Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.03.2009 по делу n  А35-991/08-С21. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

деятельности.

Предмет лизинга, переданный во временное владение и пользование лизинго­получателю, является собственностью лизингодателя. Право владения и пользования предметом лизинга в полном объеме переходит к лизинго­получателю, если договором лизинга не установлено иное (статья 11 Федерального закона  от 29.10.1998 г. № 164-ФЗ).

При прекращении договора лизинга лизингополучатель обязан вернуть лизингодателю предмет лизинга в состоянии, в котором он его получил, с учетом нормального износа или износа, обусловленного договором лизинга (статья 17  Федерального закона от 29.10.1998 г. № 164-ФЗ)

В силу статьи 19 Федерального закона от 29.10.1998 г. № 164-ФЗ,  договор лизинга может содержать условие о том, что предмет лизинга перехо­дит в собственность лизингополучателя по истечении срока договора лизинга или до его истечения на условиях, предусмотренных соглашением сторон.

Согласно статье 15 Федерального закона от 29.10.1998 г. № 164-ФЗ на основании договора лизинга лизингодатель обязуется приобрести у определенного продавца в собственность определенное имущество для его передачи за определенную плату на определенный срок, на определенных условиях в качестве предмета лизинга лизингополучателю, выполнить другие обязательства, вытекающие из содержания договора лизинга; лизингополучатель обязуется принять предмет лизинга в порядке, предусмотренном указанным договором лизинга, выплатить лизингодателю лизинговые платежи в порядке и в сроки, которые предусмотрены договором лизинга, по окончании срока действия договора лизинга возвратить предмет лизинга, если иное не предусмотрено указанным договором лизинга, или приобрести предмет лизинга в собственность на основании договора купли-продажи, выполнить другие обязательства, вытекающие из содержания договора лизинга.

Статьей 28 Федерального закона от 29.10.1998 г. № 164-ФЗ под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя. В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю. Размер, способ осуществления и периодичность лизинговых платежей определяются договором лизинга с учетом названного Федерального закона.

При этом под выкупной ценой арендованного имущества статьей 624 Гражданского кодекса Российской Федерации понимается цена, по которой стороны договорились передать в собственность арендатора имущество. Такая договоренность может включать в себя зачет в счет выкупной цены арендных или лизинговых платежей, или их части, или остаточную стоимость имущества.

На основании статьи 31 Федерального закона от 29.10.1998 г. № 164-ФЗ предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору лизинга, учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по взаимному соглашению. При этом амортизационные отчисления производит сторона договора лизинга, на балансе которой находится предмет лизинга.

Из изложенного следует, что лизинговый платеж по договору лизинга является единым платежом независимо от того, из каких составных частей он состоит, в том числе и от наличия в его составе выкупной цены.

В целях исчисления налога на прибыль лизинговые платежи  являются расходами, связанными с производством и реализацией и подлежат учету в том налоговом периоде, к которому они относятся, в зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов.

Амортизационные же отчисления по имуществу, находящемуся в лизинге, в силу прямых указаний, содержащихся в пункте 7 статьи 258, подпункте 10 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса, статье 31 Федерального закона от 29.10.1998 г. № 164-ФЗ, начисляются той стороной договора лизинга, у которой  имущество находится на балансе.

Материалами дела установлено, что закрытым акционерным обществом «ГОТЭК-ИНВЕСТ» (в настоящее время, после изменения наименования организации и внесения соответствующей записи в единый государственный реестр юридических лиц, – закрытое акционерное общество «Управляющая компания группы предприятий «ГОТЭК») (лизингополучатель) с закрытым акционерным обществом «Универсаль­ный лизинг» (лизингодатель) в 2002 – 2006 годах был заключен ряд договоров лизинга.

Условиями договоров лизинга устанавливалось, что исключительные права собственности на объекты лизинга принадлежат лизингодателю. Объекты, переданные лизингополучателю, учитываются на балансе лизингодателя и им же начисляется амортизация по переданным в лизинг объектам  с применением линейного метода начисления амортизации и  коэффициента ускорения 3.0 (по договору лизинга № ГИ-35 от 02.04.2004 г. установлен коэффициент ускорения 1.5). К лизингополучателю переходит исключительное право пользования объектами лизинга и право собственности на доходы,  получаемые в результате использования объектов лизинга.

За представленное право использования объектов лизинга лизингополучатель обязался уплачивать лизингодателю  лизинговые платежи ежемесячно равными платежами, исчисляемыми исходя из общей суммы лизингового платежа, определяемого договорами. Первоначальная балансовая стоимость объектов лизинга указана в самих договорах или  дополнительных соглашениях к договорам лизинга. Исключение составляют договоры лизинга № ГИ-38 и № ГИ-39 от 15.07.2004 г., в которых не определена первоначальная балансовая стоимость объектов, а также отсутствуют дополнительные соглашения.

По условиям договоров лизинга  результатом их исполнения должен был стать переход права собственности на объекты лизинга к лизингополучателю. При этом, согласно пунктам 13 договоров лизинга, по завершении сделки лизингополучатель осуществляет выкуп предмета лизинга по остаточной стоимости или по выкупной стоимости, размер которой с учетом налога на добавленную стоимость определен в дополнительных соглашениях к договорам лизинга.

