Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.12.2007 по делу n А07-24259/2006. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

подпадают под условия пп. 14, 15 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, указанная норма закона критерием экономической обоснованности расходов определяет предполагаемое получение дохода налогоплательщиком, а не конечный финансовый результат от сделки.

В данном случае возможным было бы вести речь об отсутствии у ЗАО «Учалы-Молоко» права воспользоваться положениями п. 1 ст. 252, пп. 14, 15 п. 1 ст. 264 НК РФ лишь в том случае, если бы налоговым органом в ходе проведения мероприятий налогового контроля была бы установлена согласованность действий ЗАО «Учалы-Молоко» и ИП Ишкильдина Д.Л., направленных на минимизацию налоговых обязательств одного из вышеперечисленных субъектов предпринимательской деятельности. Данных доказательств в ходе проведенных мероприятий налогового контроля Межрайонной инспекцией не добыто.

С учетом изложенного, при рассмотрении указанного эпизода следует исходить из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определениях от 04.06.2007 № 320-О-П, № 366-О-П.

При составлении акта сверки расчетов обоснованность требования налогоплательщика по  данному эпизоду была признана налоговым органом.

Таким образом, требования ЗАО «Учалы-Молоко» о признании недействительным решения от 28.09.2006 № 68 Д подлежат удовлетворению в части доначисления налога на прибыль в сумме 6.000 руб., начисления соответствующих пеней и налоговых санкций.

Основанием для доначисления ЗАО «Учалы-Молоко» 4.022 руб. 00 коп. налога на прибыль, начисления пеней в сумме 289 руб. 65 коп., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, штрафу 804 руб. 40 коп. послужило наличествующее, по мнению налогового органа, нарушение налогоплательщиком требований пп. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ, связанным с необоснованным (непропорциональным) принятием в состав затрат расходов налогоплательщика на сертификацию продукции (акт выездной налоговой проверки, п. 2.1.2, т. 1, л. д. 26, решение, стр. 2, т. 1, л. д. 58, приложение № 1 к делу, стр.  106 – 130). Основания доначисления налога, начисления пеней и привлечения к налоговой ответственности по данному эпизоду являются аналогичными обстоятельствам, послужившим определению налоговых обязательств ЗАО «Учалы-Молоко» в 2004 году (описание приведено выше).

Учитывая то, что в данном случае имеют место быть аналогичные обстоятельства, требования налогоплательщика подлежат удовлетворению; решение налогового органа от 28.09.2006 № 68 Д подлежит признанию недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 4.022 руб. 00 коп., начисления соответствующих пеней и привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ.

При проведении мероприятий налогового контроля Межрайонной инспекцией установлено, что налогоплательщиком  в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2005 год отражен доход в сумме 29.627.006 руб. 00 коп., тогда как по данным отчета о прибылях и убытках, доход ЗАО «Учалы-Молоко» за указанный налоговый период составил 29.722.000 руб. 00 коп. (акт выездной налоговой проверки, п. 2.1.3, т. 1, л. д. 28, решение, стр. 58, приложение № 1 к делу, стр. 151 – 159). Факт совершения налогоплательщиком налогового правонарушения установлен и документально подтвержден налоговым органом и по результатам проведения сверки расчетов, не оспаривается ЗАО «Учалы-Молоко».

Учитывая изложенное, в данной части требования налогоплательщика удовлетворению не подлежат.

При доначислении налогоплательщику налога на прибыль налоговым органом были взяты следующие суммы, составляющие в общей сложности 348.346 руб. 41 коп. (в том числе исходя из акта совместной сверки расчетов): 2.062 руб. 00 коп. + 41.036 руб. 16 коп. + 2.850 руб. 00 коп. + 12.432 руб. 12 коп. + 644 руб. 00 коп. + 12.203 руб. 39 коп. + 849 руб. 60 коп. + 324 руб. 00 коп. + 18.728 руб. 33 коп. + 23.409 руб. 12 коп. + 6.000 руб. 00 коп. + 4.022 руб. 00 коп. + 22.798 руб. 00 коп. + 76.819 руб. 13 коп. + 124.168 руб. 56 коп.

Сумма налога на прибыль 3.488 руб. 00 коп., упомянутая в п. 2.1.1 акта выездной налоговой проверки (т. 1, л. д. 21), в указанном расчете не участвует и не упомянута также налоговым органом в оспариваемом налогоплательщиком решении.

