Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.09.2015 по делу n А48-3291/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

применительно к данному объекту, не суммируя её с доходом от деятельности бара.

При этом из представленных Инспекцией доказательств усматривается, что факт оказания услуг по проведению банкетов с использованием помещения, указанного на плане как зал №24, площадью 226,1 кв.м., установлен на основании показаний свидетелей. Также на основании свидетельских показаний Инспекцией было установлено, что в числе оказанных на банкетах услуг посетителям были реализованы алкогольные напитки. Вместе с тем, свидетельские показания не могут являться допустимыми доказательствами применительно к  факту реализации ООО «Вираж» спиртных напитков, поскольку данное обстоятельство должно быть подтверждено соответствующими платежными  документами. Однако, в большинстве случаев из платежных документов усматривается, что оплата (в безналичном порядке) произведена за обслуживание ООО «Вираж» праздничного вечера и т.п., без расшифровки услуг, которые входили в указанное обслуживание.

При этом наличие двух чеков (Т.10 л.д. 62, л.д. 106) в данном случае может являться лишь подтверждением того, что реализация алкогольной продукции осуществлялась через бар ООО «Вираж» (на что указано в самом чеке на алкогольную продукцию, соки и закуски), и не свидетельствует о том, что реализация алкогольных напитков осуществлялась именно в зале №24. Аналогичным образом, из имеющегося в материалах дела приложения к акту об оказании услуг БУ ОО «КЦСОН Заводского района г. Орла (Т.11 л.д. 243) усматривается, что меню согласовано отдельно в отношении кулинарной продукции («кухня») и в отношении продукции бара.

Тогда как из имеющегося в материалах дела гостевого счета (Т.11 л.д. 93), на который ссылается Инспекция и суд первой инстанции, не представляется возможным установить, что данный документ выдан именно ООО «Вираж».

При этом во всех иных случаях представленными платежными документами подтверждается лишь получение Обществом оплаты за обслуживание праздничных мероприятий, без указания на то, что при организации указанных мероприятий ООО «Вираж» осуществлялась, в том числе,  реализация алкогольных напитков.

Одновременно, апелляционным судом учтено, что в результате уточнения требований апелляционных жалоб налогоплательщиком и третьими лицами, эпизод относительно правомерности доначисления ООО «Вираж» налогов по общей системе налогообложения в отношении оказания услуг по организации банкетов заявителями жалоб не оспаривается, вследствие чего, указанный эпизод не является предметом оценки суда апелляционной инстанции в силу ч. 5 ст. 268 АПК РФ.

На основании изложенного, суд апелляционной инстанции, приходит к выводу о неправомерности доначисления налоговым органом ООО «Вираж» налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, а также начисления соответствующих пеней и штрафов исходя из признания неправомерным применения системы ЕНВД в отношении осуществления ООО «Вираж» деятельности по реализации алкогольных, слабоалкогольных и безалкогольных напитков, закусок и прочих товаров, с использованием зала обслуживания посетителей №2 площадью 55.9 кв.м.

Учитывая, что в отношении определения размера сумм доначислений, приходящихся на указанный эпизод, каких-либо возражений Инспекцией не заявлено, решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу от 31.03.2014 №17-10/13 в этой связи подлежит признанию недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 1769 854,81 руб. , начисления пени по налогу на прибыль в сумме 497 455,74 руб., а также соответствующих сумм  НДС  и пени по НДС, приходящихся на указанный эпизод.

Одновременно, с учетом приведенного вывода суда апелляционной инстанции об отсутствии безусловных доказательств использования ООО «Вираж» всех спорных помещений в качестве единого объекта организации общественного питания, доводы апелляционной жалобы Инспекции относительно подтверждения факта использования ООО «Вираж» зала №24, площадью 226,1 кв.м., в 3 и 4 кварталах  2010 года, в связи с чем,  по мнению налогового органа, является неправомерным применение налогоплательщиком ЕНВД в указанных периодах, и вся выручка ООО «Вираж», включая выручку бара, подлежит обложению по общей системе налогообложения, не могут быть приняты во внимание.

Кроме того, апелляционный суд соглашается с выводами Арбитражного суда Орловской области относительно необоснованности применения за неуплату налога на прибыль организаций в неоспариваемой налогоплательщиком части ответственности, установленной п.3 ст. 122 НК РФ, руководствуясь при этом следующим.

В соответствии со ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

В силу положений ст.  108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Кодексом.

В соответствии со ст. 110 НК РФ виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности.

Согласно п.2 ст.110 НК РФ налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало, либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать.

Согласно пункту 3 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

При этом пунктом 6 статьи 108 НК РФ предусмотрено, что обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Следовательно, при привлечении налогоплательщика к ответственности по п.3 ст. 122 НК РФ налоговым органом должны быть установлены и подтверждены доказательствами не только обстоятельства совершения вменяемого налогового правонарушения, в результате которых налогоплательщиком допущена неуплата или неполная уплата налога (объективная сторона), но и обстоятельства, характеризующие  действительное отношение налогоплательщика к совершенному им деянию (субъективная сторона).

Допущенное налоговое правонарушение подлежит квалификации по п.3 ст. 122 НК РФ, если налоговым органом установлены обстоятельства, однозначно свидетельствующие о наличии в действиях лица умысла на неуплату или неполную уплату налогов.

Из содержания оспариваемого решения налогового органа следует, что Инспекция, квалифицируя совершенное  ООО «Вираж» правонарушение в виде неуплаты налога на прибыль и налога на добавленную стоимость в связи с необоснованным применением специального режима налогообложения в виде ЕНВД (в частности, в отношении деятельности Общества по сдаче помещений в аренду, обслуживанию банкетов и доставке обедов) по п.3 ст. 122 НК РФ, исходила из того, что должностное лицо ООО «Вираж» Амелина Е.В. осознавала противоправность своих действий в связи с намеренным занижением ООО «Вираж» площади предоставленных ему в безвозмездное пользование помещений с целью применения системы налогообложения в виде ЕНВД и, соответственно, с целью создания условий для получения Обществом налоговой выгоды в виде занижения доходов по налогу на прибыль и НДС.

