Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.09.2015 по делу n А48-1631/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

по этим налогам.

Налоговые обязательства предпринимателя по общей системе налогообложения рассчитаны Инспекцией исходя из денежных средств, поступивших на расчетный счет в 2011 году от ООО «Трастмет» за вычетом расходов, перечисленных предпринимателем в адрес индивидуальных предпринимателей  Серебрякова А.А., Фуфаевой Н.В., Рожкову С.А. в общей сумме 448 000 руб. - по НДФЛ, и исходя из денежных средств, поступивших от ООО «Трастмет»  - по НДС.

Не согласившись с решением Межрайонной ИФНС России № 8 по Орловской области от 05.11.2013 № 24, ИП Кузьмичев Е.Е. в порядке п. 2 ст. 101.2 НК РФ обратился с апелляционной жалобой в Управление ФНС России по Орловской области.

Решением Управления ФНС России по Орловской области от 11.02.2014 № 11 исправлена опечатка, допущенная Межрайонной ИФНС России № 8 по Орловской области в п. 2 резолютивной части решения от 05.11.2013 № 24 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения: вместо указания п. 1 ст. 122 НК РФ читать п. 3 ст. 122 НК РФ, в удовлетворении апелляционной жалобы ИП Кузьмичева Е.Е. отказано.

Не согласившись с позицией налоговых органов, ИП Кузьмичев Е.Е. обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 05.11.2013 № 24. Одновременно Предприниматель оспаривал решение о принятии обеспечительных мер от 11.09.2013 № 19.

Отказывая в удовлетворении требований Предпринимателя о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России № 8 по Орловской области от 05.11.2013 № 24 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления и предложения уплатить НДФЛ в сумме 480480 руб., НДС в сумме 831600 руб., в части привлечения к ответственности и предложения уплатить штраф по п. 1 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по НДС и НДФЛ в сумме 206094 руб., начисления и предложения уплатить пени за несвоевременную уплату НДФЛ и НДС в сумме 231412 руб. суд первой инстанции исходил из того, что материалами дела не подтверждается факт оказания услуг грузоперевозок ООО «Трастмет», совершенных ИП Кузьмичевым Е.Е. лично или посредством своих работников.

Как указал суд первой инстанции, в рассматриваемом случае деятельность Предпринимателя сводилась к управлению процессом перевозок, а не к самостоятельному оказанию услуг по перевозке, следовательно, доход (выручка) от этих услуг должна облагаться налогами по общей системе налогообложения, поэтому Предприниматель должен был исчислять и уплачивать НДФЛ и НДС и представлять по ним налоговую отчетность.

К доказательствам, представленным предпринимателем в подтверждение факта осуществления грузоперевозок по договорам с ООО «Трастмет», наличия грузовых автомобилей и наемных работников, суд первой инстанции отнесся критически, ввиду  установленных судом в представленных доказательствах пороков формы и содержания.

Кроме того, суд первой инстанции пришел к выводу, что поскольку в договорах, представленных Предпринимателем, указано на стоимость  услуг не включающей в себя сумму налога (без НДС), то в данном случае сумма исчисляемого налога на добавленную стоимость определяться расчетным методом не может.

Вместе с тем, признавая недействительным решение Инспекции в части, суд первой инстанции пришел к выводу о необходимости применения профессионального налогового вычета в размере 20 % по НДФЛ вместо принятых налоговым органом расходов на основании данных о движении денежных средств по расчетному счету. Также суд первой инстанции признал недействительным решение Инспекции в части привлечения к налоговой ответственности по п.3 ст.122 НКРФ и посчитал необходимым применить смягчающие ответственность обстоятельства, снизив размер штрафа по п.1 ст.119 НК РФ в 2 раза.

Суд апелляционной инстанции полагает верными выводы суда первой инстанции о необходимости применения предпринимателем в отношении взаимоотношений с ООО «Трастмет» общей системы налогообложения и о недоказанности предпринимателем факта оказания указанному лицу услуг по перевозке грузов.

