Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.08.2015 по делу n А47-8985/2014. Изменить решение (ст.269 АПК)

Федеральным законом от 18.07.2011 № 227-ФЗ, вступившим в силу 01.01.2012.

Согласно пункту 1 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, если иное не предусмотрено настоящей статьёй, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Подпунктом 1 пункта 2 данной статьи установлено, что налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам, в том числе между взаимозависимыми лицами при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

В случаях, предусмотренных пунктом 2 статьи 40 Кодекса, когда цены товаров, работ или услуг, применённые сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги. Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 данной статьи (пункт 3 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации).

Принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения определены в статье 40 Налогового кодекса Российской Федерации, в пунктах 4 - 10 которой указано, что для определения рыночной цены могут быть использованы три метода: метод идентичных (однородных) товаров; метод цены последующей реализации; затратный метод.

В пункте 9 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что при определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключённых на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объём) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

В соответствии с пунктом 10 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг по сделкам с идентичными (однородными) товарами, работами, услугами или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесённых этим покупателем при перепродаже (без учёта цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведённых затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

При определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках (пункт 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации).

Согласно пункту 1 статьи 105.3 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с настоящим разделом сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.

Пунктами 1, 2 статьи 105.5 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что  для определения доходов (прибыли, выручки) в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица, федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, в целях применения методов, предусмотренных статьёй 105.7 настоящего Кодекса, производит сопоставление таких сделок или совокупности таких сделок (далее в настоящем Кодексе - анализируемая сделка) с одной или несколькими сделками, сторонами которых не являются взаимозависимые лица (пункт 1). В целях настоящего Кодекса сопоставляемые сделки признаются сопоставимыми с анализируемой сделкой, если они совершаются в одинаковых коммерческих и (или) финансовых условиях с анализируемой сделкой (пункт 2).

В соответствии с пп.1 п. 1 , п. 3 ст. 105.7 Налогового кодекса Российской Федерации метод сопоставимых рыночных цен является приоритетным для определения для целей налогообложения соответствия цен, применённых в сделках, рыночным ценам, если иное не предусмотрено пунктом 2 статьи 105.10 настоящего Кодекса. Применение иных методов, указанных в подпунктах 2 - 5 пункта 1 настоящей статьи, допускается в случае, если применение метода сопоставимых рыночных цен невозможно либо если его применение не позволяет обоснованно сделать вывод о соответствии или несоответствии цен, примененных в сделках, рыночным ценам для целей налогообложения.

Метод сопоставимых рыночных цен используется для определения соответствия цены, примененной в контролируемой сделке, рыночной цене в порядке, установленном статьёй 105.9 настоящего Кодекса, при наличии на соответствующем рынке товаров (работ, услуг) хотя бы одной сопоставимой сделки, предметом которой являются идентичные (при их отсутствии - однородные) товары (работы, услуги), а также при наличии достаточной информации о такой сделке.

Пунктами 1,2 статьи 105.9 Кодекса установлено, что метод сопоставимых рыночных цен является методом определения соответствия цены товаров (работ, услуг) в анализируемой сделке рыночной цене на основании сопоставления цены, применённой в анализируемой сделке, с интервалом рыночных цен, определенным в порядке, предусмотренном пунктами 2 - 6 настоящей статьи.

При наличии информации только об одной сопоставимой сделке, предметом которой являются идентичные (при их отсутствии - однородные) товары (работы, услуги), цена указанной сделки может быть признана одновременно минимальным и максимальным значением интервала рыночных цен только в случае, когда коммерческие и (или) финансовые условия указанной сделки полностью сопоставимы с коммерческими и (или) финансовыми условиями анализируемой сделки (либо с помощью соответствующих корректировок обеспечена полная сопоставимость таких условий), а также при условии, что продавец товаров (работ, услуг) в сопоставимой сделке не занимает доминирующего положения на рынке этих идентичных (при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг). При этом оценка доминирующего положения осуществляется с учётом положений Федерального закона от 26 июля 2006 года № 135-ФЗ «О защите конкуренции» или с учётом положений соответствующего законодательства иностранных государств.

Пунктом 4 названной нормы права предусмотрено, что интервал рыночных цен определяется на основе имеющейся информации о ценах, применённых в течение анализируемого периода, или информации на ближайшую дату до совершения контролируемой сделки.

Таким образом, налоговое законодательство устанавливает определённую последовательность действий инспекции при использовании полномочий по доначислению налога в порядке ст. 40, 105.3 Налогового кодекса Российской Федерации, при  которой применение каждого последующего метода определения  цены сделки возможно лишь в случае невозможности применения предыдущих методов.

Избранный законодателем вариант детального урегулирования соответствующих отношений, как указывается в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2003 № 12-П, объясняется обязанностью налоговых органов следовать предписаниям закона.

Предусмотренная указанными нормами права методика расчёта НДС  по сделке между взаимозависимыми лицами в данном случае была нарушена инспекцией.

Кроме того, при исчислении НДС по договору б/н от 27.09.2009 безвозмездного пользования нежилым помещением № 1, расположенным по адресу: г. Оренбург, ул. Салмышская, дом 56, не установлено наличие объекта налогообложения в 1 квартале 2012 года.

