Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.08.2015 по делу n А15-604/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

554, классификацией транспортно-экспедиторских услуг, содержащейся в Национальном стандарте Российской Федерации ГОСТ Р 52298-2004 "Услуги транспортно- экспедиторские", утвержденном приказом Ростехрегулирования от 30.12.2004 N 148-ст, указано, что к транспортно-экспедиционным услугам относятся погрузочно-разгрузочные и складские услуги, которые в свою очередь согласно пункту 3.1.4 подразделяются на один из видов услуг как хранение, подработку и перевалку грузов.

В связи с этим следует вывод о том, что названные услуги осуществлялись в порту г. Махачкалы на основании договоров транспортной экспедиции в отношении товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации, и отвечают признакам, предусмотренным пунктом 3.1.4 Национального стандарта ГОСТ Р 52298-2004.

Судом установлено, что общество в порту г. Махачкалы оказывало транспортно- экспедиционное сопровождение перевалки экспортируемых товаров (нефти), то есть перевалка осуществлялась в режиме непрямого международного сообщения, а через расположенные в пределах приграничной территории в данном случае в порту г. Махачкалы.

В соответствии пунктом 3.1 статьи 165 Кодекса при реализации услуг, предусмотренных подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 164 Кодекса, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов налогоплательщиками представляются в налоговые органы следующие документы: контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным или российским лицом на оказание указанных услуг; выписка банка (ее копия), подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного или российского лица - покупателя указанных услуг на счет налогоплательщика в российском банке; копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации (ввоз товаров на территорию Российской Федерации).

В связи с этим суд установил, что в подтверждение обоснованности применения налоговой ставки 0% по налогу на добавленную стоимость общество представило договоры: от 25.12.2008 №TR04/2008; от 05.10.2010 №32/104063; от 01.01.2009 №01.11- 018/09ПН.

Договор на оказание ТЭУ № TR04/2008 от 25.12.2008 заключён между АО «Казтрансойл» (Клиент) и ЗАО «Транснефть-сервис» (Экспедитор). В соответствии с пунктом 2.1 указанного договора экспедитор обязуется по поручению клиента за вознаграждение с привлечением ОАО «Дагнефтепродукт» оказать услуги по организации перевалки казахстанской нефти, перемещаемой по таможенной территории ТС через причалы ФГУП «ММТП» и резервуарный парк ОАО «Дагнефтепродукт». Экспедитор обязуется на основании письменных поручений Клиента обеспечивать организацию приема и разгрузки нефти с судов в соответствии с согласованным сторонами графиком и очередностью подачи судов под выгрузку в порту Махачкала, организовать обеспечение круглосуточной противопожарной безопасности при приеме, хранении и сдаче нефти на территории ОАО «Дагнефтепродукт».

Договор №32/104063 «Об организации транспортно-экспедиционного обслуживания нефти» от 05.10.2010 года заключен между ООО «Лукойл- Нижневолжскнефть» (клиент) и ЗАО «Транснефть-Сервис» (экспедитор), согласно которому экспедитор обязуется за вознаграждение и за счет клиента организовать выполнение услуг по транспортно- экспедиционному обслуживанию нефти через резервуарный парк ОАО «Дагнефтепродукт». и последующую сдачу нефти Клиента в систему магистральных нефтепроводов. Нефть будет считаться сданной Клиентом и принятой Экспедитором тогда, когда она пройдет сливной фланец судна клиента в порту Махачкала. Экспедитор обязуется на основании письменных поручений Клиента обеспечивать организацию приема и разгрузки нефти с судов в соответствие с согласованным сторонами графиком и очередностью подачи судов под выгрузку в порту Махачкала, организовать обеспечение круглосуточной противопожарной безопасности при приеме, хранении и сдаче нефти на территории порта Махачкала и ОАО «Дагнефтепродукт», предоставлять Клиенту договора, заключенные Экспедитором в рамках выполнения определенных в разделе 3.1 Договора ТЭУ с третьими сторонами, а также все документы, получаемые от них в рамках выполнения ТЭУ, организовать, в случае необходимости по согласованию с Клиентом ответственное хранение нефти в резервуарах ОАО «Дагнефтепродукт».

