Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.03.2014 по делу n А08-2808/2012. Постановление суда апелляционной инстанции по существу спора,Признать ненормативный правовой акт недействительным в части

лишь то, что решение Инспекции №13-13/113ДСП от 29.09.2011 не обжалуется налогоплательщиком в части доначислений по транспортному налогу. Данный вывод усматривается как из просительной, так и мотивировочной части апелляционной жалобы.

Тогда как применительно к доначислениям по налогу на прибыль организаций и налогу на добавленную стоимость налогоплательщик просит изменить оспариваемое решение Инспекции в полном объеме, приведя в мотивировочной части отдельные аргументы в обоснование своих доводов, исходя из чего, в части указанных налогов решение Инспекции должно считаться обжалованным в полном объеме.

При этом конкретная формулировка заявленного налогоплательщиком при обжаловании решения нижестоящего налогового органа требования  - об изменении либо отмене обжалуемого акта не имеет правового значения для вывода о соблюдении досудебного порядка обжалования данного ненормативного правового акта.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Белгородской области №219 от 19.12.2011 апелляционная жалоба ООО «Белмашсервис» была оставлена без удовлетворения, а решение Инспекции №13-13/113ДСП от 29.09.2011 – без изменения.

Таким образом, сопоставив содержание апелляционной жалобы налогоплательщика, а также содержание решения Управления №219 от 19.12.2011, апелляционный суд приходит к выводу о соблюдении Обществом установленного пунктом 5 статьи 101.2 НК РФ досудебного порядка обжалования решения Инспекции №13-13/113ДСП от 29.09.2011   в части произведенных данным решением доначислений по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль организаций в полном объеме, в том числе по приведенным заявителем в жалобе доводам.

При указанных обстоятельствах суд первой инстанции должен был проверить законность и обоснованность решения Инспекции №13-13/113ДСП от 29.09.2011 в том числе, в части оспариваемых заявителем доначислений по налогу на добавленную стоимость, так как обязательный досудебный порядок урегулирования спора в части доначислений по НДС налогоплательщиком соблюден.

В соответствии с пунктом 28 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 36 от 28.05.2009 г. «О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции» если при рассмотрении апелляционной жалобы на решение суда первой инстанции, в котором содержатся выводы в отношении части требований, рассмотренных по существу, а другие требования оставлены без рассмотрения или по ним прекращено производство, суд апелляционной инстанции установит, что имеются основания для отмены судебного акта в части оставления заявления без рассмотрения (прекращения производства), то он переходит к рассмотрению дела в этой части по правилам, установленным Кодексом для рассмотрения дела в суде первой инстанции, в соответствии с частью 6.1 статьи 268 АПК РФ.

На основании изложенного, Девятнадцатым арбитражным апелляционным судом вынесено определение от 15.11.2013 о переходе к рассмотрению дела №А08-2808/2012 в части оставления без рассмотрения заявления ООО «Белмашсервис» о признании недействительным решения Инспекции №13-13/113 ДСП от 29.09.2011 в части доначисления 29525380 руб. налога на добавленную стоимость, 13378777 руб. пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость, 6 603 747 руб. штрафа за неуплату налога на добавленную стоимость по правилам, установленным Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации для рассмотрения дел в суде первой инстанции.

В ходе рассмотрения настоящего дела обществом «Белмашсервис» было представлено заявление об уточнении требований, из которого усматривается, что применительно к налогу на прибыль организаций заявителем оспариваются выводы Инспекции, изложенные в пунктах 4.1.1.1 п.6, 4.1.3 (стр. 34-42), 4.1.2.2, 4.2.1.2, 4.2.1.3, 4.2.1.3.1 п.1, 4.2.1.3.1 п.2, 4.2.2 мотивировочной части решения Инспекции №13-13/113 от 29.09.2011. Указанное уточнение в части оспариваемых доначислений по налогу на прибыль организаций рассматривается судом апелляционной инстанции в качестве уточнения требований апелляционной жалобы заявителя, исходя из чего, в соответствии с ч.5 ст. 268 АПК РФ суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения суда первой инстанции по настоящему делу   применительно к налогу на прибыль организаций в части отказа в удовлетворении требований налогоплательщика по обжалуемым эпизодам.

Исходя из представленного уточнения требований, в отношении доначислений по налогу на добавленную стоимость заявитель   оспаривает решение Инспекции №13-13/113 от 29.09.2011 в части пунктов 5.1.1.1,  5.1.1.1, 5.1.1.2 (п.6), 5.1.2.2, 5.1.3.1, 5.1.3.3, 5.1.4.1, 5.2.1.1, 5.2.1.2, 5.2.1.3, 5.2.1.5, 5.2.1.6, 5.2.2.1.1, 5.2.2.1, 5.2.3.1 мотивировочной части решения. Кроме того, из представленных Обществом письменных пояснений (заявление от 20.12.2013) усматривается, что заявитель также не согласен с выводами Инспекции, изложенными в пунктах 5.1.1.2 (п.4), п. 5.1.2.3, 5.2.1.8 решения.

 Данные уточненные требования заявителя рассматриваются апелляционным судом по правилам, установленным АПК РФ для рассмотрения дела судом первой инстанции.

Рассмотрение дела откладывалось.

В судебном заседании 28.02.2014 объявлялся перерыв до 07.03.2014 (с учетом выходных дней).

Изучив материалы дела, обсудив доводы заявителя, изложенные в апелляционной жалобе, письменных  дополнениях и пояснениях, а также возражениях  налогового  органа, заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что решение Арбитражного суда Белгородской области от 13.06.2013 по делу №А08-2808/2012 в части отказа в удовлетворении заявленных требований налогоплательщика применительно к обжалуемым доначисления по налогу на прибыль организаций подлежит частичной отмене, а требования ООО "Белмашсервис" - удовлетворению, исходя из следующих обстоятельств.

