Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 22.01.2012 по делу n А29-10484/2010. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

на общую сумму 26 133 324 руб. (в том числе: налог на добавленную стоимость - 10 880 453 руб., налог на прибыль организаций - 14 921 235 руб.,  налог на имущество организаций - 331 636 руб.)  и пени в общей сумме 8 958 391,56 руб.

Налогоплательщик с  решением  Управления  не  согласился  и обратился с  жалобой  в Федеральную налоговую службу,  решением  которой   было     отменено  решение  Управления  в части привлечения Общества к ответственности   в виде штрафа в размере 168 руб.

Общество  с  решением  Управления  не  согласилось и обратилось с  заявлением в суд.

Арбитражный суд Республики  Коми,  руководствуясь  статьями 20, 40, 249 Налогового  кодекса Российской Федерации,  определением   Конституционного Суда Российской Федерации  от 04.12.2003 №441-О, требования  налогоплательщика  удовлетворил  частично  и  признал  недействительным  решение  Управления в части:

- начисления пени за неполную уплату налога на прибыль в сумме 93 614,38 руб.,

- начисления пени за неполную уплату налога на имущество организаций в сумме 120 217,52 руб.,

-  наличия обязанности уплатить налог на прибыль в сумме 282 240 руб.,

- наличия обязанности уплатить налог на имущество организаций в сумме 331 636 руб.

В  удовлетворении  остальной  части  заявленных требований  Обществу  было  отказано.

Второй  арбитражный  апелляционный суд, изучив  доводы  жалоб,  отзывы  на жалобы, «Объяснения в  порядке  статьи 81  АПК  РФ…»,  заслушав в судебном заседании  представителей  сторон,  исследовав  материалы  дела, пришел к  следующим выводам.

1. По  жалобе  Управления.

В  ходе проведения  проверки  Управлением  был  сделан  вывод  о неполной  уплате  налога на  прибыль в  размере 282 240 руб.  из-за   отклонения стоимости  реализованной квартиры более чем на 20% от рыночных цен, что  привело  к  образованию  убытка от  сделки.      

Судом  первой  инстанции была  поддержана  позиция  Общества   и сделан  вывод о недоказанности  налоговым  органом  оснований  для  применения  статьи 40  Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 246  Налогового  кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ)   Общество  является плательщиком  налога  на прибыль.

Согласно  статье 247 НК РФ  объектом налогообложения по  налогу на прибыль   признается  прибыль, полученная налогоплательщиком, под  которой   признаются   полученные доходы, уменьшенные  на величину произведенных расходов.

К доходам в  целях главы 25 НК  РФ относятся, в  частности,  доходы  от  реализации  товаров (работ, услуг) и  имущественных прав, определяемые в  порядке, установленной статьей 249 НК РФ  с учетом  положений  главы 25  НК РФ  (пункт 1  статьи 248  НК РФ).

Пунктом 1 статьи 249 НК РФ  предусмотрено,  что  в целях главы 25 НК РФ  доходом от реализации   признаются   выручка  от реализации  товаров (работ, услуг) как  собственного  производства, так и ранее  приобретенных, выручка от реализации  имущественных прав.

Согласно пункту 1 статьи 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Таким образом, бремя доказывания несоответствия цены реализации уровню рыночных цен возлагается на налоговые органы.

Налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам, в том числе, между   взаимозависимыми  лицами  и при отклонении этих цен более чем на 20%  в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени (пункт 2 статьи 40 НК РФ).

Понятие  взаимозависимых лиц  для целей налогообложения дано в статье 20 НК РФ, в  которой  также   установлены  основания, по которым лица могут быть признаны  взаимозависимыми.

Согласно статье  20 НК  РФ  взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно:

1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;

2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Таким образом, налоговый орган имеет право контролировать соответствие цены сделки в  порядке,  установленном  в статье 40 НК РФ,  что подтверждено  также в постановления Пленума Верховного  Суда  Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного  Суда  Российской Федерации от 11.06.1999 №41/9 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации», согласно которой при разрешении споров, связанных с определением цены товаров, работ, услуг для целей налогообложения,  суду следует исходить из того, что указанная сторонами сделки цена может быть оспорена налоговым органом в этих целях только в случаях, перечисленных в пункте 2 статьи 40 Кодекса, а именно: по сделкам между  взаимозависимыми лицами; по товарообменным (бартерным) операциям; при значительном колебании уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам в пределах непродолжительного периода времени. В иных случаях налоговый орган не вправе оспаривать для целей налогообложения цену товаров, работ, услуг, указанную сторонами в сделке.