Договор № 01.11-018/09/ПН оказании услуг по перевалке нефти от 01.01.2009 между ЗАО «Транснефть-сервис» (заказчик) и ОАО «Дагнефтепродукт» (исполнитель), согласно которому исполнитель обязуется оказать услуги по приему, хранению и сдаче в систему магистральных трубопроводов туркменской, казахской нефти, помещенной под таможенный режим транзита по территории РФ. Исполнитель обеспечивает оказание услуг по перевалке своими техническими средствами и технологией, для чего выделяются емкости объемом 80 тыс. тонн. Под перевалкой понимаются погрузка, выгрузка, слив, налив, маркировка, сортировка, упаковка, перемещение в границах морского, речного порта, технологическое накопление грузов, приведение грузов в транспортабельное состояние, их крепление и сепарация.

Общество также представило копии коносаментов с указанием иностранных портов разгрузки, копии поручений на погрузку с отметками Южной энергетической таможни "Погрузка разрешена"; грузовые таможенные декларации акты на погрузку танкера; грузовые манифесты, судовые накладные, счета-фактуры, выставленные в адрес заказчиков услуг, акты за октябрь, ноябрь, декабрь 2012 года на выполненные услуги по обеспечению приема, хранения и сдачи транзитной казахской нефти.

Представленные в материалы дела коносаменты, грузовые манифесты, судовые накладные переведены на русский язык.

Так в коносаменте (накладная №2) в графе «грузоотправитель» указан «Ялгизтобемунай (Казахстан, Актау, 3 микрорайон) в графе «грузополучатель» указана «Женева, Швейцария», «судно» - «Дельта Океан», «пункт назначения» - Милаззо- Италия»; в коносаменте (накладная №3) в графе «грузоотправитель» указана фирма Физтех» (Казахстан, Актау, 3 микрорайон) в графе «грузополучатель» указана «Женева, Швейцария», «судно» - «Дельта Океан», «пункт назначения» - Милаззо-Италия»; в коносаменте (накладная №9) в графе «грузоотправитель» указан филиал компании Нельсон ПетролиумБузачи (Казахстан, Актау, 3 микрорайон,) в графе «грузополучатель» указана «Женева, Швейцария», «судно» - «Дельта Океан», «пункт назначения» - Милаззо- Италия»; в коносаменте (накладная №7) в графе «грузоотправитель» указан Бузачи нефть (Казахстан, Алмата) в графе «грузополучатель» указана «Женева, Швейцария», «судно» - «Дельта Океан», «пункт назначения» - Милаззо-Италия».

Во всех коносаментах в описании товара указана как «экспорт смеси сырой нефти (наливом)».

В представленных грузовых манифестах №111, №112, №116, указано ООО «КаспТранс» ул. Батырая, 56, в графе «порт погрузки» указано «Махачкала, Россия, в графе «порт разгрузки» «Дюбенди, Азербайджан», в графе грузоотправитель указан ООО Азия Юг транзит по разпоряжениюЭнклав Ойл ЛТД, Британские Виргинские острова», в графе «грузополучатель» указан «ООО «Альфа Ойл РоадТаун, Тортолла, Британские Виргинские острова».

Суд считает, что экспедиционные услуги являются неотъемлемой частью и непосредственно связаны с перевозкой груза на судне из порта страны (Махачкала, Россия) в страны отправителя в порт разгрузки (Дюбенди Азербайджан).

Суд исследовав представленные договоры и сопроводительную документацию к ним пришел к выводу, что предметом перечисленных договоров является предоставление обществом объема портовых услуг по перевалке нефтепродуктов включая транспортно- экспедиторские услуги и таможенное оформление, связанное с отгрузкой сырой нефти морским транспортом на морском терминале.

