Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.05.2014 по делу n А63-7109/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

выполненных работ, а также отчет о проделанной работе.

В материалы дела представлены акты № 49 от 01.10.2010 о выполнении услуг по анализу рынка СХЗР и семян сельскохозяйственных культур с предоставлением отчета на сумму 3 400 000,00 руб., в том числе НДС - 518 644,07 руб., № 53 от 20.10.2010 на юридические услуги по вопросам перспектив взыскания дебиторской задолженности на сумму 2 802 655,00 руб., в том числе НДС - 427 523,64 руб., № 64 от 26.10.2010 на услуги по сбору информации для деловых переговоров на сумму 2 140 000,00 руб., в том числе НДС -326 440,68 руб., № 56 от 31.10.2010 по анализу рынка СХЗР и семян с предоставлением отчета на сумму 3 805 000,00 руб., в том числе НДС - 580 423, 73 руб. (том 9). В приложение к указанным актам обществом представлены отчеты исполнителя, подтверждающие выполнение предусмотренных договором услуг (том 9, том 10, том 11).

Исполнителем выставлены счета-фактуры № 49 от 01.10.2010 на сумму 3 400 000,00 руб., в т.ч. НДС 518 644,07 руб., № 53 от 20.10.2010 на сумму 2 802 655,00 руб., в том числе НДС - 427 523,64 руб., № 64 от 26.10.2010 на сумму 2 140 000,00 руб., в том числе НДС -326 440,68 руб., № 56 от 31.10.2010 на сумму 3 805 000,00 руб., в том числе НДС - 580 423,73 руб. Оказанные исполнителем услуги оприходованы обществом, что подтверждается оборотно-сальдовыми ведомостями, а также произведена оплата в сумме 12 147 655,00 руб., что подтверждено материалами налоговой проверки. Обществом указанные счета-фактуры включены в книгу покупок за 4 квартал 2010 года.

Налоговым органом не приняты указанные расходы, в связи с чем доначислен налог на прибыль в размере 2 058 925 руб. за 2010 год. Также не приняты налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, что привело к доначислению НДС за 4 квартал 2010 года в сумме 1 853 032,00 руб.

Налоговый орган, не принимая результаты указанных финансово-хозяйственных операций, ссылается на непредставление обществом документов (отчетов, счетов-фактур) по взаимоотношениям с ООО «Интермедия». Однако обществом в дело представлен реестр от 29.08.2012 № 026 с отметкой налогового органа о его получении 29.08.2012. предоставляемых документов по требованию № 26826/2 налогового органа.

Налоговый орган также ссылается на отсутствие ответа на запрос инспекции, направленный в период налоговой проверки, а также на неявку для допроса руководителя ООО «Интермедия». Однако указанный довод не является основанием для отказа в признании расходов общества и принятии налогового вычета по указанному эпизоду.

Инспекцией в материалы дела представлены сведения из базы данных Федерального Информационного Ресурса (ФИР) о численности ООО «Интермедия»: по состоянию на 2010 год численность составляла 2 человека (Огарев К.Н. общая сумма дохода 63 900 руб.; Богачева С.В. общая сумма дохода 21 300 руб.). Указанное подтверждает, что в период оказания маркетинговых и консалтинговых услуг ООО «Интермедия» обладало соответствующими трудовыми ресурсами для выполнения работы, предусмотренной договором.

Для выполнения консалтинговых и маркетинговых услуг не требуется наличие в собственности основных средств, транспорта и прочих оборотных средств, поэтому довод налогового органа об отсутствии у контрагента соответствующих ресурсов также не может быть принят судом.

В подпунктах 14, 15 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что расходы налогоплательщика на юридические, информационные, консультационные и иные аналогичные услуги относятся в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

При этом Кодекс не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 № 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

Суд первой инстанции обоснованно отклонил довод налогового органа об экономической неоправданности указанных затрат, поскольку налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

В связи с изложенным суд первой инстанции правильно признал не обоснованным доначисление в 2010 году налога на прибыль в сумме 2 058 925,00 руб., налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2010 года в сумме 1 853 032,00 руб. по хозяйственным операциям общества, совершенным с контрагентом ООО «Интермедия».

По эпизоду, связанному с доначислением налога на прибыль организаций в 2009 году в сумме 5 934 445,00 руб. в отношении дебиторской задолженности, суд первой инстанции указал.

Согласно оспариваемого решения одним из оснований доначисления налога на прибыль в размере 5 934 445 рублей послужило завышение ООО «Алион» суммы расходов в нарушение пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации. По мнению инспекции, нарушение выразилось в том, что налогоплательщиком в 2009 году в состав внереализационных расходов были включены затраты по списанию дебиторской задолженности в размере 29 672 223 рубля, срок исковой давности по которой истек в более ранних налоговых периодах.

Указанная дебиторская задолженность сформировалась по следующим контрагентам: ООО «Арком» - 2 753,07 руб., ООО «Авеста» - 1 068 руб., ООО «Гелиоцентр» - 179 428,47 руб., ООО «Юпитон» - 1 993 руб., ООО «Фонд Экономического Содействия» - 14 607 328 руб., ООО «ФЭС-Агро» - 14 879 652,64 руб.

