Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.03.2010 по делу n А32-18728/2006. Изменить решение

взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации».

За 2-4 кварталы 2004 года начислено 91 348 руб. страховых вносов (авансовых платежей), за 9 месяцев 2005 года начислено 108 899 руб. страховых взносов (авансовых платежей).

Следует отметить, что своевременность и полнота уплаты начисленных страховых взносов подтверждается протоколами к ведомости формы АДВ-11 и платежными документами, результатами проверки (п. 2.3.9, 2.4.9 акта проверки) и не оспаривается инспекцией (т.21, л.д. 9, 55-106 ).

При указанных обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что  за 2004 год (2-4 кв. 2004 г.) сумма ЕСН составляет 140 935,59 руб. (652482 х 35,6% - 91348), за 9 месяцев 2005 года сумма ЕСН составляет 93 342,52 руб. (777852 х 26% - 108899), следовательно, налоговой инспекцией излишне доначислено      120 754,89 руб. ЕСН, в том числе 46 082,41 руб. за 2004 год (187018-140935,59) и 74 672,48 руб. за 9 месяцев 2005 года (168015-93342,52).

Как следует из материалов дела при исчислении  НДС налоговой инспекцией  применены следующие налоговые вычеты: за апрель 2004 г. - 1156 руб., за май 2004 г. - 723 руб., за июнь 2004 г. - 2831 руб., за июль 2004 г. - 4792 руб., за август 2004 г. - 3541 руб., за сентябрь 2004 г. - 3324 руб., за октябрь 2004 г. - 3701 руб., за ноябрь 2004 г. - 3365 руб., за декабрь 2004 г. - 2331 руб., за январь 2005 г. - 4130 руб., за февраль 2005 г. - 8750 руб., за март 2005 г. - 4264 руб., за апрель 2005 г. - 3959 руб., за май 2005 г. - 5821 руб., за июнь 2005 г. - 2476 руб., за июль 2005 г. - 8905 руб., за август 2005 г. - 14518 руб., за сентябрь 2005 г. - 5333 руб. Следует отметить, что в апреле 2004 года инспекцией в составе вычетов учтено 251 102 руб. в качестве вычетов по п. 8 ст. 171 НК РФ на суммы НДС, доначисленные инспекцией с сумм авансовых платежей за налоговые периоды январь и февраль 2004 г.

Так как установлено судом первой инстанции и подтверждено материалами дела, что общество правомерно в  1 квартале 2004 года  применяло упрощенную систему налогообложения и, соответственно,   доначисление  НДС за 1 квартал 2004 г., необоснованно, следовательно, отсутствуют суммы НДС, исчисленные с авансовых платежей, при указанных обстоятельствах налоговый вычет в размере 251 102 руб. за апрель 2004 г. применению не подлежит.

С учетом вышеизложенного суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том,  что оспариваемым решением налоговой инспекции  необоснованно начислено 1 342 748,40 руб. НДС, в том числе по налоговым периодам: январь 2004 г. (775293 руб.), февраль 2004 г. (230641 руб.), март 2004 г. (41347 руб.), май 2004 г. (0,32 руб.), июль 2004 г. (0,28 руб.), август 2004 г. (0,52 руб.), ноябрь 2004 г. (0,76 руб.), январь 2005 г. (1,74 руб.), февраль 2005 г. (3,44), май 2005 г. (260999,40 руб.), июль 2005 г. (34460,54 руб.) и сентябрь 2005 г. (0,40 руб.)

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, при исчислении налога на прибыль за 9 месяцев 2005 года инспекцией учтены расходы в общей сумме 2 971 920 руб., в том числе: заработная плата – 717 667 руб., ЕСН – 168 016 руб., страховые взносы в ПФР – 108 899 руб., прочие расходы (в состав которых согласно расшифровке расходов входят: услуги ЗАО Спецтранс, услуги МУП «Тепловые сети», услуги электросетей, услуги ЮТК, услуги Водоканала, комиссионные расходы, услуги Монолит-Строй-Сервис, консультационные расходы, расходы на медосмотр, лицензирование, лабораторный контроль, испытание кладки, абонентский ящик, обработку документов, аренду земли, техническую экспертизу) – 1 977 338 руб.

За 2004 год инспекцией принято 2 821 297 руб. расходов, в том числе за 1 квартал 2004 г. – 706 452 руб.