По утверждению инспекции, при определении цен по сделкам между  взаимозависимыми лицами (ООО «Корунд» и Самодуровым О.А.) налоговый орган во всех случаях использовал первый метод, то есть метод идентичных (однородных) товаров (по ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации) и метод сопоставимых рыночных цен (в 2012 году – по ст.ст. 105.3,  105.9 Налогового кодекса Российской Федерации).

При исследовании материалов дела коллегией судей установлено, что  инспекцией был начислен заявителю НДС за 1 квартал 2012 года по договору б/н от 27.09.2009 безвозмездного пользования нежилым помещением № 1, расположенным по адресу: г. Оренбург, ул. Салмышская, дом 56,  заключённому Самодуровым О.А. с ООО «Корунд», который был расторгнут по соглашению сторон от 31.10.2012  (т.3 л.д. 12-14), при отсутствии доказательств фактического использования  ООО «Корунд» данного помещения в 1 квартале 2012 года.

Поскольку факт использования данного помещения ООО «Корунд» после заключения соглашения о расторжении договора, в том числе в 1 квартале 2012 года, материалами дела не подтверждён, апелляционный суд приходит к выводу об отсутствии в деле доказательств наличия в 1 квартале 2012 года объекта налогообложения НДС по указанному адресу и признаёт обоснованным довод апелляционной жалобы налогоплательщика в данной части.

Кроме того, в нарушение приведённых выше положений пункта 4 статьи 105.9 Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающей сопоставление  информации о рыночных ценах на аналогичные услуги, применённых в течение анализируемого периода, или информации на ближайшую дату до совершения контролируемой сделки, инспекцией был принят за основу размер арендной платы, указанной в договоре аренды нежилого помещения от 25.05.2012, заключённом  новым собственником данного помещения –Коробовой А.А. с обществом с ограниченной ответственностью «Альянс Групп», для сделки, совершённой между взаимозависимыми лицами 27.09.2009, то есть сопоставлены сделки с одним и тем же имуществом, совершённые в разные временные периоды, без учёта динамики изменения размера арендных платежей. Определение цены сделки между взаимозависимыми лицами с использованием показателей арендной платы за то же имущество при его последующей передаче в аренду новым собственником иному лицу соответствует методу последующей реализации, который налоговый орган не вправе применять при недоказанности невозможности применения первого приоритетного метода сопоставимых рыночных цен   (т. 2 л.д. 2-7, т. 6 л.д. 49-54).

Таким образом, в нарушение положений ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговым органом не доказано как наличие объекта налогообложения по данному адресу в 1 квартале 2012 года, так и правильность применения метода определения рыночной цены, на основании которой установлена налоговая база по НДС для спорного договора безвозмездного пользования.

Соответственно, начисление НДС, соответствующих сумм пени и налоговой санкции по договору б/н от 27.09.2009 безвозмездного пользования нежилым помещением № 1, расположенном по адресу: г. Оренбург,                             ул. Салмышская, дом 56,  не может быть признано обоснованным. В данной части решение инспекции подлежит отмене, а требования заявителя –удовлетворению.

 При доначислении НДС по договору безвозмездного пользования имуществом от 01.12.2009, по которому заявителем в безвозмездное пользование ООО «Корунд»  было передано частично одноэтажное, частично трёхэтажное здание котельной со складом, литер Г1Б10Б11Б12, общей площадью 580, 4 кв.м., а также одноэтажный склад литер ББ1Б9 общей площадью 683, 3 кв.м., расположенные по адресу: г. Оренбург,                                     ул. Беляевская, д. 16/1 (т. 3 л.д. 20,21), инспекцией  установлено, что отдельные помещения, расположенные  в данных зданиях, были переданы ООО «Корунд» в аренду сторонним юридическим лицам (ООО «Скар», ООО «Квант-2000», ООО «Ремсельстрой», ООО «СК Модуль») по договорам аренды отдельных помещений с указанными лицами, копии которых также представлены в материалы дела (т. 2 л.д. 43-58).

Поскольку налоговым органом проводился анализ цен для целей обложения НДС договора безвозмездного пользования зданиями котельной со складом  и склада, расположенными по адресу: г. Оренбург,   ул. Беляевская,                д. 16/1 (т. 3 л.д. 20,21), то  при использовании первого метода определения цены товаров с позиций приведённых выше положений ст. ст. 40,105.3,105.9    Налогового кодекса Российской         Федерации  инспекция должна была применять информацию о сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях, то есть о совершённых в тот же временной период договорах аренды аналогичных объектов (зданий) сходной площадью и назначения, расположенных в том же районе, имеющих  аналогичные характеристики, чего  сделано не было. Соответствующий анализ аналогичных сделок, совершённых в сопоставимых условиях, налоговым органом не проведён.

Расположенные в том же здании отдельные помещения, переданные ООО «Корунд» в аренду ООО «Скар», ООО «Квант-2000», ООО «Ремсельстрой», ООО «СК Модуль», не являются объектами аренды, идентичными