Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.03.2015 по делу n А63-7604/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

первичных документов (актов по форме КС-2 и справок по форме КС-3) оформлена сдача-приемка фактически выполненных в соответствующем месяце работ, что нашло отражение в регистрах бухгалтерского учета Общества (по счету 08).

 Во всех актах приемки выполненных работ по форме КС-2, приложенных к спорным счетам-фактурам приведен перечень выполненных подрядчиками и принятых Заказчиком, а потом и Инвестором (Обществом) работ. Все указанные работы имеют то или иное материальное выражение, и все они могут быть реализованы по отдельности (например, выполнены по отдельному договору, предусматривающему в качестве предмета только конкретные виды работ). Таким образом, по смыслу пункта 4 статьи 38 НК РФ они являются «работами» для целей налогообложения, а передача их результата по акту приемки выполненных работ по форме КС-2 признается реализацией работ по смыслу пункта 1 статьи 39 НК РФ.

В данном случае, как было правильно установлено арбитражным судом первой инстанции, затраты, понесенные Обществом на основании подписанных сторонами актов по форме КС-2, учтены Обществом на счете 08 бухгалтерского учета «Вложения во внеоборотные активы».  Суд пришел к правильному выводу о соблюдении требований об учете операций.

При этом суд правильно отклонил довод Инспекции, о том, что  до момента окончания строительства и приемки его результатов Инвестором по акту приемки законченного строительством объекта по форме КС-11, затраты в капитальные вложения подлежат учету на счетах бухгалтерского учета застройщика (т.е. в данном случае - ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг»), и не могут быть переданы Инвестору (Обществу). По мнению Инспекции, операции, отраженные сторонами в актах по форме КС-2 до завершения строительства подлежат отражению у Общества на счете 76 бухгалтерского учета.

Суд пришел к правильному выводу о том, что для применения налоговых вычетов по НДС важен сам факт отражения соответствующих операций на счетах бухгалтерского учета, а не вид счета бухгалтерского учета, на котором отражены соответствующие операции (определение ВАС РФ от 17.02.2014 № ВАС-1346/14 по делу № А40-17596/13,   определение ВАС РФ от 07.11.2013 № ВАС-15354/13 по делу № А72-13061/2012)

Доводы налогового органа о том, что до момента окончания строительства и приемки его результатов Инвестором (Обществом) по акту приемки законченного строительством объекта по форме КС-11, затраты в капитальные вложения подлежат учету на счетах бухгалтерского учета застройщика (т.е. в данном случае - ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг»), и не могут быть переданы Инвестору (Обществу), не   соответствуют нормам  права.

Положение  по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Письмом Минфина России от 30 декабря 1993 года № 160, иные законодательные акты по бухгалтерскому учету  не предусмотрено, что затраты на капитальное строительство (или реконструкцию) не могут быть переданы инвестору до момента окончания строительства.

При этом судом правильно определено, что общество являлось застройщиком, с учетом того, что строительство осуществлялось на земельном участке, принадлежащем обществу на праве аренды; указание на Общество как застройщика содержится также в Положительном заключении государственной экспертизы от 10.12.2012 № 1158-12ЛТЭ-8317/02 Министерства регионального развития РФ и в Протоколе заседания координационного совета по развитию инвестиционной деятельности на территории Ставропольского края от 18.08.2011 № 9, что не оспаривается налоговым органом.

При этом Общество являлось и инвестором, под которым в соответствии с пунктом 2 статьи 4 Федерального закона от 25 февраля 1999 года № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в РФ, осуществляемой в форме капитальных вложений» понимаются лица, осуществляющие капитальные вложения на территории РФ с использованием собственных и (или) привлеченных средств в соответствии с законодательством РФ. Совмещение функций двух и более субъектов инвестиционной деятельности допустимо на основании пункта 6 статьи 4 названного Федерального закона.

 В силу пункта 3 статьи 4 данного Федерального закона заказчики - уполномоченные на то инвесторами физические и юридические лица, которые осуществляют реализацию инвестиционных проектов. Заказчик, не являющийся инвестором, наделяется правами владения, пользования и распоряжения капитальными вложениями на период и в пределах полномочий, которые установлены договором и (или) государственным контрактом в соответствии с законодательством РФ.

Таким образом, по смыслу приведенной нормы ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» является в данном случае не застройщиком, а заказчиком строительства. ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» осуществляет функции заказчика строительства не для себя, а для Общества и за его счет, что прямо следует из положений заключенных Обществом с ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» Договоров.

Поскольку в данном случае оплата по договорам строительного подряда и иным договорам осуществляется именно Обществом (ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» выступает лишь техническим заказчиком в отношениях с подрядчиками, действуя от имени Общества и за его счет), то указанные затраты являются затратами Общества, а не ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг».

