Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.11.2007 по делу n А50-9377/2007. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый с/а

заявитель не имеет собственной консультационной службы, а ООО «Консультант-Плюс» предоставляет в пользование только автоматическую справочную систему и каких-либо консультационных услуг не оказывает. В рамках  договора от 02.07.2004г. помимо письменных консультаций (в виде ежемесячного обзора арбитражной практики по проблемным вопросам налогообложения) оказывались устные консультации, перечень которых содержится в реестре, представленном в материалах дела (т.5 сл.91-93).

Помимо этого, квалифицированный юрист Осокин В.А. оказывал услуги по защите имущественных интересов заявителя, осуществлял представительство в арбитражных судах, правовое обслуживание и разработку проектов документов. В материалах дела представлен расчет экономической выгоды от привлечения к участию в судебных процессах ИП Осокина В.А., из которого видно, что сумма, на которую по судебным решениям уменьшены налоговые платежи, составляет 59.421.827,85руб. (т.5 л.д.60).

Указанные факты свидетельствуют о наличии экономической обоснованности произведенных затрат на оплату консультационных  и юридических услуг. Наличие в штате завода юридической службы, состоящей из двух юристов, и бухгалтерской службы не может служить основанием для признания расходов экономически необоснованными с учетом большой численности работников предприятия и значительном производстве.

Кроме того, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а поэтому обоснованность расходов не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. Данная правовая позиция изложена в определении Конституционного Суда РФ от 04.07.2007г. №320-О-П.

Следовательно, в указанной части решение суда первой инстанции является законным и обоснованным.

Также основанием для принятия  оспариваемого решения явились выводы налогового органа о том, что  в нарушение п.1 ст.272 НК РФ заявителем в состав расходов неправомерно отнесена сумма расходов, производимых в проверяемом периоде, но относящихся к прошлым отчетным периодам (2004г.), а именно расходы по оплате услуг МУЗ «Медсанчасть Кунгурского машзавода» в сумме 42570 руб., расходы по оплате вознаграждения по договору услуг с ИП Осокиным В.А. от 19.10.2004г. на сумму 206.426руб., что привело к занижению налога на прибыль за 2005г. в сумме 59.759,04 руб.

Признавая решение налогового органа в этой части недействительным, суд первой инстанции исходил из того, что данные расходы относятся к более раннему налоговому периоду (2004г.), чем проверяемый, а размер переплаты по налогу на прибыль организаций за 2004 год равен размеру налога на прибыль организаций, подлежащего доначислению за 2005 год, а поэтому налоговый орган неправомерно доначислил и предложил обществу уплатить сумму налога на прибыль за 2005 год по указанным эпизодам, а также исчислил соответствующие суммы пени и штрафа по п.1 ст.122 НК РФ.

Оценивая данный вывод суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции приходит к следующему.

В соответствии с ч.1 ст.272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли с учетом положений главы 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

При этом порядок устранения в налоговом учете ошибок (искажений), относящихся к прошлым периодам, урегулирован ст.54 НК РФ, согласно положениям, которой налогоплательщик, выявивший в текущем налоговом периоде ошибки (искажения), относящиеся к прошлым периодам, обязан произвести корректировку налоговых обязательств того периода, к которому относится обнаруженная ошибка (искажение). Принятие выявленной ошибки (искажения) в качестве расходов текущего периода возможно только в том случае, когда невозможно определить период возникновения этой ошибки (искажения).

На основании имеющихся в деле доказательств, судом первой инстанции установлено, что выявленные в 2005 году расходы налогоплательщика относились к предыдущему налоговому периоду и подлежали учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2004 год. Полагая, что вновь выявленные расходы увеличивают размер убытков, понесенных в указанном налоговом периоде, налогоплательщик включил выявленные расходы в состав расходов проверяемого налогового периода, то есть 2005 год, однако при этом перерасчет налоговых обязательств по налогу на прибыль за 2004 год в установленном порядке, то есть путем предоставления налоговому органу уточненной налоговой декларации, налогоплательщик не произвел.

