Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.10.2014 по делу n А32-18352/2013. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Как следует из решения налогового органа в 2008 г. установлено, что заявитель в нарушение п. 1 ст. 154, ст. 167 НК РФ занизил налоговую база по НДС на сумму 15 719 200 руб. (с учетом налога) при получении на расчетные счета ООО «Ажур» предварительной оплаты от ООО «Краснодарская топливная компания» за оборудование и комплектующие в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Заявителем не исчислен НДС по ставке 18/118 в сумме 2 397 844 руб., в том числе: 869855 руб. НДС с суммы полученной предоплаты 5 702 380 руб. за 2-й кв. 2008 г.; 999 857руб. НДС с суммы полученной предоплаты 6 554 620руб. за 3-й кв.2008 г.; 528 132 руб. НДС с суммы полученной предоплаты 3 462 200 руб. за 4 кв.2008 г.

ООО «Ажур» поступление денежных средств от указанного контрагента отражалось в корреспонденции со счетом 76.5 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Сальдо по Кт сч. 76.5 по данным ООО «Ажур»: по состоянию на 01.07.2008 г. составило 5 702 380 руб. со ссылкой на агентский договор, по состоянию на 01.10.2008 г. составляет 0 руб. со ссылкой на агентский договор.

Согласно выпискам с расчётных счетов ООО «Ажур» перечислены денежные средства на расчетный счет ООО «Краснодарская топливная компания» в 3-м квартале 2008 г. всего в размере 12 257 000 руб. с назначением платежей: «за дизтопливо», в том числе: 1 860 000 руб. 04.07.2008 г.; 1 820 000 руб. 09.07.2008 г.; 1 870 000 руб. 15.07.2008 г.; 330 000 руб. 21.08.2008 г.; 342 000 руб. 22.08.2008 г.; 1 637 000 руб. 03.07.2008 г.; 610 000 руб. 10.07.2008 г.; 710 000 руб. 12.09.2008 г.

По мнению инспекции,  заявителем в нарушение п. 1 ст. 154, ст. 167 НК РФ в 4-м квартале 2008 г. также занижена налоговая база по НДС на сумму 5 820 870 руб. (с учетом налога) при получении на расчетные счета ООО «Ажур» предварительной оплаты, частичной оплаты от ООО «АгриКомТорг» за товар в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Заявитель не исчислил НДС по ставке 18/118 в сумме 887 930 руб. Всего сумма предоплаты, поступивших от ООО «АгриКомТорг» за товар в 4-м квартале 2008 г. составила 10 015 340 руб., однако, согласно выпискам ООО «Ажур» в этом же периоде перечислены ООО «АгриКомТорг» денежные средства всего в размере 4 194 470 руб. с назначением платежей: «за СЗР» (средства защиты растений), в том числе: 289 420 руб. 01.12.2008 г.; 878 500 руб. 19.12.2008 г.; 1 057 400 руб. 24.12.2008 г.; 302 150 руб. 15.12.2008 г.; 670 000 руб. 23.12.2008 г.; 160 000 руб. 24.12.2008 г.; 480 000 руб. 25.12.2008 г.; 357 000 руб. 29.12.2008 г.

По мнению инспекции в налоговом учете ООО «Ажур» поступление денежных средств от указанного контрагента отражалось в корреспонденции со счетом 76.5 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», сальдо по Кт. сч.76.5 по состоянию на 01.01.2009 г. по ООО «АгриКомТорг» составило 5 820 870 руб. со ссылкой на агентский договор.

В соответствии с Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. N 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению», суммы предоплат, поступивших от покупателей: ООО «Краснодарская топливная компания» и ООО «АгриКомТорг» необходимо учитывать на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» субсчет «авансы полученные». Счет 62 кредитуется в корреспонденции со счетами учета денежных средств, расчетов на суммы поступивших платежей (включая суммы полученных авансов).

В соответствии с п. п. 3, 12 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, сумма полученной предоплаты, по мнению инспекции, не является доходом организации и отражается как кредиторская задолженность. Поступление денежных средств от покупателя отражается по дебету счета 51 «Расчетные счета» в корреспонденции со счетом 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», на котором суммы предоплаты учитываются обособленно в соответствии с инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.