Основанием для доначисления ЗАО «Учалы-Молоко» налога на имущество в сумме 825 руб. 00 коп., начисления пеней и привлечения к налоговой ответственности послужило наличествующее, по мнению Межрайонной инспекции, нарушение налогоплательщиком требований п. 1 ст. 374, п. 1 ст. 375 НК РФ, выразившееся в неисчислении и неуплате налога на имущество, при этом в решении заинтересованного лица описание правонарушения сформулировано следующим образом: «…реконструкция узла учета газа согласно счет фактуре №34,№35 ООО «НПП ГазТеплоМонтаж» следовало рассматривать, как капитальные вложения и отнести в стоимость амортизируемого имущества., что привело неуплате налога на имущество в сумме 825,00 рублей» (решение, стр. 3, т. 1, л. д. 59). В акте выездной налоговой проверки налоговым органом приводится следующее описание установленных обстоятельств: «в результате нарушения, отраженных в пункте 2.1.2 раздела налог на прибыль настоящего акта, состоящего в том, что суммы расходов на реконструкции узла учета газа неправомерно ЗАО отражало на счете 25 «Общепроизводственные расходы» в размере 97538,00 руб. раздела II ПБУ 6/1 «Учет основанных средств», а следовало их рассматривать, как капитальные вложения, и отнести в стоимость амортизируемого имущества. Таким образом , нарушены п.1 ст.374,375 30 главы НК РФ , что привело к занижению налоговой базы по налогу на имущество за 2005, год., выразившиеся в неправильном исчислении среднегодовой стоимости облагаемого налогом имущества за 2005 г. в сумме 37514,00,00 рублей ( 97538,00 х 5 =487690,00 : 13 = 37514,00 рублей)., что привело к неуплате налога на имущество за 2005 г. в размере 825,00 руб.» (п. 2.2, т. 1, л. д. 30).

Соответствующие обстоятельства, послужившие основанием для признания недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль по основаниям нарушения ЗАО «Учалы-Молоко» требований п. 1 ст. 252, п. п. 1, 2 ст. 257, п. 5 ст. 270 НК РФ, приведены в настоящем судебном акте, выше.

Условия для признания первоначальной стоимости основных средств приведены в п. 8 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н.

При этом в соответствии с п. 14 ПБУ 6/01, стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, нее подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации и настоящим Положением. Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

С учетом изложенного, оснований для того, чтобы рассматривать стоимость произведенного ЗАО «Учалы-Молоко» ремонта узла учета газа, как капитальные вложения, увеличивающие стоимость амортизируемого имущества (при этом налоговым органом не указано, какое именно имущество признается им амортизируемым в целях доначисления заявителю налога на имущество), не имеется.

Требования ЗАО «Учалы-Молоко» о признании недействительным решения Межрайонной инспекции в части доначисления налога на имущество в сумме 825 руб., начисления пеней и привлечения к налоговой ответственности, являются правомерными и подлежат удовлетворению.

Основанием для доначисления ЗАО «Учалы-Молоко» налога на имущество в сумме 58.133 руб. 00 коп. послужило неисчисление и неуплата налогоплательщиком указанного налога со стоимости лизингового имущества (комбайны РСМ «Дон-680» в количестве двух единиц). Описание правонарушения приведено на стр. 3 решения (т. 1, л. д. 59) и в п. 2.2 акта выездной налоговой проверки (т. 1, л. д. 30).

Из имеющихся в деле документов следует, что между ГУСП «Башсельхозтехника» (сублизингодателем) и ЗАО «Учалы-Молоко» (сублизингополучателем) 16.05.2005 был заключен предварительный договор финансовой аренды (сублизинга) (т. 3, л. д. 82 – 85), пунктом 2.2 которого стороны предусмотрели, что передаваемое в лизинг сроком на 84 месяца (п. 1.3 договора) оборудование в соответствии со спецификацией – приложением № 1 к договору (п. 1.1 договора), является собственностью лизингодателя (ОАО «Рослизинг» и учитывается на балансе лизингополучателя в течение всего срока действия договора.

Пунктом 3.1 договора установлено, что стоимость лизинговых платежей составляет 5.790.714 руб. 35 коп. (с учетом налога на добавленную стоимость 883.329 руб. 31 коп.).

Согласно приложению № 1 к договору – спецификации, общая стоимость имущества, передаваемого в сублизинг, составляет 3.638.300 руб. 00 коп. без учета налога на добавленную стоимость.

Лизинговое имущество передано сублизингодателю на основании акта приема-передачи от 16.05.2006 (приложение № 2 к делу, стр. 10).