  Данное налоговым органом толкование пункта 1.4. Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций не может быть признано обоснованным. Тем более, что и сам указанный пункт позволяет признать Общество застройщиком, поскольку таковыми являются не только «предприятия, специализирующиеся на выполнении указанных застройщиков», но и «действующие предприятия, осуществляющие капитальное строительство». В данном случае таким предприятием, осуществляющим строительство, является Общество.

Иное толкование названного пункта входит в противоречие уже непосредственно с правилами бухгалтерского учета, установленными иными нормативными актами, регулирующими бухгалтерский учет.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что обществом соблюдены все условия предоставления налогового вычета, решения налоговой инспекции об отказе в предоставлении налоговых вычетов по перевыставленным счетам-фактурам противоречит нормам НК РФ и нарушают права общества.

По эпизоду, связанному с отказом в принятии к вычету суммы НДС, предъявленной ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» в счетах-фактурах № 0731/1-58 от 31.07.2013. № 0830/1-54 от 30.08.2013. № 0930/1-101 от 30.09.2013 (вознаграждение Заказчика (ООО ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг») за оказанные услуги по реализации инвестиционных проектов» установлено следующее.

Денежные средства перечислялись в адрес ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» в рамках Договора № ЛЭИ-25/12 от 30 декабря 2011 года.

Согласно пункту 2.1 договора (предмет договора) по договору Инвестор (общество) поручает, а Заказчик (ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг») принимает на себя следующие обязательства: реализация утвержденного в Компании Инвестиционного проекта «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен» проводится в соответствии с требованиями нормативно-технической документации, локальных нормативных актов Компании, Техническим заданием, в пределах утвержденной в Компании стоимости Инвестиционного проекта и в срок, установленный Календарным графиком выполнения работ.

Пункт 1.13 договора определяет Инвестора как юридическое или физическое лицо, осуществляющее вложения собственных, заемных или привлеченных имущественных, финансовых и других средств в форме инвестиций для достижения коммерческих, социальных или других целей.

Согласно пункту 1.10 договора, заказчик - физическое или юридическое лицо, действующее от имени Инвестора и осуществляющее реализацию инвестиционного проекта, контроль и надзор за ходом строительства объектов

Детально обязанности Заказчика раскрыты в пункте 4 Договора.

Действуя от имени Инвестора, в сферу обязанностей Заказчика входит широкий круг полномочий, относящихся к различным стадии реализации Инвестиционного проекта, например, проведение тендеров и заключение договоров на поставку товаров, выполнение работ и оказание услуг по результатам тендеров; выполнение внутриведомственной экспертизы разработанной Проектной документации; обеспечение содействия Генеральному подрядчику; осуществление контроля и надзора за ходом строительства; приемка от подрядчиков промежуточных и законченных работ в соответствии с условиями договора подряда; обеспечение поставки материалов и оборудования в соответствии с утвержденной годовой ИП-ДО; сопровождение реализации проекта в части учета, отчетности, аудита, пр.

В соответствии с пунктом 1 дополнительного соглашения № 4 от 20 июня 2012 года к договору пункт 2.1. изменен и изложен в следующей редакции: по договору Инвестор поручает Заказчику за вознаграждение совершить юридические и иные действия от своего имени и за счет Инвестора либо от имени и за счет Инвестора, связанные с выполнением Заказчиком следующих обязательств, пункт 2.1.1: реализация утвержденного в Компании Инвестиционного проекта «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен» в соответствии с требованиями нормативно-технической    документации,    локальных    нормативных    актов    Компании,

Техническим заданием, в пределах утвержденной в Компании стоимости Инвестиционного проекта и в срок, установленные календарным графиком выполнения работ.

В соответствии с пунктом 3.1 договора стоимость услуг Заказчика по реализации Инвестиционного проекта определяется в соответствии с Приложением № 3 к Договору как финансовый процент от инвестиций, переданных Заказчику на реализацию Инвестиционного проекта, который составляет 2 %.

Согласно пункту 3.2 договора размер вознаграждения Заказчика по Договору определен Сторонами на основании Приложения № 3 к Договору и в общей сумме составляет 176 497 536,08 рубля, включая НДС 18 % в размере 26 923 352,96 рубля.

В соответствии с пунктом 3.3 оплата оказанных Заказчиком услуг осуществляется Инвестором на основании Отчета об оказании услуг и Акта сдачи-приемки оказанных услуг в течение 30 (тридцати) календарных дней с даты их подписания при условии выставления Заказчиком счета и счета-фактуры.