Оценивая приведенные доводы налогового органа, суд первой инстанции обоснованно указал, что в материалах дела отсутствуют доказательства, на основании которых Инспекцией  сделан такой вывод. Напротив, из представленных Амелиной Е.В. пояснений усматривается, что организация подобным образом деятельности по оказанию услуг общественного питания с привлечением ООО «Вираж» направлена на соблюдение законодательства об обороте алкогольной продукции При этом в связи с применяемым режимом налогообложения  Обществом уплачивался ЕНВД. Таким образом, субъективная сторона правонарушения, вменяемого заявителю, не установлена.

При отсутствии квалифицирующего признака, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 НК РФ, привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности, установленной указанной нормой, является неправомерным.

Учитывая, что, исходя из предмета  настоящего спора, рассматриваемого в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, оценке подлежит законность принятого налоговым органом ненормативного правового акта, суд апелляционной инстанции не вправе самостоятельно осуществлять переквалификацию вменяемого налогоплательщику правонарушения применительно к п. 1 ст. 122 НК РФ.

Таким образом, основания для удовлетворения апелляционной жалобы Инспекции в отношении признания недействительным оспариваемого решения в части привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной п.3 ст. 122 НК РФ, у апелляционного суда отсутствуют.

Одновременно суд апелляционной инстанции соглашается с правомерностью позиции налогоплательщика в части возможности применения к осуществляемой ООО «Вираж» в 2010-2012гг. деятельности (обслуживание банкетов, аренда зала, доставка обедов) положений п.1 ст. 145 НК РФ об освобождении от уплаты налога на добавленную стоимость по спорным операциям, в отношении которых применению подлежит общая система налогообложения.

При этом апелляционный суд руководствуется следующим.

Согласно пункту 1 статьи 145 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности двух миллионов рублей.

Одновременно в п. 2 указано, что положения настоящей статьи не распространяются на организации и индивидуальных предпринимателей, реализующих подакцизные товары в течение трех предшествующих последовательных календарных месяцев, а также на организации, указанные в статье 145.1 настоящего Кодекса.

Как разъяснено в пункте 4 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость", при разрешении споров, связанных с определением размера выручки в целях применения статьи 145 НК РФ, судам необходимо исходить из того, что предусмотренное данной статьей освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика обусловлено нецелесообразностью исчисления и администрирования налога в отношении лиц, которыми совершается незначительный объем облагаемых налогом операций. Поэтому поступления по операциям, не облагаемым налогом (освобожденным от налогообложения), учитываться при определении размера выручки не должны. Также не учитываются при решении вопроса о наличии оснований для использования права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика доходы, полученные от совершения операций по реализации подакцизных товаров, поскольку на основании пункта 2 статьи 145 Кодекса в отношении таких операций организации и индивидуальные предприниматели не вправе применять освобождение.

Таким образом, по смыслу приведенных нормативных положений, институт освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика направлен на снижение налогового бремени в отношении налогоплательщиков, имеющих незначительные обороты по реализации товаров (работ, услуг), облагаемые налогом на добавленную стоимость.

Таким образом, условием для реализации права на применение освобождения, предусмотренного пунктом 1 статьи 145 НК РФ, является соответствие размера выручки налогоплательщика предельному уровню, установленному законом, а возможность применения освобождения обусловлена совершением налогоплательщиком операций, не имеющих значения для целей взимания налога исходя из их несущественного объема.

Для случаев, когда о необходимости уплаты налога на добавленную стоимость предпринимателю становится известно по результатам мероприятий налогового контроля, проведенных инспекцией, порядок реализации права на освобождение от уплаты налога на добавленную стоимость Кодексом не предусмотрен. Однако отсутствие установленного порядка не означает, что указанное право не может быть реализовано налогоплательщиком .

В частности, отклоняя доводы налогового органа относительно несоблюдения Обществом уведомительного порядка освобождения от уплаты НДС, апелляционный суд учитывает правовую позицию Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в пункте 2 постановления от 30.05.2014 N 33, где указано, что при толковании нормы пункта 3 статьи 145 НК РФ судам необходимо исходить из того, что по ее смыслу налогоплательщик лишь информирует налоговый орган о своем намерении использовать указанное право на освобождение, а последствия нарушения срока уведомления законом не определены. При этом в силу закона такое уведомление может быть произведено и после начала применения освобождения. Поэтому лицам, фактически использовавшим в соответствующих налоговых периодах освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, не может быть отказано в праве на такое освобождение только лишь по мотиву непредставления в установленный срок уведомления и документов.

Из материалов дела следует, что ООО «Вираж» не только применяло систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, представляя налоговые декларации по этому налогу, но и уплачивало данный налог, исполняя тем самым обязанности налогоплательщика единого налога на вмененный доход. В этой связи на основании п. 4 ст. 346.26 НК РФ Общество считало себя освобожденным от исполнения обязанности по исчислению и уплате НДС в связи с применением ЕНВД, в связи с чем,  не могло исполнить обязанность по подаче в налоговый орган соответствующего уведомления об освобождении и документов, определенных статьей 145 НК РФ.

Одновременно, поскольку в ходе проведенной выездной налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу о неправильной квалификации налогоплательщиком  осуществляемой деятельности (в части оказания услуг по обслуживанию банкетов, предоставлению помещений в аренду, осуществления доставки обедов),  Инспекция должна была учесть право заявителя на применение освобождения от исполнения обязанностей