В случаях, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пеней, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги (пункт 3 статьи 40 НК РФ).

Из указанной нормы следует, что основанием  для перерасчета результатов сделки является отклонение цены в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20%  от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), а не отклонение рыночной цены собственно самого имущества либо его балансовой (остаточной) стоимости.

Принципы и правила определения рыночной цены для целей налогообложения установлены статьей 40 НК РФ. При этом в пункте 3 статьи 40 НК РФ императивно установлено, что доначисление налогов может быть осуществлено налоговым органом исходя из рыночной цены, определенной с учетом положений, предусмотренных пунктами 4-11 настоящей статьи. Таким образом, доначисление налогов по статье 40 НК РФ возможно на основании  рыночной цены, определенной исключительно в соответствии с методами, установленными статьей  40 НК РФ.

По общему правилу рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

 При расчете рыночной цены по статье 40 НК РФ учитываются цены исключительно по идентичным (а при их отсутствии - однородным) объектам. Во внимание принимаются только объекты, выполняющие одни и те же функции и (или) являющиеся коммерчески взаимозаменяемыми (пункты 6, 7 статьи 40 НК РФ).

Рынком товаров (работ, услуг), в соответствии с пунктом 5 статьи 40 НК РФ, признается  сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда  Российской Федерации, изложенной в определении от 04.12.2003 №441-О, в ходе рассмотрения дела, касающегося законности и обоснованности вынесения налоговым органом решения о доначислении налогоплательщику налога и пени, арбитражный суд при рассмотрении дела вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4 - 11 той же статьи.

При этом, право принимать во внимание обстоятельства, не указанные в пунктах 4 - 11, может быть использовано арбитражным   судом  и при вынесении решения в пользу налогоплательщика, и при рассмотрении спора суд  должен определять рыночную цену товаров и услуг не произвольно, а в соответствии с требованиями пунктов 4 - 11, учитывая любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки.

Из  материалов  дела  усматривается,  что  10.04.2006  между Обществом и Бигуном В.Г.  заключен договор №35  купли-продажи  однокомнатной квартиры,  расположенной на 9 этаже  дома  по адресу: г.Сыктывкар, ул.Ленина,30-57.  По  условиям  названного  договора  стоимость квартиры  определена в  размере 100 000 руб.

Право  собственности  Общества  на квартиру,  расположенную в  доме по адресу:  г.Сыктывкар, ул.Ленина,30-57,  подтверждается  свидетельством  о государственной  регистрации права  от 07.03.2002  серии 11АА № 116743.

Факт передачи квартиры  оформлен  актом  приема-передачи. При этом  стороны  претензий  по  исполнению договора и  передаче  имущества   друг к другу   не  имели.

Обществом в  адрес Бигуна В.Г.  выставлен счет-фактура от 30.04.2006  №551  на сумму 100 000 руб., в т.ч. НДС – 15 254,24 руб.

Материалами  дела  подтверждается,  что  Бигун В.Г.  работает в  Обществе в  должности  главного  энергетика  (трудовой договор от 04.09.2003  №4).

Согласно должностной инструкции  главный энергетик  относится к  категории руководителей Общества и  имеет право  представлять  интересы  предприятия во  взаимоотношениях  с  иными  организациями и  органами  государственной  власти.

Таким  образом, в рассматриваемом случае руководство  деятельностью Общества осуществлялось генеральным директором, у которого в непосредственном должностном  подчинении находился главный энергетик Общества - Бигун В. Г., поэтому  наличие трудовых отношений между  ними   имеет значение  при определении  результатов   сделки по реализации квартиры,  т.е. фактически сделка купли-продажи квартиры заключена между  взаимозависимыми лицами, отношения между которыми оказали влияние на условия и экономические результаты   сделки  по  продаже квартиры.

