Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.06.2009 по делу n А14-15951-2008 . Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и прекратить производство по делу

по налогу на прибыль в текущем налоговом периоде, рассматриваемые выплаты не являются  объектом налогообложения по единому социальному налогу в силу данной нормы, вне зависимости от того, произведены ли они за счет чистой прибыли.

Довод апелляционной жалобы Инспекции о том, что в бухгалтерском учете данные выплаты отнесены налогоплательщиком к затратам на производстве, формирующим себестоимость продукции, не могут быть приняты во внимание, поскольку на основании ст. 313 НК РФ в целях исчисления налоговой базы по налогу  на прибыль используются данные налогового учета,  кроме того, доказательств включения данных выплат в состав расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли, либо обязательности такого включения в силу требований ст.255 НК РФ налоговым органом не представлено.

В соответствии с пунктом 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 №167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» объектом налогообложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 «Единый социальный налог» Налогового кодекса Российской Федерации.

Поскольку рассмотренные выше спорные выплаты не должны включаться в объект налогообложения единым социальным налогом, соответственно доначисление страховых взносов и пени за их несвоевременную уплату по данному основанию также необоснованно.

На основании изложенного, оспариваемым решением Инспекции неправомерно доначислено 104 121 руб. единого социального налога, 4 241 руб. 05 коп. пени за несвоевременную уплату данного налога, 50 460 руб. страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, направляемых на страховую часть трудовой пенсии, 3 216 руб. страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, направляемых на накопительную часть трудовой пенсии, 7 956 руб. 19 коп. пени за несвоевременную уплату страховых взносов на страховую часть трудовой пенсии и 375 руб. 22 коп. пени за несвоевременную уплату страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии.

Основанием доначисления налогоплательщику  5360 руб. единого социального налога явились выводы налогового органа о занижении налогоплательщиком налоговой базы на сумму выплат  в размере 268000 руб., произведенных по договорам страхования от несчастных случаев на производстве.

В соответствии с пунктом 1 статьи 237 НК РФ при определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238) вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности полная или частичная оплата товаров (работ, услуг), предназначенных для физического лица - работника, в том числе оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 НК РФ).

Подпункт 7 пункта 1 статьи 238 НК РФ содержит три вида страховых платежей, которые не подлежат налогообложению: суммы страховых платежей по обязательному страхованию работников; суммы платежей налогоплательщика по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым не менее одного года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов этих застрахованных лиц; суммы платежей налогоплательщика по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица или утраты застрахованным лицом трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей.

Таким образом, для освобождения от налогообложения сумм страховых платежей необходимо одновременное соблюдение трех условий: добровольность личного страхования работников; срок заключения договора должен быть не менее одного года; договор должен предусматривать оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных лиц.

Поскольку в рассматриваемом случае вышеперечисленные требования налогоплательщиком соблюдены, доводы Инспекции о несоответствии временного срока действия договора (в течение 24 часов в сутки) критериям, установленным подпункту 7 пункта 1 статьи 238 НК РФ, являются несостоятельными.

При этом судом первой инстанции обоснованно  учтено, что указание в договоре страхования от несчастных случаев и полной постоянной потери работоспособности срока действия 24 часа в сутки обусловлено спецификой условий трудовой деятельности застрахованных лиц.

У данной категории персонала (технический директор, главный инженер, исполнительный директор филиала и другие) трудовыми договорами №№11-17, 19 от 01.09.2005, №47/1 от 22.02.2006, 23.04.2007 и другими, имеющимися в материалах дела, предусмотрен ненормируемый рабочий день, поскольку потребность в выполнении работником своих трудовых функций может возникнуть в связи с производственной необходимостью в любой промежуток времени суток (в том числе вне графика выхода на работу). В связи с чем, во избежание споров со страховщиком при наступлении страхового случая Общество правомерно включило соответствующее условие о распространении срока действия договора в течение 24 часов в сутки.

При этом рассматриваемые договоры страхования заключены исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица или утраты застрахованным лицом трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей.

Следовательно, при определении налоговой базы по единому социальному налогу налогоплательщиком правомерно были применены нормы подпункта 7 пункта 1 статьи 238 НК РФ, исходя из чего доначисление 5360 руб. единого социального налога произведено оспариваемым решением Инспекции необоснованно.