Налоговый орган исходил из того, что пунктом 1, пп. 2 п. 1 ст. 167 Налогового кодекса РФ установлена обязанность хозяйствующих субъектов по определения налоговой базы и исчисления НДС при получении предварительной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Исходя из положений п. 1 ст. 167 НК РФ и с учетом п. 1 ст. 487 Гражданского кодекса РФ предварительной оплатой (авансом) для целей налогообложения НДС является оплата, полученную продавцом в счет предстоящей поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, то есть произведенную до момента отгрузки товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав. Сумма НДС, начисленная при получении предварительной оплаты в счет предстоящих поставок продукции, отражается по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», аналитический счет 76-НДС-ав «НДС с авансов полученных» (62, аналитический счет 62-НДС-ав «НДС с авансов полученных»), в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Обществом вместе с письменными возражениями к акту проверки в налоговый орган представлены документы, в т.ч. агентский договор от 12.08.2008 г. б/н. с ООО «АгриКомТорг» (Принципал), согласно которому общество является Агентом и имеет право за вознаграждение, осуществлять поиск покупателей, заказчиков и заключать договоры купли-продажи, оказания услуг от своего имени и за свой счет.

В налоговую инспекцию ООО «Ажур» представлен акт сверки взаимных расчетов с ООО «АгриКомТорг» по состоянию на 31.12.2009 г. с отражением общих оборотов в сумме 18 423 060 руб., в т.ч. 4-м квартале 2008 года - 10 015 340 руб.

Иные документы по требованию ИФНС о предоставлении документов (информации) от 13.08.2012 № 5878 за 4-й квартал 2008 г., подтверждающие взаимоотношения ООО «Ажур» с указанным контрагентом, в ходе проверки обществом не представлены.

В представленных в инспекцию из СУ МВД по г. Краснодару документах отсутствуют: агентские договоры, акты на оказание услуг по агентским договорам отчеты Агента - ООО «АгриКомТорг» с подтверждающими документами (договоры поставки, товарные накладные, счета-фактуры и др. подтверждающие документы), по взаимоотношениям с ООО «Ажур» - Принципал в рамках агентских договоров.

В рамках встречных проверок 05.10.2012 г. инспекции направила поручение об истребовании документов (информации) № 17/5800, в ответ на которые ООО «АгриКомТорг» представлены копии документов на 6 листах (протоколы обыска (выемки) документов). Впоследствии сопроводительным письмом от 31.10.2012 г. № 16-05/КБ/6151 ООО «АгриКомТорг» представлены копии документов на 54 листах.

В соответствии с п. 1 ст. 1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала, либо от имени и за счет принципала. При этом принципал обязан уплатить агенту вознаграждение, в размере и порядке, установленное в агентском договоре.

В рамках агентского договора права и обязанности сторон по сделкам, совершенным агентом с третьими лицами, зависят от того, от чьего имени выступает агент.

В тех случаях, когда сделка с третьим лицом осуществляется агентом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по ее исполнению. В этой ситуации агентский договор по своему исполнению аналогичен договору комиссии. В случае, когда сделка с третьим лицом совершается агентом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.

Посредник, осуществляющий деятельность на основании агентского договора, обязан представлять заказчику отчеты и документы, подтверждающие понесенные посредником расходы, в порядке и в сроки, предусмотренные договором (ст. 1008 ГК РФ). Если договор не содержит таких требований, то отчеты представляются посредником по мере исполнения им договора, либо по окончании действия договора. Выполнение договорных обязательств посредника также может подтверждаться составлением двустороннего акта, подписываемого сторонами договора.

Согласно протоколу допроса директора ООО «АгриКомТорг» и ООО «АГРиКОМ» Солянова С.Н. от 22.10.2012 № 63 он и Тусиков С.Г. восстанавливают учет в ООО «АгриКомТорг».

Свидетель пояснил, что не помнит, велись ли в ООО «АгриКомТорг» журналы регистрации (учета) входящей и исходящей корреспонденции, подтверждающие осуществление деловой переписки в 2008-2010 годах.

Свидетель Солянов С.Н. не смог пояснить, какой товар был реализован в рамках действующих агентских договоров, как определялось агентское вознаграждение по агентским договорам, назвать поставщиков (производителей), у которых был приобретен товар, и подписывал ли он акты на агентское вознаграждение.

Тусиков С.Г. в протоколе допроса от 24.10.2012 г. № 68 пояснил, что в 2012 г. либо ином периоде у ООО «Краснодарская топливная компания» агентские договоры, письма (деловая переписка), реестры возврата денежных средств не запрашивались, так как в этом не было необходимости, все эти документы имелись в наличии в офисе ООО «АгриКомТорг» и не были изъяты правоохранительными органами. Однако указанные пояснения противоречат пояснениям директора ООО «Ажур» Тусикова Р.С., который в протоколе допроса от 26.03.2012 г. № 17/8, по вопросу предоставления документов по требованию от 29.12.2011 г. № 108 при проведении выездной налоговой проверки ООО «Ажур» пояснял, что документы по требованию не представлены, т.к. было произведено неоднократное их изъятие и из дома, и из офиса.