При таких обстоятельствах, учитывая, что налогоплательщик не вправе совершать перенос не учтенных ранее убытков прошлых лет на текущий налоговый период до совершения перерасчета налоговых обязательств прошлых налоговых периодов, суд апелляционной инстанции считает, что налоговый орган был вправе доначислить налог на прибыль за 2005 год по указанным эпизодам, а вывод суда первой инстанции о недействительности решения налогового органа в данной части является ошибочным и решение суда первой инстанции в этой части подлежит отмене.

Однако, учитывая, что данные расходы относятся к более раннему налоговому периоду, чем проверяемый, а размер переплаты по налогу на прибыль организаций за 2004 год равен размеру налога на прибыль организаций, подлежащего доначислению за 2005 год, налоговый орган неправомерно предложил заявителю уплатить сумму налога на прибыль за 2005 год по указанным эпизодам, а также исчислил соответствующие суммы пени и штрафа по п.1 ст.122 НК РФ, в связи с чем, суд апелляционной инстанции признает оспариваемое решение недействительным в этой части.

Одним из оснований, изложенных в оспариваемом решении, явившихся причиной доначисления налоговых обязательств явились выводы проверяющих о том, что  в нарушение п.1 ст.252, п.49 ст.270 НК РФ заявителем в состав расходов неправомерно включена стоимость услуг по договору поручения №12/06 от 01.06.2005г., заключенного с ООО «Юниарт» в сумме 8.107.736,95 руб., что привело к получению необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль на сумму 1.945.857 руб. и по НДС на сумму 4.443.170 руб. При этом налоговый орган указывает, что деловые отношения между заявителем и его контрагентами - ООО «НЕРА и Ко», ООО «ПК АРГО», ЗАО «ТД «Уралтурбосталь», ООО «Интелком» возникли ранее, и для заключения договоров привлечение поверенного общества не требовалось, услугами поверенного заявитель не пользовался (отсутствие физического оказания услуги), указывает на территориальное положение поверенного (г.Москва) и поставщиков заявителя (г.Пермь, г.Первоуральск Свердловской области), отсутствие экономической выгоды от совершения сделки через поверенного в виде снижения цены за единицу продукции или льготных условиях поставки, наличие дополнительных признаков недобросовестности в деятельности контрагента заявителя ООО «Юниарт» (отсутствие организации по месту регистрации, представление нулевой отчетности в инспекцию по месту регистрации за 4 квартал 2005 года), согласованный характер действий заявителя и ООО «Юниарт», направленных на получение необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль и по НДС.

Признавая решение налогового органа в этой части недействительным, суд первой инстанции учел довод заявителя о фактическом заключении в 2005 года договоров поставки с вышеуказанными контрагентами как результат деятельности руководителя ООО «Юниарт» Щербака Н.И., учел реальность спорных затрат налогоплательщика, отсутствие обстоятельств и фактов, свидетельствующих о недобросовестности самого заявителя.

Выводы суда первой инстанции являются верными, соответствуют действующему законодательству.

Согласно п.п.15 п.1 ст.264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на консультационные и иные аналогичные услуги.

Как следует из материалов дела, ООО «Юниарт» по договору поручения №12/06 от 01.06.2005г. (т.4 л.д.109-110) выступил в роли поверенного, в функции которого входила обязанность проведения переговоров с целью последующего заключения договоров на поставку продукции между заявителем и контрагентами - ООО «НЕРА и Ко», ООО «ПК АРГО», ЗАО «ТД «Уралтурбосталь», ООО «Интелком».

Оказание таких услуг подтверждается представленными в материалах дела отчетами поверенного (л.д. 1-4 т.5), протоколом совещания по вопросу заключения договоров поставки от 07.06.2005г., письмом ЗАО «ТД «Уралтурбосталь» от 07.06.2005г. в адрес заявителя о том, что по результатам переговоров со Щербаком Н.И. принято решение о заключении договоров поставки трубной продукции на 2005 год и последующее время (т.11 л.д.48-49), письмом ООО «НЕРА и Ко» №28/06 от 20.06.2005г. на имя Щербака Н.И. (т.2 л.д.133), протоколом совещания по вопросу установления договорных отношений от 04.07.2005г. (т.4 л.д.124)

Услуги поверенного оплачены путем передачи ему векселей ООО «Ост-Вест» по акту от 30.09.2005г. Указанные векселя были получены от ООО «ПромМетРегион» по договору купли-продажи от 20.09.2005г. №1/09-05 и оплачены в безналичном порядке платежными поручениями заявителя (т.8 л.д.92-99. т.11 л.д.8-12).

