Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 22.09.2010 по делу n А82-1769/2010. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

установленных в агентском договоре.

В соответствии с пунктом 2 статьи 1008 ГК РФ, если агентским договором не предусмотрено иное, к отчету агента должны быть приложены необходимые доказательства расходов, произведенных агентом за счет принципала.

Согласно пункту 24 «Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость» (утверждены постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 №914) организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность в интересах другого лица по договорам поручения, комиссии либо агентским договорам, регистрируют в Книге продаж счета-фактуры, выставленные доверителю, комитенту или принципалу на сумму вознаграждения.

Абзацем 2 пункта 3 названных  Правил установлено, что комиссионеры либо агенты, совершающие действия от своего имени, хранят счета-фактуры, полученные от продавцов по приобретенным для комитента либо принципала товарам, в журнале учета полученных счетов-фактур.

Комиссионер (агент), закупающий товары для комитента (принципала) и получивший счет-фактуру от поставщика, выписывает комитенту (принципалу) счет-фактуру от своего имени, повторив в нем все реквизиты, указанные в счете-фактуре поставщика.

Агент может указать сумму посреднического вознаграждения в одном счете-фактуре со стоимостью товаров (работ, услуг) отдельными строками, с указанием соответствующих сумм НДС.

Как  усматривается из материалов дела,  Предпринимателем (Агент)  были заключены  агентские договоры с ООО «Техавтопром» (от 21.08.2006  №1) и с ООО «Радиосервис» (от 06.11.2006  №3). По  условиям данных договоров  Предприниматель обязуется  за  вознаграждение от  своего имени  и за счет принципалов совершать сделки по закупке  товаров для  принципалов   у третьих лиц.  Размер агентского  вознаграждения в  данных договорах  в конкретной  сумме не определен  (т.1, л.д.119-120, 123-24).

По факту передачи товара ООО «Радиосервис»  были  выставлены:

- счет-фактура от 27.11.2006  №137  (без НДС) на сумму 25510,20 руб. (в т.ч. 20510,20 руб. – за  товар, 5000 руб. –за  его доставку),

-счет-фактура от 28.12.2006  №145 (без НДС) на сумму 53061,23 руб. (в т.ч. 49061,23руб. – за товар, 4000 руб. – за его доставку).

Товар покупателем оплачен, доход от данных операций  по результатам проверки учтен  налогоплательщиком в целях налогообложение;  со стоимости реализованного товара исчислен  НДС, подлежащий уплате в бюджет,  в сумме 12522,86 руб.

По факту передачи товара ООО «Техавтопром»  были выставлены:

- счет-фактура  от 28.09.2006  №12 (без НДС)  на сумму 22500 (в т.ч. 17000 руб. – за товар и 5500 руб. – за его доставку),

 - счет-фактура  от 07.11.2006 №36 (без НДС) на сумму 141000 руб. (в т.ч. 140000 руб. – за товар, 1000 руб. – за его доставку),

- счет-фактура  от 19.12.2006 №4  (без НДС)  на сумму 120000 руб. (за товар),

- счет-фактура  от 31.01.2007   №2 (без НДС) на  сумму  15000 руб. (за товар).

Выделенная в счетах-фактурах стоимость доставки в доходы не включалась, НДС со стоимости данной услуги не начислялся, данный вид деятельности определен как облагаемый ЕНВД.

Счетов-фактур, касающихся  приобретения  товаров, которые  впоследствии были реализованы им ООО «Техавтопром» и ООО «Радиосервис»,  Предпринимателем  в ходе  проведения выездной налоговой проверки и в ходе  рассмотрения дела судом первой инстанции  в  материалы дела не  представлено. 

Доказательств того, что  Предпринимателем в адрес ООО  «Техавтопром» и ООО «Радио-Сервис» выставлялись счета-фактуры на сумму агентского вознаграждения, предусмотренного  по условиям  вышеназванных договоров, налогоплательщиком в материалы дела также  не  представлено.

В счетах-фактурах,  выставленных  Предпринимателем  в адрес названных  предприятий  по факту  передачи товаров,  НДС  не  выделялся;  сумма  агентского вознаграждения  отдельной  строкой  не  отражалась.

В ходе  проведения  проверки  Инспекцией у  контрагентов  Общества  были запрошены документы, касающиеся сделок с Предпринимателем  по приобретению товаров  (поручения  на  истребование документов от 03.06.2009  №13-08/2/8366  и от 28.05.2009  №13-08/2/8047).

Из документов, представленных ООО  «Техавтопром» и ООО «Радио-Сервис»,  также усматривается, что   НДС  не  выделялся. 

При таких обстоятельствах  суд  первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что  представленные  Предпринимателем агентские договоры не содержат условий о цене сделки, имеющиеся первичные учетные документы не содержат сведений об уплате агентского вознаграждения, какие-либо изменения в них  (в т.ч. относительно  определения стоимости и ее увеличения на сумму НДС)  в них не вносились, и обоснованно  признал  правомерными  выводы  налогового органа в отношении дохода, полученного  налогоплательщиком, как  дохода,  полученного от реализации товаров.

Судом первой инстанции  обоснованно принято во внимание, что агентские договоры,  письма  контрагентов  Предпринимателя,  в которых  сообщалось о том, что  стоимость   приобретенного товара  была  учтена ими  как  сумма, включающая в себя НДС, и о том, что  из  стоимости   доставки груза   подлежит выделению вознаграждение по агентскому договору,  были      представлены  Предпринимателем  уже  после  принятия решения налоговым  органом.

Кроме того, арбитражный апелляционный суд считает правильной  позицию суда первой инстанции о том, что письма  контрагентов Предпринимателя, касающиеся его сделок с ООО «Техавтопром» и ООО «Радиосервис»,  надлежащими первичными документами не  подтверждены.