На основании изложенного, суд апелляционной инстанции считает, что Арбитражным судом Воронежской области обоснованно признано недействительным решение Инспекции №04-21/8 от 07.11.2008 в отношении доначисления ОАО «МРСК Центра» налога на прибыль в сумме 7 981 207 руб. и  пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 429790,29 руб.; налога на добавленную стоимость в сумме 4 284 713 руб. и пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость  в сумме 45 382,25 руб.; 109 481 единого социального налога и пени за несвоевременную уплату единого социального налога  в сумме 4 241 руб. 05 коп, 50 460 руб. страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, направляемых на страховую часть  трудовой пенсии и   пени за несвоевременную уплату страховых взносов на страховую часть трудовой пенсии  в сумме 7956,19 руб.; 3 216 руб. страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, направляемых на накопительную часть трудовой пенсии и  пени за несвоевременную уплату страховых взносов  на накопительную часть трудовой пенсии в сумме 375 руб.22 коп.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены оспариваемого судебного акта в указанной части по основаниям, изложенным в апелляционной жалобе налогового органа.

Вместе с тем, что касается выводов суда первой инстанции о нарушении налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки при принятии оспариваемого решения, суд апелляционной инстанции считает, что указанные выводы основаны на не верном толковании норм Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с чем решение Арбитражного суда Воронежской области от 26.03.2009г. в данной части подлежит изменению исходя из следующего.

При этом данная позиция арбитражного суда области оценивается судом апелляционной инстанции исходя из уточненных требований апелляционной жалобы налогового органа, а также  применительно к той части обжалуемого судебного акта, законность и обоснованность которой проверяется в данном случае с учетом положений ч.5 ст. 268 АПК РФ, то есть без учета эпизода доначисления пени по НДФЛ в сумме 159 250,11 руб.).

   В соответствии с п. 1 ст. 100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.  В акте налоговой проверки указываются, в том числе  документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых,  выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений(п. 3 ст. 100 НК РФ).

В силу п. 5 ст. 100 НК РФ акт налоговой проверки в течение пяти дней с даты этого акта должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем)

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям (п. 6 ст. 100 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 101 НК РФ акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса.

Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя (п. 2 ст.101 НК РФ).

При рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки (п. 4 ст. 101 НК РФ).

На основании п. 6 ст. 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.

В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 настоящего Кодекса, допрос свидетеля, проведение экспертизы.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:1) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;2) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (п. 7 ст. 101 НК РФ).

 При этом п. 14 ст. 101 НК РФ предусмотрено, что несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Из анализа приведенных положений, регламентирующих процедуру рассмотрения материалов налоговой проверки, следует, что хотя законодателем не предусмотрено составление отдельного акта по итогам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, вместе с тем, поскольку полученные в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля сведения относятся к материалам налоговой проверки и дают основания для вынесения решения о привлечении налогоплательщика к ответственности или об освобождении его от ответственности, то налогоплательщику должна быть предоставлена возможность ознакомиться с данными материалами.

Учитывая вышеизложенное, налогоплательщик должен быть извещен о месте и времени рассмотрения всех материалов налогового контроля, в том числе и полученных в ходе дополнительных мероприятий, и иметь возможность представить пояснения (возражения) по итогам проведенных дополнительных мероприятий.

Как следует из материалов дела, по результатам рассмотрения материалов проверки и возражений Общества налоговым органом принято решение №59 от 09.10.2008 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Как следует из материалов проверки, налогоплательщик был уведомлен о вынесении решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля 09.10.2008г. (уведомление № 24 от 01.09.2008г., исх. № 04-09/06423), по итогам вынесения решения о дополнительных мероприятий налогового контроля был составлен протокол от 09.10.2008г., решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля № 59 было получено представителем по доверенности, о чем имеется отметка на решении.

Кроме того, представитель ОАО «МРСК Центра» в лице филиала «Воронежэнерго» был приглашен 06.11.2008г. для ознакомления с материалами, полученными в ходе проведения дополнительных материалов налогового контроля, о чем так же составлен протокол от 06.11.2008г.

 Документы, полученные в ходе проведения дополнительных мероприятий, были представлены Инспекцией представителям налогоплательщика, данный факт отражен также в вышеуказанном протоколе.

Налогоплательщиком была реализована возможность представления возражений