Суд первой инстанции, оценив в соответствии со ст.71 АПК РФ указанные выше доказательства и доводы заявителя, пришел к обоснованному выводу, что расходы заявителя по оплате услуг поверенного являются экономически обоснованными и документально подтвержденными, и заявитель правомерно уменьшил доходы на сумму произведенных расходов по оплате названных услуг.

Ссылка налогового органа на наличие длительных хозяйственных связей с указанными поставщиками, что влечет необоснованность привлечения к заключению сделок поверенного, не может быть принята во внимание, поскольку, как следует из пояснений налогоплательщика, в период действия ранее заключенных договоров в связи с тяжелым финансовым положением налогоплательщиком допущены нарушения условий заключенных сделок в части оплаты, что повлекло отказ поставщиков от пролонгирования договоров и прекращению поставок. При этом, благодаря действиям именно поверенного, договоренность между сторонами о заключении договоров была достигнута.

Также расходы по оплату услуг обоснованны и в связи с прежним отказом единственного поставщика на рынке от заключения договора поставки комплектующих, в которых возникла необходимость у налогоплательщика в связи с выпуском нового вида продукции.

Указанные обстоятельства налоговым органом не опровергнуты.

В ходе выездной проверки налоговый орган также установил, что общество неправомерно включило в налоговые вычеты суммы НДС по оказанным вышеперечисленным услугам, которые в целях налогообложения прибыли признаны при проверке налоговым органом экономически необоснованными и не приняты во внимание.

Пунктом 1 ст.171 НК РФ установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст.166 Кодекса, на установленные ст.171 Кодекса налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении  на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии  с главой 21 НК РФ.

В силу п.1 ст.172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст.171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п.3, 6-8 ст.171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено ст.172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных ст.172 Кодекса и при наличии соответствующих первичных документов.

Поскольку суд пришел к выводу, что расходы общества по оплате услуг ООО «Юниарт» являются экономически обоснованными и документально подтвержденными и должны быть полностью учтены в целях налогообложения прибыли, следовательно, налогоплательщик правомерно предъявил к вычету НДС, уплаченный в состав цены этих услуг.

Доводы апелляционной жалобы о наличии признаков недобросовестности в деятельности контрагента заявителя ООО «Юниарт» (отсутствие организации по месту регистрации, представление нулевой отчетности в инспекцию по месту регистрации за 4 квартал 2005 года), согласованный характер действий заявителя и ООО «Юниарт», направленных на получение необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль и по НДС, судом апелляционной инстанции во внимание не принимаются по следующим основаниям.

По смыслу положения, содержащегося в п.7 ст.3 НК РФ, и в соответствии с позицией Конституционного Суда РФ, изложенной в определении от 25.07.2001г. №138-О, в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика, это означает, что, пока налоговый орган не докажет обратное, налогоплательщик считается добросовестно выполнившим свои обязанности.

В силу указанной презумпции бремя доказывания недобросовестности налогоплательщика возлагается на налоговый орган.

Налоговым органом не представлено доказательств, свидетельствующих о недобросовестности самого налогоплательщика.

В силу п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ №53 от 12.10.2006г. факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Кроме того, недобросовестность поведения налогоплательщика налоговый орган усматривает только в факте регистрации его контрагента по адресу массовой регистрации и отсутствие по указанному адресу фактически. При этом, согласно сообщению ИФНС России № 15 по г.Москве от 12.02.2007г. ООО «Юниарт» представляет в налоговый орган отчетность, то есть является существующим и работающим обществом.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в определении от 16.10.2003 №329-О (п.2), истолкование ст.57 Конституции РФ в системной связи с другими положениями Конституции РФ не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

Налоговым органом не представлены доказательства получения заявителем необоснованной налоговой выгоды при наличии доказательств проведения безналичных расчетов при оплате оказанных услуг (приобретения векселей),