Судом установлено, что при осуществлении деятельности по перевалке нефти ОАО «Дагнефтепродукт» действует на основании договора, заключенного между ОАО «Дагнефтепродукт» и ЗАО «Транснефть-Сервис» №01.11-018/09/ПН от 01.01.2009.

Общество указывает, что все действия (операции) осуществляемые ими это связанная технологическая цепочка, звенья которой не могут быть разделены, что они осуществляют перевалку как единый технологический процесс, в котором слив, перекачка (технологическое перемещение) происходит непосредственно в границах порта, технологическое накопление тоже в границах порта (так как резервуары ОАО «Дагнефтепродукт» находятся на земельном участке, относящемся к акватории порта), а закачка (слив в магистральный трубопровод) происходит за территорией порта. Однако все это неразрывный единый технологический процесс, и который рассматривать надо как единое целое.

Таким образом, ОАО «Дагнефтепродукт», действуя в рамках указанных договоров оказывало экспедиционные услуги, погрузочно-разгрузочные услуги которые включены в закрытый перечень ТЭУ пп.2.1 п.1 ст. 164 НК РФ.

Судом исследованы представленные в материалы дела обществом грузовые таможенные декларации (далее - ГТД) и маршрутные поручения за 4 квартал 2012 года.

Так согласно ГТД за №50713/031012/0002497, №50713/280113/0000212, в графе «отправитель» значится «ТОО Фирма Физтех» Казахстан, г. Актау», в графе «получатель» указан «контрагент «Компания TITANOILTRADINGGMBH» Австрия»;

по ГТД за №50713/011012/0002453, №50713/010213/0000264, в графе «отправитель» значится «ТОО Бузанчи Нефть» Казахстан, г. Алматы», в графе «получатель» указана «Компания OUCENTROBALT» Эстония»;

по ГТД за №50713/011012/0002465, №50713/180113/0000123 в графе «отправитель» значится «ДТОО Жалгизтобемунай» Казахстан, г. Актау», в графе «получатель» указана «Компания TITANOILTRADINGGMBH» Австрия»;

по ГТД за №50713/280912/0002436, №50713/135143/0000093 в графе «отправитель» значится «АО Каражанбасмунай» Казахстан, г. Актау», в графе «получатель» указана «Компания TITANOILTRADINGGMBH» Австрия»;

по ГТД за №50713/310812/0002185, №50713/251212/0003087 в графе «отправитель» значится «АО СНПС-Актобемунайгаз» Казахстан, г. Актобе», в графе «получатель» указана «Компания TITANOILTRADINGGMBH» Австрия»;

по ГТД за №50713/050912/0002236, №50713/261213/0003114 в графе «отправитель» значится «Филиал Корпорации CNPCИНТЕРНЕШИОНАЛ (БУЗАНЧИ) ИНК» Казахстан, г. Актау», в графе «получатель» указана «Компания TITANOILTRADINGGMBH» Австрия»;

Согласно маршрутному поручению №5388/3 от 15.11.2012, указано, что в соответствии с договором заключенной компанией «Транснефть» с АО «Казтрансойл» и ресурсов ТОО «Фирма Физтех» просят произвести транспортировку 1,054 тыс. тонн нефти на основании графика-транзита государств-участников СНГ через территорию Российской Федерации по системе магистральных нефтепроводов и порядок передачи указан как «ТОО «Фирма Физтех» - компания «TITANOILTRADINGGMBH» по маршруту «Махачкала - НБ Шесхарис», тип поставки указан «в дальнее зарубежье», категория поставки «транзит»;