Пунктом 3.4 договора предусмотрено, что денежные средства (инвестиции) направляются Инвестором Заказчику поэтапно (ежемесячно) за фактически выполненные в рамках реализации Инвестиционного проекта Работы в соответствии с Отчетом об оказании услуг (п. 8.1.1 Договора) за отчетный месяц в течение 30 (тридцати) банковских дней с момента подписания Сторонами Акта о приемке выполненных работ (форма КС-2) и Справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3), товарных накладных ТОРГ-12 при условии представления Заказчиком соответствующего счета на оплату и счета-фактуры.

Таким образом, договор предусматривает перечисление Инвестором Заказчику денежных средств двух видов: инвестиций (непосредственные затраты за реализацию Инвестиционного проекта) и вознаграждения Заказчика (оплата услуг Заказчика по реализации Инвестиционного проекта).

При этом в части Инвестиций Заказчик не наделяется правом собственности на них, что следует из пункта 2.5 договора, в соответствии с которым инвестиции, предоставляемые Инвестором для реализации Инвестиционного проекта, рассматриваются сторонами как средства целевого финансирования, направляемые исключительно на выполнение Инвестиционного проекта.

Как предусмотрено пунктом 2.4 договора, Инвестиции, полученные от Инвестора в соответствии с пунктом 2.2, будут приниматься Заказчиком исключительно на погашение обоснованных и согласованных Сторонами расходов на создание результата инвестиционной деятельности, выполнение всех необходимых работ и иных действий, требуемых для реализации Инвестиционного проекта;   пункты 3.1.-3.3 договора № ЛЭИ-25/12 от 30.12.2011 относятся к выплате вознаграждения Заказчика, пункт 3.4 договора регулирует порядок выплаты Инвестиций.

Отнесение пункта 3.4 договора к регулированию порядка выплат Инвестиций следует из буквального толкования указанного положения договора. Указанный пункт содержит прямую ссылку на перечисление не всех денежных средств по договору, а именно инвестиций.

Также, речь идет о перечислении денежных средств за фактически выполненные в рамках реализации Инвестиционного проекта Работы.

При этом в соответствии с пунктом 1.38 договора под работами понимаются все работы (в т.ч., предпроектная проработка Инвестиционного проекта, формирование Инвестиционной программы, обеспечение согласования Инвестиционного проекта в Компании и их утверждения в составе ИП-ДО, проектные и изыскательские, строительно-монтажные, пуско-наладочные работы, работы по сдаче объекта в эксплуатацию, поставка оборудования и материалов и пр.), которые выполняются в рамках подготовки и реализации Инвестиционного проекта в соответствии с условиями Договора и требованиями Регламента взаимодействия предприятий бизнес-сектора «Электроэнергетика» Группы «ЛУКОЙЛ» при формировании, согласовании и реализации инвестиционной программы, технического задания, проектной, рабочей и нормативной документации.

То есть, услуги самого Заказчика в понятие «Работ», как они понимаются исходя из условий Договора, не входят.

Таким образом, правило о перечислении денежных средств за фактически выполненные работы, предусмотренное пунктом 3.4 договора относятся только к порядку выплаты инвестиций.

Для оплаты услуг самого Заказчика (вознаграждения) предусмотрен иной порядок выплат, а именно: согласно пункту 3.1 договора стоимость услуг Заказчика по реализации Инвестиционного проекта определяется в соответствии с Приложением № 3 к Договору как финансовый процент от инвестиций, переданных Заказчику на реализацию Инвестиционного проекта, который составляет 2 %.

Таким образом, указанный пункт договора предусматривает не порядок выплаты вознаграждения Заказчика, а лишь устанавливает размер вознаграждения Заказчика в процентном отношении к общему объему инвестиций по договору.

В соответствии с пунктом 3.2 договора (в редакции дополнительного соглашения № 1 от 30.03.2012 года) размер вознаграждения Заказчика по договору определен Сторонами на основании Приложения № 3 к договору и в общей сумме составляет 176 497 536, 08 рублей. Размер ежемесячных платежей в счет оплаты вознаграждения Заказчика определен Сторонами на основании Приложения № 3.1 к договору.

Из указанного пункта следует, что в нем определен размер вознаграждения Заказчика в абсолютном выражении, при этом сумма в размере 176 497 536,08 рубля рассчитана как общая сумма вознаграждения, которая подлежит уплате Заказчику в рамках реализации Инвестиционного проекта именно за его услуги, что соответствует 2% от инвестиций (8 824 876 803,80 рублей / 100 х 2).

Кроме того, указанный пункт договора устанавливает порядок выплаты вознаграждения в виде ежемесячных платежей, размер которых установлен в Приложении № 3.1 к договору.

Данный пункт устанавливает конкретные суммы вознаграждения Заказчика на период 2012-2013 годы по объекту «Строительство ТЭС при ООО Ставролен»,