Предприниматель  считает, что  суд первой инстанции  должен был принять во внимание отсутствие  прибыли  от реализации  товаров.

По  данному  доводу Предпринимателя арбитражный апелляционный  суд  считает необходимым  указать, что согласно статье 2 ГК РФ  предпринимательская деятельность осуществляется на  свой риск, поэтому  отсутствие у  налогоплательщика  прибыли от  какой-либо конкретной сделки не  свидетельствует об отсутствии  необходимости  определять у конкретного налогоплательщика его  налоговые обязательства  за  определенный налоговый период в целом.

Ссылка Предпринимателя на то, что его контрагенты отражали  выставленные им счета-фактуры  в своем  учете с  НДС,  и   включали  НДС в состав налоговых  вычетов,   признается арбитражным апелляционным судом  не  имеющей  правового значения для рассмотрения данного дела, поскольку в силу  статей 23, 45 и 52 НК РФ  каждый  налогоплательщик   обязан   самостоятельно  исполнить  свою  обязанность по  уплате  налогов  без  учета  исполнения (либо неисполнения) налоговых обязательств контрагентами проверяемого  налогоплательщика.

Оснований для  удовлетворения жалобы Предпринимателя по данному эпизоду у  арбитражного апелляционного суда не имеется.

2.2. По ООО «СЕЛРУС».

В соответствии с пунктом 4 статьи 164 НК РФ при получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), предусмотренных статьей 162 НК РФ, а также при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, предусмотренных пунктами 2-4 статьи 155 НК РФ, при удержании налога налоговыми агентами в соответствии с пунктами 1-3 статьи 161 НК РФ, при реализации имущества, приобретенного на стороне и учитываемого с налогом в соответствии с пунктом 3 статьи 154 НК РФ, при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки в соответствии с пунктом 4 статьи 154 НК РФ,  при передаче имущественных прав в соответствии с пунктами 2-4 статьи 155 НК РФ, а также в иных случаях, когда в соответствии с НК РФ сумма налога должна определяться расчетным методом, налоговая ставка определяется как процентное  отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или пунктом 3 статьи 164 НК РФ,  к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

Таким  образом, из анализа названной  нормы  следует, что расчетная ставка НДС  может применяться  только в случаях, прямо предусмотренных в  пункте  4 статьи  164 НК РФ. Перечень оснований для ее применения является закрытым и расширительному толкованию не подлежит.

Как  следует из  материалов дела и  установлено судом  первой инстанции, по  результатам  проведенной  проверки  Инспекцией было установлено, что  Предпринимателем производилась реализация товаров в адрес ООО «СЕЛРУС», а также  Предпринимателем оказывались услуги по перевозке  грузов  в адрес названного контрагента.

Из  материалов дела  усматривается, что счета-фактуры  в адрес ООО «СЕЛРУС» выставлялись  Предпринимателем  без  выделения   НДС.

На основании изложенного,  суд  первой инстанции  обоснованно признал  неправомерной  позицию  Предпринимателя о том, что денежные средства, полученные  им  от  покупателей товаров в  качестве оплаты, следует  признать  суммами, в которые включен НДС. В данном случае Предприниматель совершал операции, облагаемые НДС, но НДС в счетах-фактурах не выделял. Доказательств, свидетельствующих о том, что  формирование  цены за  товар  производилось  Предпринимателем с учетом НДС,  налогоплательщиком в материалы дела не представлено.

Ссылка  Предпринимателя на  реальность его хозяйственных отношений с  ООО «СЕЛРУС»  не  принимается  арбитражным апелляционным  судом как несостоятельная и не  имеющая  правового значения  при рассмотрении  данного эпизода апелляционной жалобы,  поскольку в данном  случае  по  результатам  проведенной проверки налоговым  органом Предпринимателю  не  предъявлялось претензий  о нереальности его  отношений с названным контрагентом, а был  сделан вывод о неправомерности действий  налогоплательщика  по применению им расчетной ставки  при определении  своих налоговых обязательств по НДС.

Арбитражным апелляционным судом признается  несостоятельной  ссылка  Предпринимателя на то, что  в своих  платежных поручениях контрагенты  выделяли НДС,  поскольку  данное  обстоятельство не  имеет значения  при определении Инспекцией конкретных налоговых обязательств по НДС  проверяемого Предпринимателя.

Данный  пункт жалобы Предпринимателя   удовлетворению не подлежит.

2.3. По приобретению Предпринимателем товаров, дизельного топлива и запчастей.

В соответствии со статьей 143 НК РФ Предприниматель является плательщиком НДС.

    Согласно статье 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171  НК РФ.

    Пунктом 1 статьи 171 НК РФ  определено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. 

    В силу пункта  2 статьи 171 НК РФ  вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении:

    1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК  РФ,  за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170  НК РФ;

    2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

    Согласно пункту 1 статьи 172  НК РФ  налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК  РФ,  производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 НК РФ.   

    Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

        Согласно статьям 169 и 172 НК  РФ  счет-фактура является документом, необходимым для предъявления к вычету суммы налога на добавленную стоимость, уплаченной поставщику товара.

        Согласно пункту 2 статьи 169 НК  РФ  счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 названной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Форма счета-фактуры и порядок его заполнения утверждены постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000  №914.

Пунктом 6  статьи 169 НК РФ установлено, что  при выставлении счета-фактуры  предпринимателем счет-фактура подписывается индивидуальным предпринимателем с указанием реквизитов  свидетельства о государственной регистрации данного  предпринимателя. Такими реквизитами свидетельства  являются данные, которые позволяют точно идентифицировать  конкретного предпринимателя-налогоплательщика.  

В соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

-    учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 170 НК РФ - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

-    принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствами нематериальным активам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

-   принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых, подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления