Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.12.2007 по делу n А64-12410/05-15. Постановление суда апелляционной инстанции: Изменить решение суда в части и принять новый с/а

с законодательством Российской Федерации (статья  255 Кодекса) и расходы на командировки, относящиеся к прочим расходам (подпункт 12 пункта 1 статьи 264  Кодекса), являются расходами, связанными с производством и реализацией.

Учитывая, что произведенные обществом выплаты не превышают установленные нормы ни для командировочных расходов, ни для доплат, связанных с режимом труда, которые также определяются в размере, не превышающем установленные нормы командировочных, и указанное обстоятельство  по существу не оспаривается налоговым органом, суд апелляционной инстанции считает, что в рассматриваемой ситуации выплата обществом своим работникам суточных взамен доплат, обусловленных характером работ,  не повлекла занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Ссылка налогового органа на то, что произведенные затраты не подтверждены документально,  не соответствует материалам дела, в котором имеются приказы на направление работников в командировки и авансовые отчеты, на основании которых производились выплаты.

Учитывая изложенное, доначисление налогоплательщику налога на прибыль за 2002 г. в сумме  66607 руб., за 2003 г. в сумме 62437 руб., соответствующих пеней за несвоевременную уплату налога и применение ответственности, установленной пунктом 3 статьи 120 Налогового кодекса, является необоснованным.

Основанием для применения указанной ответственности является грубое нарушение  организацией правил учета доходов и  (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если они повлекли занижение налоговой базы.

Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей статьи 120 Налогового кодекса понимается отсутствие первичных документов, счетов-фактур или регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

Поскольку материалами дела доказано, что действия налогоплательщика не привели к занижению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, они не могут быть квалифицированы по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса.

Отсутствие в действиях налогоплательщика  состава налогового правонарушения исключает возможность привлечения его к налоговой ответственности в силу статей 108, 109 Налогового кодекса.

Отказывая налогоплательщику в удовлетворении требований, касающихся  оспаривания доначисления налога в сумме  16018 руб., налоговых санкций за неуплату налога в сумме 3203 руб. и соответствующих пеней за несвоевременную уплату налога по эпизоду, касающемуся  включения  в затраты, учитываемые в целях налогообложения прибыли, суммы 66739 руб., являющейся, по мнению налогового органа, пенями, уплаченными за несвоевременную уплату арендной платы за арендуемые земельные участки, по мнению налогоплательщика – пенями за несвоевременное исполнение  заемных обязательств, суд первой инстанции исходил из того, что  ошибка, допущенная налогоплательщиком в расшифровке внереализационных расходов к приложению № 7 к  Листу 02 декларации по налогу на прибыль за 2003 г., может быть исправлена им путем представления уточненной налоговой декларации в соответствии со статьей 81 Налогового кодекса. Поскольку такое исправление налогоплательщиком не произведено, суд пришел к выводу об обоснованности доначисления ему спорных сумм  налога, пеней и санкций.

Суду апелляционной инстанции указанный вывод суда первой инстанции представляется ошибочным.

Статьей 80 Налогового кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемый период) под налоговой декларацией понимается  письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога. Пунктом 2 названной статьи установлено, что  налоговая декларация представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика по установленной форме. Форма  декларации по налогу на прибыль, представлявшейся в налоговые органы в 2003 г., была утверждена приказом Министерства по налогам и сборам России от 07.12.2001 г. № БГ-3-02/542.

В соответствии с пунктом 1 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемый период),  основанием для возникновения у налогоплательщика  обязанности по внесению дополнений и изменений в налоговую декларацию являлось обнаружение налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации.

С 01.01.2007 г.  законодатель предоставил налогоплательщику право внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном  статьей 81 Налогового кодекса, в случае, если он обнаружит факт отражения в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате  (пункт 2 статьи 81 в редакции Федерального  закона от 27.07.2006 г. № 137-ФЗ).

Таким образом, в проверяемом периоде (2003 г.) обязанность налогоплательщика по представлению налоговому органу уточненной декларации была обусловлена наличием в декларации  ошибок, приводящих к занижению  суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.

Из имеющихся в деле документов следует, что  общество «Сервис-Центр» в приложении № 7 к  Листу 02 декларации по налогу на прибыль за 2003 г. «Внереализационные расходы и убытки, приравниваемые к внереализационным расходам» отразило  внереализационные расходы в сумме  660789 руб., в том числе по строке 050 «Расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных  или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного вреда» - 66847 руб., а в расшифровке  внереализационных расходов к приложению № 7 к Листу 02 декларации, составленной  в произвольной форме,  указало, что в указанную сумму, в том числе, входит сумма 66739 руб., представляющая собой «пени по земельным средствам».

Учитывая, что такой документ, как «Расшифровка» не предусмотрен  формой налоговой декларации, утвержденной приказом Министерства по налогам и сборам России от 07.12.2001 г. № БГ-3-02/542, а также то,  что словесное обозначение назначения указанной суммы не изменяет сведений, которые были указаны в налоговой декларации по налогу на прибыль,  суд апелляционной инстанции считает  вывод суда области о неисполнении налогоплательщика обязанности по  внесению изменений в сданную им налоговому органу налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2003 г. не основанным на нормах действующего законодательства.  В данном случае правильное назначение произведенных налогоплательщиком внереализационных расходов  могло быть определено и налоговым органом и судом на основании представленных налогоплательщиком  первичных документов бухгалтерского учета. 

В то же время, неправильное применение норм налогового законодательства не привело к принятию неправильного решения по делу в этой части.

В соответствии со статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами  признаются обоснованные и документально подтвержденные  затраты (а в случаях, предусмотренных  статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из представленных налогоплательщиком документов  следует, что в 2003 г.  им были уплачены пени за несвоевременное внесение арендной платы по договору аренды земельного участка  от  23.12.1999 г. №  156, заключенному с  комитетом муниципального имущества и земельных ресурсов администрации города Тамбова, в сумме  27909 руб. 90 коп. платежным поручением  № 312 от 09.09.2003 г.  Факт уплаты  указанной суммы пеней подтверждается письмом комитета муниципального имущества и земельных ресурсов администрации города Тамбова от 10.02.2006 г., направленным в адрес управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области.

Эта же сумма пеней отражена обществом в расшифровке  расходов, не учитываемых в целях налогообложения к декларации по налогу на прибыль за 2003 г. к приложению № 3 к Листу 02 «Отдельные виды расходов, связанные с производством и реализацией».

Сумма 66739 руб. сложилась из  сумм пеней, уплаченных по платежным поручениям № 15 от 15.01.2004 г.  Центру оценки и консалтинга «Паритет»  и № 14 от 15.01.2004 г. закрытому акционерному обществу «Флагман», в размере соответственно  52676 руб. и  14063 руб. за несвоевременный возврат денежных средств  по договорам беспроцентного займа  № ЦО-65 от 14.05.2003 г. и  без номера от 24.10.2003 г.

По условиям  договора № ЦО-65 от 14.05.2003 г.,  займ представлялся Центром  оценки и консалтинга «Паритет»  обществу «Сервис-Центр» в сумме  300000 руб. 14.05.2003 г. сроком на один день с обязательством возврата 15.05.2003 г.  За несвоевременный возврат займа заемщик должен был уплатить  кредитору пени  за каждый календарный день просрочки платежа в размере 29 процентов годовых. По договору от  24.10.2003 г. займ на сумму  300000 руб. представлялся акционерным обществом  «Флагман» обществу «Сервис-Центр»  24.10.2005 г. со сроком возврата  25.10.2003 г. За просрочку возврата подлежали уплате пени в размере  29 процентов годовых.

Учитывая, что в договорах займа не обусловлена цель представления займов на таких условиях и  в материалах дела отсутствуют документы, обосновывающие взаимосвязь  полученных займов с производственной деятельностью налогоплательщика и направленность их на осуществление деятельности налогоплательщика, связанной с получением дохода, суд апелляционной инстанции считает, что произведенные налогоплательщиком внереализационные  расходы по уплате пеней за несвоевременный возврат займов не соответствуют критерию экономической обоснованности, в связи с чем они не могут быть учтены при исчислении налога на прибыль за 2003 г.

Также суд апелляционной инстанции  по представленным  налогоплательщикам документам не установил экономическую обоснованность  его расходов  по уплате лизинговых платежей в сумме 318456 руб.