Таким образом, за 2-4 кварталы 2004 года принятые инспекцией расходы составляют 2 114 845 руб., в число которых помимо ЕСН и страховых взносов входит заработная плата в сумме 619 388 руб. и прочие расходы на общую сумму 1 294 459,44 руб. (состоящие согласно представленной суду расшифровке из: услуг МУП «Тепловые сети», услуг электросетей, услуг ЮТК, услуг Водоканала, комиссионные расходы, расходов на медосмотр, ремонт картриджа, подписку, испытания, аттестацию и специализацию).

В соответствии с положениями п. 1 и подп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ расходы в виде страховых вносов на обязательное пенсионное страхование относятся к тому периоду, за который они начислены. Как следует из материалов дела  за 2-4 квартал 2004 г. начислено 91 348 руб. страховых взносов. Таким образом, в составе расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль за 2004 год (2-4 кварталы 2004 года) подлежит учету 91 348 руб. страховых взносов.

В связи с тем, что судом пересчитаны суммы ЕСН, а в состав расходов дополнительно подлежат включению расходы на субподрядчиков во 2-4 кварталах 2004 года – 14 452 327,80 руб.,  за 9 месяцев 2005 года – 3 879 976,10 руб., а также   суммы НДС  во 2-4 кварталах 2004 года – 10 874 323,74 руб.,  за 9 месяцев 2005 года – 11 501 910,92 руб.  то расходы составляют: за 2-4 кварталы 2004 года – 27 472 782,57 руб., за 9 месяцев 2005 года – 18 279 133,54 руб.

С учетом изложенного суд первой инстанции обоснованно указал, что суммы налога на прибыль составляют за 2004 год (со 2-го квартала): (60556043 руб. - 27472782,57 руб.) х 24 % = 7 939 982,50 руб.,  авансовые платежи по налогу на прибыль за 9 месяцев 2005 года: (64222594 руб. - 18279133,54 руб.) х 24 % = 11 026 430,51 руб.

При указанных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции, исследовав представленные в дело доказательства согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценив их в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ пришел к выводу о том, что суд первой инстанции обоснованно установил, что  оспариваемым решением неправомерно доначислено 10 999 662,99 руб. налога на прибыль (авансовых платежей по налогу на прибыль), в том числе 6 977 926,50 руб. за 2004 год (14917909-7939982,50) и 4 021 736,49 руб. за 2005 г. (15048167-11026430,51).

Как следует из материалов дела и установлено судом, общество привлечено к ответственности по п. 2 ст. 120 НК РФ за грубое нарушение правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения в 2004 и 2005 гг. в виде штрафа в размере 15 000 рублей.

Пунктом 2 статьи 120 НК РФ предусмотрена ответственность за грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение более одного налогового периода, что влечет взыскание штрафа в размере пятнадцати тысяч рублей.

Согласно примечанию к данной статье под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей настоящей статьи понимается отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

Вывод инспекции о неведении бухгалтерского учета доходов (выручки) и расходов и отсутствии регистров такого учета (п. 1.12 акта проверки) заявителем документально не опровергнут.

При этом, общество необоснованно применяло во 2-4 кварталах 2004 г. и в течение 9 месяцев 2005 года упрощенную систему налогообложения, при применении (правомерном применении) которой в силу п. 3 ст. 4 Федерального закона от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» организации освобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета.

При указанных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции, исследовав представленные в дело доказательства согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценив их в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ, считает судом первой инстанции сделан правомерный вывод о том, что общество обоснованно привлечено к ответственности по п.2 ст. 120 НК РФ.

Общество привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление авансовых расчетов по ЕСН за 1 квартал 2005, полугодие 2005 года и девять месяцев 2005 года в виде штрафов в размере 50 руб. за каждый не представленный авансовый отчет (всего штрафа по указанной статье – 150 руб.).

Обязанность представления вышеназванных расчетов установлена п. 3 ст. 243 НК РФ, согласно которому данные о суммах исчисленных, а также уплаченных авансовых платежей, данные о сумме налогового вычета, которым воспользовался налогоплательщик, а также о суммах фактически уплаченных страховых взносов за тот же период налогоплательщик отражает в расчете, представляемом не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, в налоговый орган по форме, утвержденной МНС РФ (с 01.07.2004 г. – Министерством финансов РФ).

Отчетными периодами по единому социальному налогу являются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Согласно п. 1 ст. 126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов, предусмотренных настоящим Кодексом, влечет взыскание штрафа в размере 50 рублей за каждый непредставленный документ.