Из материалов дела следует, что ИП Кузьмичев Е.Е. в проверенном периоде являлся плательщиком единого налога на вмененный доход по виду деятельности - оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов, сдавал в налоговый орган налоговые декларации по ЕНВД за 4 кв. 2010 г. и 1-4 кв. 2011 г., в которых для исчисления налога, подлежащего уплате в бюджет, использовал физический показатель – одно автотранспортное средство, используемое для перевозки грузов.

В ходе выездной налоговой проверки налогоплательщик представил уточненные декларации, где указан другой физический показатель – два автотранспортных средства, используемых для перевозки грузов.

Как следует из материалов дела, на расчетные счета ИП Кузьмичева Е.Е. от ООО «Трастмет» в 2011 г. поступили денежные средства в сумме 4620000 руб. (т. 8, л.д. 12-56) в качестве назначения платежа указано «оплата за транспортные услуги по дог. б/н от…».

Для выполнения обязательств по вышеназванным договорам ИП Кузьмичев Е.Е. привлекал транспортные средства третьих лиц. Как установлено налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки, с лицами, фактически осуществляющими перевозку грузов, заключены договоры на оказание транспортных услуг (т. 10 л.д. 140-160, т. 11 л.д. 1-32).

В ходе выездной налоговой проверки Инспекция пришла к выводу, что ИП Кузьмичев Е.Е. оказывал ООО «Трастмет» посреднические услуги: находил перевозчика для лица, которому необходимо было перевезти груз (владельца груза, грузоотправителя), и лиц, ищущих груз для перевозки (грузоперевозчика). Деятельность налогоплательщика фактически сводилась к диспетчерской деятельности (посредничеству), что подтверждается показаниями опрошенных свидетелей, а также отсутствием у заявителя документов, подтверждающих факт оказания транспортных услуг самостоятельно.

Налоговый орган сделал вывод, что у ИП Кузьмичева Е.Е. отсутствуют правовые основания для исчисления и уплаты ЕНВД с деятельности, при которой оказание автотранспортных услуг осуществлялось третьими лицами – индивидуальными предпринимателями.

Согласно статье 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении тех видов предпринимательской деятельности, которые перечислены в пункте 2 названной статьи.

Подпунктом 5 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ к таким видам деятельности отнесено оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемое организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.

Определение понятия "автотранспортные услуги по перевозке пассажиров и грузов" в главе 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации (статье 346.27 НК РФ) не приведено.

В пункте 1 статьи 11 НК РФ установлено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Налоговом кодексе Российской Федерации, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено названным Кодексом.

Договорные отношения в сфере оказания автотранспортных услуг по перевозке регулируются главой 40 "Перевозка" Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ). Поэтому в данном случае в целях применения норм главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации следует руководствоваться определением указанного понятия, приведенным в Гражданском кодексе Российской Федерации.

Статьей 784 ГК РФ предусмотрено, что перевозка грузов, пассажиров и багажа осуществляется на основании договора перевозки (пункт 1). Общие условия перевозки определяются транспортными уставами и кодексами, иными законами и издаваемыми в соответствии с ними правилами. Условия перевозки грузов, пассажиров и багажа отдельными видами транспорта, а также ответственность сторон по этим перевозкам определяются соглашением сторон, если Гражданским кодексом Российской Федерации, транспортными уставами и кодексами, иными законами и издаваемыми в соответствии с ними правилами не установлено иное (пункт 2).

Согласно статье 785 ГК РФ по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его уполномоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату. Заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или кодексом).

В пункте 1 статьи 8 Федерального закона от 08.11.2007 N 259-ФЗ "Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта" (далее - Устав автомобильного транспорта) заключение договора перевозки груза подтверждается транспортной накладной; форма и порядок заполнения транспортной накладной устанавливаются правилами перевозок грузов (пункт 2 статьи 8 названного Устава). При этом в силу пункта 5 статьи 8 Устава автомобильного транспорта договор перевозки груза может заключаться посредством принятия перевозчиком к исполнению заказа, а при наличии договора об организации перевозок грузов - заявки грузоотправителя; обязательные реквизиты заказа, заявки и порядок их оформления устанавливаются правилами перевозок грузов (пункт 6 статьи 8). 

