Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.12.2007 по делу n А48-797/07-2(19). Постановление суда апелляционной инстанции: Изменить решение суда в части и принять новый с/а

товар, поступивший по счетам-фактурам №№ У000265, У000266, У000267 от 01.10.2006 г., оприходован на  склад сырья общества «Кромской комбикормовый завод». На основании приходных ордеров товар принят к бухгалтерскому учету по счету 10 «Сырье и материалы».

Аналогичные документы  о принятии товара к учету  имеются  у налогоплательщика по счету-фактуре №  Л0002165 от 04.10.2006 г. общества «Орловский лидер» -  товарная накладная  № 711 от 04.10.2006 г. формы ТОРГ-12 и  приходный ордер № 342 от 04.10.2006 г. формы  М-4. Учитывая, что иных претензий  к счету-фактуре общества «Орловский лидер» у налогового органа не имеется,  налогоплательщиком правомерно предъявлен к вычету налог  по указанному счету-фактуре.

Довод налогового органа о том, что товар не принят налогоплательщиком к учету в связи с отсутствием в товарораспорядительных документах  даты отпуска товарно-материальных ценностей сторонней организацией и даты их получения обществом «Кромской комбикормовый завод», не принимается судом апелляционной инстанции во внимание как не основанный на нормах налогового законодательства и законодательства о бухгалтерском учете и отчетности.

Так же не может быть принят и довод о том, что документы,  обосновывающие налоговые вычеты, представлены  налогоплательщиком только суду, минуя налоговый орган.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 28.10.1999 г. № 14-П, при рассмотрении налоговых споров должны исследоваться все фактические обстоятельства дела, а не только формальные условия применения правовой нормы.

В соответствии с частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При этом в случаях, когда суды при рассмотрении дела не исследуют по существу его фактические обстоятельства, а ограничиваются только установлением формальных условий применения нормы, право на судебную защиту, закрепленное статьей 46 (часть 1) Конституции Российской Федерации, оказывается существенно ущемленным.

Таким образом,  налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде, во всяком случае не может быть лишен права представлять документы, которые являются основанием исчисления налога, а суд обязан исследовать соответствующие документы, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

Статьей 23 Налогового кодекса Российской Федерации  закреплена обязанность налогоплательщиков представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, бухгалтерскую отчетность, а также представлять налоговым органам и их должностным лицам документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

Право истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получать объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления налогов, проводить камеральные, выездные и встречные проверки предоставлено налоговым органам Законом Российской Федерации от 21.03.1991 г. № 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации» (действует с последующими изменениями и дополнениями) и статьями 87, 88, 89 и 93 Налогового кодекса.

В силу статьи 88 Налогового кодекса при проведении  камеральной проверки налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получить объяснения и документы,  подтверждающие правильность  исчисления налога.

Налогоплательщик, в свою очередь, обязан представлять налоговым органам и их должностным лицам в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов, в соответствии со статьей 23 Налогового кодекса, а в случае, если такие документы не приняты или не истребованы налоговым органом, вправе ссылаться на них при рассмотрении спора в суде.

Порядок проведения налоговой  проверки и принятия решения по результатам  налоговой  проверки регулируется главой 14  Налогового кодекса Российской Федерации «Налоговый контроль».

В соответствии с пунктом 14 статьи 7 Федерального закона от 27.07.2006 г. № 137-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования» налоговые проверки и иные мероприятия налогового контроля, в том числе связанные с налоговыми проверками, не завершенные до 1 января 2007 года, проводятся в порядке, действовавшем до дня вступления в силу настоящего Федерального закона. При этом оформление результатов указанных налоговых проверок и иных мероприятий налогового контроля осуществляется в порядке, действовавшем до дня вступления в силу настоящего Федерального закона.

В то же время  рассмотрение акта налоговой проверки и вынесение  решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, завершившейся после 1 января 2007 года,  должно осуществляться налоговым органом по правилам, установленным  статьями 101, 101.1-101.4 Налогового кодекса, как это установлено статьей 100.1 Налогового кодекса (в редакции, действующей с 01.01.2007 г.).

Статьей 100.1 Налогового кодекса, действующей с 01.01.2007 г., установлено, что дела о выявленных в ходе камеральной или выездной  проверки правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном статьей 101 Налогового кодекса.

На основании подпункта   1 статьи  101 Налогового кодекса (в редакции, действующей с 01.01.2007 г.),  акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса.

При этом налоговый орган обязан заблаговременно уведомить лицо, в отношении которого проводилась  проверка,  о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки (пункт 2 статьи  101 Налогового кодекса). Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка,  вправе  участвовать в процессе  рассмотрения материалов проверки лично и (или) через своего представителя.

Пунктами 3,4,5,6,7 статьи  101 Налогового кодекса закреплена процедура рассмотрения материалов проверки и принятия решения по результатам рассмотрения.