Как следует из материалов дела, общество с ограниченной ответственностью «Белмашсервис» 10.09.2009 было реорганизовано путем присоединения к нему ООО «СпецАвтоТранс» и ООО «Спецтрансавто», в связи с чем, в ходе налоговой проверки рассматривались также налоговые обязательства, вытекающие из деятельности указанных организаций (по ООО «СпецАвтоТранс» - за период с 26.01.2007 по 10.09.2009, по ООО «Спецтрансавто» - за период с 01.01.2007 по 10.09.2009).

Обязанность по уплате налогов реорганизованного юридического лица исполняется его правопреемником (правопреемниками) в порядке, установленном статьей 50 НК РФ. Так, исполнение обязанностей по уплате налогов реорганизованного юридического лица возлагается на его правопреемника (правопреемников), который при этом должен уплатить все пени, причитающиеся по перешедшим к нему обязанностям. Также на правопреемника (правопреемников) реорганизованного юридического лица возлагается обязанность по уплате причитающихся сумм штрафов, наложенных на юридическое лицо за совершение налоговых правонарушений до завершения его реорганизации.

Как усматривается из оспариваемого решения Инспекции, в ходе проведенной налоговой проверки применительно к налогу на прибыль организаций Инспекцией было установлено занижение налогоплательщиком налоговой базы на сумму доходов от реализации товаров (работ, услуг), подлежащих учету в проверяемых периодах в соответствии с положениями п.1 ст. 271 НК РФ, то есть в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

По мнению Инспекции, необоснованный перенос суммы реализации в иной налоговый период свидетельствует о преднамеренном исключении данных доходов из того налогового периода, в котором налогоплательщику пришлось бы уплатить более значительную сумму налога, что обуславливает возникновение недоимки в периоде занижения налоговой базы.

Кроме того, Инспекция пришла к выводу о необоснованности учета заявителем в составе расходов документально не подтвержденных затрат, в том числе, с учетом представленных Обществом после проведения выездной проверки первичных документов.

Оспаривая указанные доначисления, налогоплательщик ссылается на то, что спорные суммы выручки были отражены Обществом в более поздних налоговых периодах (в связи с отсутствием необходимых первичных учетных документов), налог за указанные периоды исчислен и уплачен в бюджет. По мнению Общества, отражение выручки в последующем налоговом периоде не влечет возникновение недоимки по налогу в предыдущем, а может лишь привести к начислению пени. При этом  Инспекция, установив, что спорная выручка была включена Обществом в доходы 2008-2009 годов и с нее уплачен налог, обязана была учесть данный факт при определении суммы налога на прибыль, подлежащей уплате по результатам выездной налоговой проверки за проверяемый период  2007- 2009 гг.

Кроме того, заявитель ссылается на то, что при переносе сумм выручки  налоговым органом должны были быть учтены относящиеся к данным операциям расходы, а в случае невозможности установления суммы соответствующих затрат они должны быть определены расчетным путем по правилам п. 7 ст. 31 НК РФ.

Общество считает, что налоговый орган, определив сумму полученных налогоплательщиком доходов, не предпринял должных мер для определения размера налогового обязательства налогоплательщика, предусмотренных положениями подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

При этом заявитель указывает, что  согласно п. 8 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 г. № 57 возможность применения расчетного метода предусмотрена, в том числе,  в случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям, в этом случае  доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам пп. 7  п.1 ст. 31 НК РФ с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика.

Оценивая правомерность произведенных оспариваемым решением Инспекции №13-13/113 ДСП от 29.09.2011 доначислений в части налога на прибыль организаций, апелляционный суд руководствуется следующим.

Согласно ст.247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации является прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшен­ные на величину расходов, которые определяются в соответствии с гл.25 НК РФ.

Как усматривается из материалов дела, в соответствии с представленными приказами об учетной политике ООО "СпецАвтоТранс"  и ООО "Белмашсервис" в проверяемом периоде (2007 - 2009 гг.) установлено, что доходы и расходы для целей налогообложения признаются методом начисления.

Порядок признания доходов при учете доходов и расходов по методу начисления ус­тановлен ст. 271 НК РФ. Согласно данной норме, доходы признаются в том отчет­ном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступле­ния денежных средств, иного имущества, работ, услуг и (или) имущественных прав.

Для доходов от реализации датой получения дохода для целей исчисления налога на прибыль организаций признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, независимо от фактического посту­пления денежных средств, иного имущества, работ, услуг и (или) имущественных прав в их оплату.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом, исходя из приведенных нормативных положений, обязанность подтверждать первичной документацией размер понесенных расходов лежит на налогоплательщике.

Оценивая доводы Общества о необходимости в данном случае определения суммы налога на прибыль, подлежащей уплате в бюджет, расчетным методом, суд первой инстанции исходил из отсутствия правовых оснований для его применения.

Апелляционная  коллегия считает данные выводы суда правильными ввиду следующего.

В соответствии с п.п. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиком в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру (обследованию) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Как разъяснено в пункте 8 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", применяя названную норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы. Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими. В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам указанного подпункта с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика.

Вместе с тем, следует также учитывать, что применение расчетного метода предполагает приблизительное исчисление суммы подлежащего уплате налога (с той или иной степенью вероятности), в связи с чем,  положения пп. 7 п.1 ст. 31  НК РФ не могут быть использованы произвольно.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 05.07.2005 г. № 301-О указал, что наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований. Допустимость применения расчетного пути исчисления