Из материалов дела следует, что на основании договора сублизинга транспортных средств от 01.10.2003 г. № 1 общество «Сервис-Центр» получило от общества ТК «Паритет» во временное владение и пользование с последующим приобретением в собственность  легковую автомашину «Тойота Королла». Сумма лизинговых платежей по договору сублизинга составляла, с учетом выкупа транспортного средства,  26325 долларов США  и должна была быть внесена частями в соответствии с графиком  до  15.04.2005 г.

В 2003 г. обществом  «Сервис-Центр» уплачены и включены во внереализационные  расходы лизинговые платежи в сумме  318456 руб.

09.07.2004 г. договор сублизинга был расторгнут в связи с  гибелью предмета лизинга.

Учитывая, что в материалах дела отсутствуют документы, подтверждающие  использование  предмета сублизинга в хозяйственной деятельности налогоплательщика, суд области пришел к правильному выводу о необоснованности произведенных им затрат по приобретению автомобиля в сублизинг.

В связи с изложенным, произведенное налоговым органом доначисление налога на прибыль за 2003 г. в  сумме    76429 руб., штрафных санкций за неуплату налога в сумме  15286 руб. и соответствующих пеней  является  правомерным.

Основанием доначисления  по результатам повторной проверки налога в сумме   1488 руб. за 2002 г. явилось, как это следует из акта проверки, отсутствие у налогоплательщика документов, подтверждающих правомерность осуществления расходов в сумме 6200 руб.

Согласно договору от 15.02.2002 г. № 0506/131  общество «ПРК Столичный стиль» (исполнитель) обязалось  предоставить  обществу «Сервис-Центр» (заказчик») консультационные услуги  по теме «Налогообложение  строительных предприятий в Российской Федерации». В стоимость консультационных услуг  15430 руб.,  в соответствии с условиями договора,  входило обеспечение проживания.

Во исполнение договора общество «Сервис-Центр»  направило своего работника Кирпичеву М.В. для участия в семинаре  «Налогообложение  строительных предприятий в Российской Федерации» с 04.03.2002 г. сроком на 2 дня, что подтверждается приказом № 36 а от 04.03.2002 г., соответствующим командировочным удостоверением и авансовым отчетом.

Факт оказания  консультационных услуг по теме «Налогообложение  строительных предприятий в Российской Федерации» подтверждается актом  об оказании услуг от 06.03.2002 г. На оплату  оказанных услуг общество  «ПРК Столичный стиль»  выставило обществу «Сервис-Центр» счет  № 131 от 15.02.2002 г. на сумму  15430 руб., в котором отдельной строкой выделена стоимость собственно консультационных услуг – 6658 руб., отдельной строкой - стоимость проживания  в сумме 6200 руб.  (с учетом налога на добавленную стоимость).

В соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности, продукции и услуг ОК 004-93,  консультационные услуги в области налогообложения включены в  раздел 410000 «Услуги в области коммерческой деятельности: услуги в области права; услуги в составлении счетов, бухгалтерского учета и ревизии; услуги в области налогообложения; услуги по исследованию конъюктуры рынка и выявлению общественного мнения; консультационные услуги по вопросам коммерческой деятельности и управления. Услуги по обеспечению проживания – в раздел 5510000 «Услуги гостиниц и аналогичных мест проживания».

Учитывая, что обеспечение проживания лица, участвовавшего в семинаре по предусмотренной договором консультационной теме, не является собственно консультационной услугой, налоговый орган пришел к обоснованному выводу о том, что расходы по оплате программы проживания не могут быть включены в затраты  на основании акта об оказании услуг, поскольку факт проживания и оплаты проживания должен быть  подтвержден соответствующими документами, в частности, в порядке, определенном  подпунктом  12  пункта 1 статьи  264 Налогового кодекса. Поскольку у налогоплательщика указанные документы отсутствуют, у него не имелось оснований для включения затрат по проживанию  в расходы, учитываемые в целях налогообложения.

В то же время, суд апелляционной инстанции считает, что  отсутствие документов, подтверждающих факт проживания, в рассматриваемой ситуации не является основанием для применения ответственности, установленной пунктом 3 статьи 120