При  таких  обстоятельствах суд  апелляционной  инстанции  считает,  что  у  налогового органа  имелись  основания  для  проверки в  порядке  статьи 40  (с  учетом  положений  статьи 20)  НК РФ примененной Обществом  цены  реализации  спорной  квартиры.

Из  материалов  дела  усматривается,  что  Управлением  у  агентств  недвижимости г.Сыктывкара была истребована информация о ценах по конкретным сделкам купли-продажи на однокомнатные квартиры в первом полугодии 2006,  информацию по которым  представили  ООО Агентство недвижимости «Пеликан» (письмо от 12.11.2010), ООО «Дом плюс» (письмо от 13.11.2010), ООО «КС-Альфа» (письмом от 16.11.2010 №138), ООО Риэлторское агентство «Вариант» (письмо от 11.11.2010) и  указали,  что цены на однокомнатные квартиры варьировались от 900 000 руб. до 1 550 000  руб. в зависимости от площади, месторасположения, этажности, внутренней отделки.

Согласно статье 8 Федерального закона от 29.07.1998  №135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации» допускается использование независимых оценок для целей контроля над правильностью уплаты налогов в случае возникновения спора об исчислении налогооблагаемой базы.

С целью установления реальной рыночной цены конкретной квартиры, расположенной адресу: г.Сыктывкар, ул.Ленина, 30-57, а также для установления факта соответствия цены сделки уровню рыночных цен  Управлением  в порядке  статьи  95 НК РФ   был  привлечен  эксперт.

Экспертиза  была  проведена  ООО «Эксперт-недвижимость», результаты  которой  отражены в заключении   от 11.11.2010  №108,  согласно  которому  средняя  цена   1 кв. м   общей   площади  жилья  по  состоянию  на 20.03.2006  на 1-комнатные квартиры  улучшенной планировки в нижней части  центра города Сыктывкара  составляла  30,7 тыс. руб., по договору купли-продажи №35 от 10.04.2006 года цена  1 кв. м общей площади составила 2,1 тыс.руб. Рыночная  стоимость  однокомнатной  квартиры,  расположенной  по  адресу:   г.Сыктывкар, ул.Ленина, 30-57 по состоянию на 10.04.2006  определена  экспертом  в  размере  1 276 000  руб.  При  этом в  распоряжение  эксперта  была  представлена  также  информация  о  технической  характеристике  квартиры  на  момент заключения договора от 10.04.2006  №35.

При  проведении  экспертизы  экспертом  была  принята  во  внимание  также  официальная информация о сделке купли-продажи в феврале 2006     однокомнатной   квартиры   общей   площадью   46,4   кв.  м,  расположенной в этом   же   доме   №30 по   улице  Ленина на 8 этаже.   Цена данной сделки   составила  1 450 000 руб.

В ходе  проведения  мероприятий  налогового  контроля  Управлением у  Общества  были  истребованы  документы по продажам  квартир работникам, ранее использующим выкупаемое жилье как служебное, имеющим определенный стаж работы у продавца.  В  ответ  Общество  представило   договор купли-продажи 3-комнатной квартиры своему работнику общей площадью 60,3 кв. м по адресу: г.Сыктывкар, ул.Морозова, 113-46  стоимостью  618 000 руб.

В  материалах дела  имеется  протокол допроса  в  качестве  свидетеля Бигуна  В.Г. от 21.07.2010  №9,  который  пояснил,  что  приобрел в 2006  квартиру у Общества  в г.Сыктывкаре,  ул.Ленина, 30-57. До этого момента свидетель проживал в данной квартире примерно с 2001 года, а по истечении 5 лет  работы в должности главного энергетика Общества  указанная квартира была ему продана.                           

С учетом  изложенных  выше обстоятельств  суд апелляционной  инстанции  считает  неверным  вывод  суда первой  инстанции  об отсутствии  оснований  для  признания  Бигуна В.Г.  и Общества  взаимозависимыми  лицами  для  целей  налогообложения  и  об  отсутствии у  налогового органа  оснований  для  проверки в  порядке  статьи 40 НК РФ  цены  сделки по  продаже   Обществом  квартиры своему  работнику (договор  купли-продажи от 10.04.2006  №35)  и  принимает  во  внимание,  что в  результате