маршрутным поручением №5389/3 от 15.11.2012 указано, что в соответствии с договором заключенной компанией «Транснефть» с АО «Казтнрансойл» и ресурсов ТОО «Бузанчи Нефть» просят произвести транспортировку 0,497 тыс. тонн нефти на основании графика-транзита государств-участников СНГ через территорию Российской Федерации по системе магистральных нефтепроводов и порядок передачи указан как «ТОО «Бузанчи Нефть» - «Компания OUCENTROBALT» по маршруту «Махачкала - НБ Шесхарис», тип поставки указан «в дальнее зарубежье», категория поставки «транзит»;

маршрутным поручением №5386/3 от 15.11.2012 указано, что в соответствии с договором заключенной компанией «Транснефть» с АО «Казтнрансойл» и ресурсов ДТОО «Жалгизтобемунай» просят произвести транспортировку 0,589 тыс. тонн нефти на основании графика-транзита государств-участников СНГ через территорию Российской Федерации по системе магистральных нефтепроводов и порядок передачи указан как «ДТОО «Жалгизтобемунай» - компания «TITANOILTRADINGGMBH» по маршруту «Махачкала - НБ Шесхарис», тип поставки указан «в дальнее зарубежье», категория поставки «транзит»;

маршрутным поручением №4655/3 от 03.10.2012 указано, что в соответствии с договором заключенной компанией «Транснефть» с АО «Казтнрансойл» и ресурсов АО «Каражанбасмунай» просят произвести транспортировку 29,000 тыс. тонн нефти на основании графика-транзита государств-участников СНГ через территорию Российской Федерации по системе магистральных нефтепроводов и порядок передачи указан как АО «Каражанбасмунай» - компания «TITANOILTRADINGGMBH» по маршруту «Махачкала - НБ Шесхарис», тип поставки указан «в дальнее зарубежье», категория поставки «транзит».

Суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что указанная нефть является транзитной, проходящей через территорию РФ конечным пунктом которого является ближнее зарубежье и в свою очередь считает, что на основании представленных документов была осуществлена организация по приему и разгрузки нефти с судов в соответствии с согласованным сторонами графиком и очередностью подачи судов под выгрузку в порту Махачкала, выполнение услуг транспортно-экспедиционному обслуживанию нефти через резервуарный парк ОАО «Дагнефтепродукт» и оказание услуг по перевалке своими техническими средствам технологией

Нулевая ставка НДС применяется и в том случае, если смешанным договором (стороны могут заключать смешанный договор в соответствии с пунктами 2, 3 ст.421 РФ) предусмотрено оказание только отдельных видов транспортно-экспедиционных услуг (абз.5 пп.2.1 п.1 ст. 164 НК РФ). Точка зрения, изложенная здесь, нашло подтверждение в письме ФНС России от 16.09.2011 № ЕД-4-3/15169.

Согласно пункту 1 статьи 805 Гражданского кодекса Российской Федерации, если "из договора транспортной экспедиции не следует, что экспедитор должен исполнить с вои обязанности лично, экспедитор вправе привлечь к исполнению своих обязанностей других лиц". Однако Налоговый кодекс Российской Федерации также ограничивает возможность применения налоговой ставки 0% по НДС только к ТЭУ, оказываемым на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки.

Услуги по организации доставки экспортного груза относятся к транспортно-экспедиционным услугам в целях применения ставки 0% НДС должны обладать экспедиторы, участвующие в процессе. Оказанные при этом услуги третьего лица непосредственно связаны с исполнением экспедитором договора транспортной экспедиции, т.е. услуги третьего лица являются необходимым условием реализации грузов на экспорт должен облагаться НДС по ставке 0 %. И самое главное, налогоплательщик не вправе по своему усмотрению изменять установленную налоговым законодательством ставку налога

Таким образом, факт привлечения экспедитором третьих лиц для выполнения работ или оказания услуг, а также преобладание в обязательствах экспедитора посреднических или подрядных функций не влияют на применение налоговой ставки 0%.

Из анализа положений подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ следует, что применение нулевой ставки напрямую зависит от выполнения следующих условий: (1) оказание услуг в райках договора транспортной экспедиции; (2) включение услуг