По истечении сроков действия договоров лизинга и в связи с уплатой лизингодателем всех предусмотренных договорами платежей, сторонами были заключены договоры о выкупе объектов лизинга по согласованной ими стоимости. Исключение составляют договор лизинга № ГИ-32 от 24.09.2003 г. (объектом лизинга является двухэтажное нежилое здание) со сроком лизинга 393 месяца, договор лизинга № ГИ-35 от 02.04.2004 г., срок действия которого также еще не истек (01.01.2013 г.) и договоры лизинга № ГИ-9 от 07.02.2002 г., № ГИ-7 от 12.02.2002 г., № ГИ-41 от 10.01.2005 г.

При определении налоговой базы по налогу на прибыль обществом, применяющим  в целях налогообложения метод начисления (приказы № 78 от 28.12.2004 года и № 125/1 от 30.12.2005 года), в качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2005 и 2006 годы, учтена сумма амортизации, включенная лизингодателем в состав лизинговых платежей по договорам лизинга в 2005 году в сумме 1 276 815 руб.,  в 2006 году в сумме 1 205 243 руб., что, по мнению инспекции, повлекло неполную уплату налога на прибыль организаций за 2005 г. в сумме 306 436 руб., за 2006 г. в сумме 289 258 руб., всего – в сумме 595 694 руб.

Проанализировав нормы действующего налогового и гражданского законодательства, а также условия заключенных налогоплательщиком договоров лизинга, суд области пришел к правильному выводу о том, что названное  законодательство не ограничивает право лизингополучателя в целях налогообложения налогом на прибыль учесть весь лизинговый платеж (вне зависимости от его составляющих, в том числе от включения в состав лизинговых платежей выкупной платы) в составе прочих расходов налогоплательщика, связанных с производством и реализацией.

Довод инспекции о наличии у налогоплательщика обязанности вычленить из состава лизингового платежа сумму амортизационных отчислений по полученному в лизинг имуществу как эквивалент выкупной платы и исключить ее из состава прочих расходов в целях налогообложения  в качестве суммы, формирующей первоначальную стоимость амортизируемого имущества, правомерно отклонен судом области, поскольку он противоречит нормам налогового и гражданского законодательства, устанавливающим, что обязанность по начислению амортизационных платежей  лежит на стороне, на балансе которой находится имущество, переданное в лизинг.

Судом установлено, что спорное имущество находилось на балансе лизингодателя, им же начислялась амортизация по этому имуществу. Налоговым органом это обстоятельство не опровергнуто.

Удовлетворяя требования налогоплательщика в части, касающейся  внереализационных расходов, арбитражный суд Курской области пришел к обоснованному выводу о правомерности включения обществом в состав внереализационных расходов процентов по договору займа.

Согласно материалам дела, 16.05.2006 года закрытое акционерное общество «ГОТЭК-ИНВЕСТ» (заемщик) заключило с закрытым акционерным обществом «ГОТЭК» (заимодавец) договор займа № 14-И  на сумму 14 948 000 руб., на основании которого на счет общества «ГОТЭК- ИНВЕСТ» по платежным поручениям № 1871 от 16.05.2006 г., № 1908 от 19.05.2006 г.  и № 1944 от 22.05.2006 г. поступили  суммы  1 570 000 руб., 1 000 000 руб. и 3 000 000 руб.

Первоначально по условиям данного договора за пользование денежными средствами была предусмотрена процентная ставка в размере 11  процентов  годовых (пункт 1.2 договора займа).

Дополнительным соглашением от 23.06.2006 года процентная ставка за     пользование займом  устанавливалась в размере 12.24 процентов годовых.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 настоящего Кодекса, а также процентов, уплачиваемых в связи с реструктуризацией задолженности по налогам и сборам в соответствии с порядком, установленным Правительством Российской Федерации.

При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц) и первоначальной доходности, установленной эмитентом (заимодавцем) в условиях эмиссии (выпуска, договора), но не выше фактической.

В соответствии с пунктом 1 статьи 269 Кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемый период) под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

Расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце – для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения. При определении среднего уровня процентов по межбанковским кредитам принимается во внимание информация только о межбанковских кредитах.

При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

При отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1.1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

В целях настоящего пункта под ставкой рефинансирования Центрального банка Российской Федерации понимается:

   -в отношении долговых обязательств, не содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, - ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшая на дату привлечения денежных средств;

   -в отношении прочих долговых обязательств - ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действующая на дату признания расходов в виде процентов.

Из совокупного толкования приведенных норм следует, что законодатель, объединяя в одном понятии «проценты» долговые обязательства  стороны-должника по различного рода обязательствам, тем не менее, в целях налогообложения выделяет из них обязательства, предметом которых непосредственно являются деньги как объект гражданских прав, а также обязательства, связанные с эмиссией ценных бумаг, устанавливая для них особый порядок определения расходов, учитываемых в целях налогообложения.

Статьей 142 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – Гражданский кодекс) под ценной бумагой понимается документ, удостоверяющий с соблюдением установленной формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление или передача которых возможны только при его предъявлении. С передачей ценной бумаги переходят все удостоверяемые ею права в совокупности.

К ценным бумагам, в силу статьи 143 Гражданского кодекса,  относятся: государственная облигация, облигация, вексель, чек, депозитный и сберегательный сертификаты, банковская сберегательная книжка на предъявителя, коносамент, акция, приватизационные ценные бумаги и другие документы, которые законами о ценных бумагах или в установленном ими порядке отнесены к числу ценных бумаг.

Виды прав, которые удостоверяются ценными бумагами, обязательные реквизиты ценных бумаг, требования к форме ценной бумаги и другие необходимые требования определяются законом или