Из материалов дела следует, что агентский договор от 02.06.2008 г., заключенный между ООО «Ажур» (Агент) и ООО «Краснодарская топливная компания» (Принципал) подписан со стороны Агента и Принципала Тусиковым Р.С. в одном лице.

Предметом агентского договора от 02.06.2008 г. является предоставление Принципалом Агенту права осуществлять с участием в расчетах продажи товара на договорной территории (территории Южного Федерального округа). Агент, в частности, имеет право осуществлять поиск покупателей и заключать договоры купли-продажи от своего имени, за свой счет и вознаграждение.

ООО «Ажур» представлен акт сверки взаимных расчетов с ООО «Краснодарская топливная компания» за период с 01.01.2008 г. по 30.09.2009 г. с отражением общих оборотов в сумме 16 188 372 руб., в т.ч. в 4-м квартале 2008 г. в сумме 3 462 200 руб.

Судом установлено, что указанный акт сверки также подписан со стороны ООО «Ажур» и ООО «Краснодарская топливная компания» Тусиковым Р.С. в одном лице.

ИФНС направило в Межрайонную ИФНС России № 4 по Ростовской области поручение об истребовании документов (информации) от 15.05.2012 № 17/2171. в ответ на поручение в инспекцию были представлены запрашиваемые копии документов ООО «Краснодарская топливная компания».

В результате проведенных мероприятий налогового контроля заявителем не подтвержден факт оказания услуг Агентом - ООО «Ажур» по агентским договорам в пользу Принципала - ООО «Краснодарская топливная компания».

Контрагентом заявителя - ООО «Краснодарская топливная компания» не представлены агентский договор, отчеты Агента - ООО «Ажур» с подтверждающими документами (договоры поставки, товарные накладные, счета-фактуры и другие подтверждающие документы), акты на оказание услуг по агентским договорам.

На поручение инспекции об истребовании документов (информации) МИФНС России № 4 по Ростовской области сообщила, что ООО «Краснодарская топливная компания» по требованию № 11-32/17413 от 09.10.2012 истребуемые документы (агентский договор б\н. от 02.06.2008, журнал регистрации (учета) входящей и исходящей корреспонденции, отчеты агента по агентскому договору с приложением документов, подтверждающих исполнение условий агентского договора от 02.06.2008 б/н, карточки бухгалтерских счетов 51, 60, 62, 76 по контрагенту ООО «Ажур) не представлены.

Инспекцией установлено, что директор ООО «Краснодарская топливная компания» Дорошенко К.В. отрицает факт передачи ей документов за 2008-2010 гг. от предыдущего директора Тусикова Р.С., приобщенных впоследствии к письменным возражениям ООО «Ажур».

Налоговым органом в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля в МИФНС России № 24 по Ростовской области направлено поручение от 09.10.2012 г. №17-11/29483@ о допросе директора ООО «Краснодарская топливная компания» Дорошенко К.В.

В ответ на поручение получен протокол допроса свидетеля № 74 от 18.10.2012 г. в котором свидетель Дорошенко К.В. пояснила, что работает в ООО «Краснодарская топливная компания» в должности директора с 21.03.2011 г., передача документов, имущества при смене учредителей и должностных лиц ООО «Краснодарская топливная компания» в 2011 г. произошла при встрече с бывшим директором Тусиковым Р.С. в г. Краснодаре. Документы ООО «Ажур» были переданы ей лично. Свидетель Дорошенко К.В. пояснила, что не помнит, составлялся ли акт приема-передачи, реестр (иной документ), подтверждающий передачу документов бухгалтерского и налогового учета и отчетности, имущества ООО «Краснодарская топливная компания». Свидетель пояснила, что журнал регистрации (учета) входящей и исходящей корреспонденции, либо иной документ, подтверждающий осуществление деловой переписки с контрагентами ООО «Краснодарская топливная компания» в 2008-2010 гг. и 1-м квартале 2011 г. в составе документов ей не передавался. Дорошенко К.В. пояснила, что не знает, передавались ли ей агентские договоры, письма (деловая переписка), реестры возврата денежных средств по взаимоотношениям с ООО «Ажур». Дорошенко К.В. указала, что не знает, запрашивали ли должностные лица ООО «Ажур» в сентябре 2012 г., либо другом периоде: агентский договор от 02.06.2008 г., письма (деловую переписку), направленные в адрес ООО «Ажур», а также полученные от него реестры возврата денежных средств. Также Дорошенко К.В. не смогла пояснить, передавались ли ею запрошенные документы, либо их копии кому-либо из должностных лиц (представителей) ООО «Ажур», также свидетель не знает, направлялись ли в адрес ООО «Ажур» запрошенные