Приложением № 2 к договору сублизинга является график порядка расчетов и лизинговых платежей (приложение № 2 к делу, стр. 12), в соответствии с которым общая сумма лизинговых платежей составляет 5.790.714 руб. 35 коп. (в том числе НДС 883.329 руб. 31 коп.).

Пунктом 7.1 договора стороны предусмотрели, что по окончании срока лизинга и при условии внесения полной суммы лизинговых платежей, оборудование переходит в собственность сублизингополучателя.

Согласно имеющемуся в материалах дела письму Инспекции ФНС России по Уфимскому району Республики Башкортостан от 28.10.2006 № 0315/ (т. 1, л. д. 145) (в ответ на запрос Межрайонной инспекции), лизинговое имущество не числится на балансе ГУСП «Башсельхозтехника».  

В соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ под основными средствами в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией.

В силу условий п. 4 ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н, актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия: а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное пользование; б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта; г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Согласно п. 2 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга (далее – Указания), утвержденных приказом Минфина России от 17.02.1997 № 15, в соответствии с Временным положением о лизинге имущество, переданное в лизинг, в течение всего срока действия договора лизинга является собственностью лизингодателя, за исключением имущества, приобретаемого за счет бюджетных средств. Условия постановки лизингового имущества на баланс лизингодателя или лизингополучателя определяются по согласованию между сторонами договора лизинга.

Между тем, порядок отражения лизингового имущества в бухгалтерском учете у лизингодателя и лизингополучателя, исходя из условий разделов II и III названных Указаний, различен.

Если исходя из условий п. 3 Указаний, для лизингодателя, имущество, предназначенное для сдачи в аренду по договору лизинга, в сумме всех затрат, связанных с его приобретением, приходуется по Дт сч. 03 «Доходные вложения в материальные ценности», субсчет «Имущество для сдачи в аренду» в корреспонденции со счетом 08 «Капитальные вложения», передача лизингового имущества лизингополучателю отражается лишь записями в аналитическом учете по счету 03 «Доходные вложения в материальные ценности», то для лизингополучателя в силу условий п. 8 Указаний, стоимость лизингового имущества, поступившего лизингополучателю, учитывается на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства».

Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то стоимость лизингового имущества, поступившего лизингополучателю, отражается по Дт. сч. 08 «Капитальные вложения», субсчет «Приобретение отдельных объектов основных средств по договору лизинга» в корреспонденции с Кт. сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Арендные обязательства». Затраты, связанные с получением лизингового имущества, и стоимость поступившего лизингового имущества списываются с Кт. сч. 08 «Капитальные вложения», субсчет «Приобретение отдельных объектов основных средств» в корреспонденции со счетом 01 «Основные средства», субсчет «Арендованное имущество».

С учетом изложенного, для налогоплательщика, являющегося лизингополучателем и осуществляющего учет на балансе лизингового имущества, в соответствии с п. 1 ст. 374 НК РФ, объект налогообложения налогом на имущество, наличествует.

В то же время, в целях определения налоговых обязательств ЗАО «Учалы-Молоко» налоговым органом неверно взята не стоимость лизингового имущества (3.683.300 руб. 00 коп.), но сумма лизинговых платежей без учета налога на добавленную стоимость (4.907.385 руб. 04 коп.) (акт выездной налоговой проверки, п. 2.2, т. 1, л. д. 30).

При рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции налоговым органом произведен перерасчет налоговых обязательств ЗАО «Учалы-Молоко» исходя из фактической стоимости лизингового имущества, соответствующий расчет представлен в материалы дела; сумма неуплаченного и доначисленного налога составила 43.009 руб. 86 коп.

Соответственно, требования налогоплательщика по данному эпизоду подлежат удовлетворению в части суммы налога на имущество 15.033 руб. 14 коп. (58.133 руб. 00 коп. за минусом 43.099 руб. 86 коп.) и причитающихся на данную сумму пеней.

Что же касается привлечения ЗАО «Учалы-Молоко» к налоговой ответственности в порядке п. 1 ст. 122 НК РФ, то в данном случае, суд апелляционной инстанции считает возможным применить пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ, и освободить налогоплательщика от налоговой ответственности, учитывая противоречивые разъяснения Минфина России (письмо от 05.03.2003 № 16-00-14/150), - признав в данной части решение налогового органа, также недействительным.

Сумма налога на имущество 441 руб. 00 коп. фигурирует в акте выездной налоговой проверки (п. 2.2, т. 1, л. д. 29) и относится к 2004 году; в решении от 28.09.2006 № 68 Д (стр. 3, л. д. 59), указанная сумма не значится, несмотря на то, что исходя из резолютивной части данного ненормативного правового