субподрядчика, что также предусмотрено в пункте 33 Положения о взаимоотношениях организаций - генеральных подрядчиков с субподрядными организациями, утвержденным Постановлением Госстроя СССР и Госплана СССР от 03.07.1987 № 132/109 и не противоречит положениям Гражданского кодекса Российской Федерации о внесении такого условия в договоры, заключенные Обществом с ООО «Протон Плюс» и ООО «СеверТелекомСтрой».

Суд апелляционной инстанции отклоняет доводы налогоплательщика о том, что при проведении проверки Инспекция не доказала, что им выполнялись услуги генподряда, поскольку Обществом выставлялись счета-фактуры за оказанные услуги генподряда.

Также не принимаются доводы апелляционной жалобы о том, что у налоговой инспекции нет оснований исчислять налог на добавленную стоимость в размере 30 900 рублей, так как учетная политика в 2004 году для целей налогообложения у налогоплательщика была по мере оплаты оказанных товаров, работ, услуг, а доказательств оплаты генподрядных услуг инспекция не представила. Факт оплаты генподрядных