В свою очередь договор об организации перевозок грузов заключается при необходимости осуществления систематических перевозок грузов (статья 10 Устава автомобильного транспорта). В договоре об организации перевозок согласовываются предполагаемые объем перевозок грузов, сроки и условия предоставления транспортных средств и предъявления грузов для перевозок, порядок расчетов, ответственность сторон за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств, а также иные условия организации перевозок.

В соответствии со статьей 798 ГК РФ по договору об организации перевозки грузов перевозчик обязуется в установленные сроки принимать, а грузовладелец - предъявлять к перевозке грузы в обусловленном объеме. В договоре об организации перевозки грузов определяются объемы, сроки и другие условия предоставления транспортных средств и предъявления грузов для перевозки, порядок расчетов, а также иные условия организации перевозки.

Из положений статьи 801 ГК РФ, статьи 2 Федерального закона от 30.06.2003 N 87-ФЗ "О транспортно-экспедиционной деятельности" и Правил транспортно-экспедиционной деятельности, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 08.09.2006 N 554, следует, что предметом договора транспортной экспедиции (в части обязательств на стороне экспедитора) являются выполнение или организация выполнения экспедитором разнообразных операций и услуг, связанных с перевозкой грузов. При этом перевозка грузов не рассматривается в качестве самостоятельного обязательства.

В соответствии с пунктом 4.2. ГОСТа Р 52298-2004 "Национальный стандарт Российской Федерации. Услуги транспортно-экспедиторские. Общие требования" (утв. Приказом Ростехрегулирования от 30.12.2004 N 148-ст) транспортно-экспедиторские услуги оказывают на основании договора, заключаемого между экспедитором и грузоотправителем или грузополучателем на выполнение всего комплекса услуг по организации доставки груза или услуг отдельных видов.

В соответствии с пунктом 3.1 вышеуказанного ГОСТа услуги, оказываемые грузоотправителю и грузополучателю экспедитором, подразделяют следующим образом: участие в переговорах по заключению контрактов купли-продажи товаров; оформление документов, прием и выдача грузов; завоз-вывоз грузов; погрузочно-разгрузочные и складские услуги; информационные услуги; подготовка и дополнительное оборудование транспортных средств; страхование грузов; платежно-финансовые услуги; таможенное оформление грузов и транспортных средств; прочие транспортно-экспедиторские услуги.

Из приведенного правового регулирования следует, что транспортная экспедиция включает более широкий перечень выполняемых работ, чем перевозка грузов.

Исходя из статьи 431 Гражданского кодекса РФ буквальное значение условий договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и  смыслом договора в целом.

Само по себе наименование договора не может служить достаточным основанием для причисления его к договору перевозки или договору транспортной экспедиции, основное значение имеет смысл договора, его содержание и фактическое исполнение обязательств сторонами, которое подтверждается первичными документами.

Движение товара от поставщика к потребителю оформляется товаросопроводительными и транспортными документами, предусмотренными условиями поставки товаров и правилами перевозки грузов, в частности, товарной накладной по форме N ТОРГ-12, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132, товарно-транспортной накладной по форме N 1-Т (при автомобильных перевозках), утвержденной Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78.

Согласно п. 2 Инструкции Минфина СССР, Государственного банка СССР, Центрального статистического управления при Совете Министров СССР, Министерства автомобильного транспорта РСФСР от 30.11.1983 N 10/998 "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом" перевозка грузов автомобильным транспортом в городском, пригородном и междугородном сообщениях осуществляется только при наличии оформленной товарно-транспортной накладной утвержденной формы N 1-Т.

В случае, когда доставка ТМЦ осуществляется автомобильным транспортом независимо от того, кто доставляет товар - покупатель, продавец или сторонняя организация, оформление товарно-транспортной накладной (ТТН) является обязательным условием.

Унифицированная форма N 1-Т "Товарно-транспортная накладная" утверждена постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте". Согласно Указаниям по применению и заполнению форм, утвержденным постановлением Госкомстата России N 78, товарно-транспортная накладная предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозку автомобильным транспортом. Товарно-транспортная накладная на перевозку грузов автомобильным транспортом составляется грузоотправителем на каждого грузополучателя с обязательным заполнением всех реквизитов.

Транспортный раздел товарно-транспортной накладной определяет взаимоотношения грузоотправителей