Определение понятия сумм безнадежных долгов (долгов, нереальных ко взысканию) дано в пункте 2 статьи 266 Кодекса, согласно которому безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Таким образом, если задолженность отвечает критериям безнадежного долга, установленным статьей 266 Кодекса, она может быть учтена в составе внереализационных расходов в соответствии со статьей 265 Кодекса.

При этом задолженность признается безнадежной только в случаях ликвидации организации-должника (статья 419 Гражданского кодекса Российской Федерации, далее - ГК РФ) на основании акта государственного органа о прекращении обязательства или его части (статья 417 ГК РФ) или вследствие невозможности исполнения обязательств (статья 416 ГК РФ).

При рассмотрении вопроса о списании в качестве безнадежной задолженности средств организации по неисполненному поручению по перечислению средств в счет уплаты налогов и (или) сборов следует исходить из следующего.

Положениями пункта 2 статьи 45 Кодекса предусмотрено, что обязанность налогоплательщика по уплате налогов считается исполненной с момента предъявления в банк поручения на уплату налогов при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика, а при уплате налогов наличными денежными средствами - с момента внесения денежной суммы в счет уплаты налога в банк.

Необходимо учитывать, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Кодекса, согласно которому все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика, действует презумпция добросовестности налогоплательщиков.

Исходя из этой презумпции конституционные гарантии частной собственности нарушаются повторным списанием налогов в бюджет с расчетного счета только добросовестного налогоплательщика.

Данное положение закреплено в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 № 138-О.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет резерва.

В силу пункта 2 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

В силу статьи 12 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка.

Согласно пункту 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 № 34н, дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, не реальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты коммерческой организации.

Согласно указанным нормативным положениям, суммы безнадежных долгов в целях принятия их в качестве расходов для исчисления налога на прибыль должны быть подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, а именно с учетом положений Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», по результатам обязательной ежегодной инвентаризации.

Как видно из материалов дела, общество включило в состав внереализационных расходов дебиторскую задолженность организаций, которые ликвидированы и исключены из ЕГРЮЛ в 2005, 2006, 2007, 2008 годах. Задолженность была выявлена на основании акта инвентаризации № 6 от 30.11.2009 (приказ руководителя № 2 от 29.11.2009 г.) и списана на основании акта о списании безнадежной дебиторской задолженности от 31.12.2009 и бухгалтерской справки от 31.12.2009 года, которые являлись основанием для отражения результатов инвентаризации в бухгалтерском учете.

Спорная безнадежная дебиторская задолженность была выявлена только при проведении инвентаризации дебиторской задолженности в 2009 году, соответственно, сумма данной безнадежной дебиторской задолженности, образовавшейся в более ранних налоговых периодах, была включена в состав внереализационных расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль за 2009 год, в тот же период, когда она была выявлена и подтверждена документально.

Факт ликвидации организаций-должников в ООО «ФЭС-Агро» и ООО «Фонд экономического содействия» 2007 и 2008 годах подтверждается решения о признании указанных организаций несостоятельными (банкротами) и выписками из ЕГРЮЛ и не оспаривается участвующими в деле лицами.

Суд первой инстанции установил, что задолженность организаций признана обществом безнадежной к взысканию в связи с ликвидацией организаций-должников и списана на основании приказов руководителя общества и актов инвентаризации. Доказательства документального подтверждения того, что общество узнало о ликвидации организаций-должников ранее, и что указанная задолженность до ее списания учитывалась обществом при определении налоговых обязательств в 2007-2008 годах налоговый орган не представил.

Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.07.2012 № 3546/12 сформирована правовая позиция, согласно которой на налогоплательщика возложена обязанность по доказыванию правомерности и обоснованности понесенного убытка, а его списание возможно только при наличии первичных документов, подтверждающих факт и размер понесенных расходов. Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указал, что в случае отражения в налоговой декларации убытка без соответствующих подтверждающих первичных документов на основании регистров налогового учета и иных аналитических документов, порядок, установленный пунктом 4 статьи 283 Кодекса, нельзя признать соблюденным.

В подтверждение наличия дебиторской задолженности по должникам ООО Фонд экономического содействия» и ООО «ФЭС-Агро» обществом представлены определение Арбитражного суда Ставропольского края по делу № А63-10833/06-С5 от 06.10.2006 о признании требований ООО «Алион» в сумме 14 879 652,50 руб. установленными в реестр ООО «ФЭС-Агро», определение Арбитражного суда Ставропольского края по делу № А63-16395/2006-С2 о прекращении производства по делу и утверждении мирового соглашения, признании долга ООО «Фонд экономического содействия» перед ООО «Алион» на сумму 14 607 328,00 руб., выписку из реестра кредиторов о включении указанной суммы в реестр кредиторов ООО «ФЭС», определение от 17.01.1008 по делу № А63- 1297/07-С5 о завершении конкурсного производства ООО «ФЭС».

В предшествующие периоды заявитель не признавал в составе расходов спорную дебиторскую задолженность. Инспекцией не доказан тот факт, что заявитель не учитывал в прошлых периодах в составе расходов суммы спорной дебиторской задолженности.

Отнесение обществом в состав внереализационных расходов безнадежной к взысканию задолженности организаций ООО «ФЭС», ООО «ФЭС-Агро» в сумме 29 486 980,5 руб. не повлекло неуплату (неполную уплату) налога на прибыль за указанный период, так как по результатам финансовой деятельности за 2007