Согласно пункту 3 названной статьи перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен:

1) объявить, кто рассматривает дело и материалы какой налоговой проверки подлежат рассмотрению;

2) установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении. В случае неявки этих лиц руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принимает решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие указанных лиц либо об отложении указанного рассмотрения;

3) в случае участия представителя лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, проверить полномочия этого представителя;

4) разъяснить лицам, участвующим в процедуре рассмотрения, их права и обязанности;

5) вынести решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в случае неявки лица, участие которого необходимо для рассмотрения.

Пунктом 4 статьи 101 установлено, что при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.

В силу пункта 5 статьи 101 в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа обязан установить:

1) совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах;

2) образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения;

3) имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения;

4) имеются ли обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

В случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля. В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 настоящего Кодекса, допрос свидетеля, проведение экспертизы (пункт 6 статьи 101).

Таким образом, из смысла взаимосвязанных положений   статей  100 и  101 Налогового Кодекса следует, что  рассмотрение материалов налоговой проверки и принятие решения по ним  осуществляется непосредственно руководителем налогового органа или его заместителем   в том месте и в то время, о которых извещен налогоплательщик или его представитель, в  присутствии   налогоплательщика или его представителя, или при наличии  достаточных доказательств надлежащего уведомления налогоплательщика о месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки.

При этом обязанность налоговых органов  уведомлять налогоплательщика о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки руководителем (заместителем руководителя) налогового органа является важнейшей гарантией соблюдения прав налогоплательщика при  разрешении вопроса о привлечении к налоговой ответственности.

Существенные  нарушения процедуры проверки, в числе которых законодатель особо выделил обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя,  являются основанием для отмены решения вышестоящим налоговым органом или судом (пункт  14 статьи  101 Налогового кодекса).

Из материалов дела следует, что налогоплательщиком по требованию  налогового органа представлялись для камеральной проверки данные учета по забалансовому счету 003, позволяющие установить факт наличия  у него остатков сырья, полученного для исполнения договора подряда.  При таких обстоятельствах у налогового органа имелось не только право  истребовать у налогоплательщика дополнительные пояснения и документы,  позволяющие установить  количество сырья и сумму налога, подлежащую вычету по этому сырью, но и обязанность  предоставить ему возможность  участия в рассмотрении материалов проверки  и дачи пояснений по факту предъявления налога к вычету непосредственно при принятии решения по материалам камеральной проверки.

В материалах дела имеется  уведомление от  14.02.2007 г. № 11-04/1794, которым представитель налогоплательщика приглашен для дачи пояснений  в связи с проводимой камеральной проверкой  налоговой декларации, сданной за октябрь 2006 г., на  15.02.2007 г., и письменное пояснение главного бухгалтера  общества «Кромский комбикормовый завод» на заданные ему налоговым органом вопросы 15.02.2007 г..

В то же время, собственно рассмотрение материалов проверки состоялось и решение по материалам проверки принято руководителем налогового органа 20.02.2007 г. Доказательства извещения  налогоплательщика о рассмотрении материалов проверки в указанный день и участия законного или уполномоченного представителя налогоплательщика  в рассмотрении дела о налоговом правонарушении в материалах дела отсутствуют. Вопросы, задававшиеся налоговым органом главному бухгалтеру общества 15.02.2006 г., не касались  остатков сырья по состоянию на 01.10.2006 г. и приходящегося на него налога на добавленную стоимость. Все поставленные вопросы касаются целесообразности  приобретения сырья у общества «ТД «Белый фрегат», в то время как  оценка целесообразности осуществления  конкретных  хозяйственных операций не входит в компетенцию налогового органа.

Следовательно, налогоплательщик лишен был возможности участия в рассмотрении материалов проверки и дачи пояснений налоговому органу на этой стадии, что не лишает его возможности представить такие пояснения и обосновывающие их документы суду. В рассматриваемой ситуации поведение налогоплательщика не может быть расценено как злоупотребление правом и нарушение  принципов судопроизводства, установленных Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации, не предполагающих  возложение  на арбитражный суд функции по выявлению налоговых правонарушений.

Основываясь на изложенном, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что  обществом «Кромской комбикормовый завод»  подтверждено право на налоговый вычет налога, предъявленного ему  обществом «ТД «Белый фрегат» по счетам-фактурам №№ У000265, У000266, У000267 от 01.10.2006 г., за исключением налога,  включенного в цену кукурузы, оро гло сухого, сои полножирной,  шрота подсолнечного в том количестве, которое поступило и было принято обществом к учету  после 01.10.2006 г. Обоснованно предъявленная к вычету сумма налога по указанным счетам-фактурам составляет сумму  4035667 руб. 57 коп. (в том числе по счету-фактуре № У000267 -  3339069 руб. 74 коп.). Сумма налога, подлежащая вычету по счету-фактуре № Л0002165 общества  «Орловский лидер», составляет 38700 руб. Общая сумма налога, обоснованно предъявленная к вычету – 4074367 руб. 57 коп.

Что касается вычета, предъявленного по счетам-фактурам №№ У000268 от 03.10.2006 г., У000269 от 09.10.2006 г., У000270 от 11.10.2006 г., У000271 от 11.10.2006