При указанных обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно указал, что в связи с тем, что Обществом  расчеты по ЕСН за отчетные периоды 2005 года в установленный срок не представлены, оснований для признания оспариваемого решения недействительным в указанной части не имеется.

Согласно п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Как следует из материалов дела Общество привлечено налоговой ответственности за неполную уплату налога, взимаемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2003 год в виде штрафа в размере 102 360 руб.; за неуплату ЕСН за 2004 год в виде штрафа в размере 37 403,40 руб., в том числе в ФБ – 24 243 руб., в ТФОМС – 5 887,60 руб., в ФФОМС – 346,20 руб., в ФСС – 6 926,60 руб.; за неуплату НДС за январь 2004 г. - сентябрь 2005 г. в виде штрафов в общей сумме 4 693 458 руб.; за неуплату налога на прибыль за 2004 год в виде штрафа в сумме 2 983 581,80 руб., в том числе в федеральный бюджет – 621 579,60 руб., в краевой бюджет – 2 113 370,40 руб., в местный бюджет – 248 631,80 руб.

В виду того, что из материалов дела следует и установлено судом, что оснований для доначисления налога по УСН за 2003 год не имелось, то привлечение к ответственности за неуплату налога по УСН необоснованно.

В связи с тем, что судом первой инстанции определена обязанность Общества по уплате НДС, прибыли и ЕСН  в размерах отличных от установленных оспариваемым решением налоговой инспекции, судом правомерно произведен перерасчет назначенных штрафов: по ЕСН за 2004 г. – 28 187,12 руб. (20% от 140935,59), в том числе в федеральный бюджет – 18 269,39 руб., в ТФОМС – 4 436,88 руб., в ФФОМС – 260,99 руб., в ФСС – 5 219,86 руб.; по налогу на прибыль за 2004 год – 1 587 996,50 руб. (20 % от 7939982,50), в том числе 330 832,60 руб. в федеральный бюджет, 1 124 830,86 руб. в краевой бюджет, 132 333,04 руб. в местный бюджет.

При указанных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции, исследовав представленные в дело доказательства согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценив их в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ пришел к выводу о том, что  решение суда первой инстанции в части признания недействительным решения налоговой инспекции в части доначисления - 9 216,28 руб. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату ЕСН, 1 395 585,30 руб.  штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль, 268 549,68 руб. штрафов по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС правомерно.

Как следует из материалов дела  и установлено судом первой инстанции,  общество привлечено к налоговой ответственности по п. 2 ст. 119 НК РФ  за непредставление декларации по ЕСН за 2004 год в виде штрафа в размере 224 411 руб.; за непредставление деклараций по НДС за налоговые периоды январь-декабрь 2004 г., январь-сентябрь 2005 г. в виде штрафов в общей сумме 30 607 938 руб.; за непредставление деклараций по налогу на прибыль за 2004 год и за 9 месяцев 2005 года в виде штрафов в общей сумме 26 930 393 руб.

Пунктом 2 статьи 119 НК РФ предусмотрена ответственность за непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации, что влечет взыскание штрафа в размере 30 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня.

При рассмотрении  вопроса о правомерности привлечения общества к налоговой ответственности  по п. 2 ст. 119 НК РФ  судом первой инстанции не учтены следующие обстоятельства.

Налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения, то есть виновно совершенного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия) налогоплательщика, за которое Кодексом установлена ответственность (статья 106, пункт 1 статьи 114 Кодекса).

Кодекс содержит открытый перечень обстоятельств, исключающих вину в совершении налогового правонарушения, а также смягчающих ответственность за его совершение (статьи 111 - 112 Кодекса). Такие обстоятельства устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

При этом размер санкции должен отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации и статьи 3 НК РФ требованиям справедливости и соразмерности, дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба.

С учетом изложенного при применении ответственности, установленной пунктом 2 статьи 119 Кодекса, размер штрафа, взыскиваемого с налогоплательщика, должен определяться судами на основании упомянутых принципов и с учетом фактических обстоятельств конкретного дела, однако, во всяком случае, не должен превышать в сумме размера налогового обязательства налогоплательщика по не представленной (несвоевременно представленной) им налоговой декларации.

При рассмотрении данного дела судом первой инстанции  не учтено многократное превышение подлежащей взысканию суммы штрафа по пункту 2 статьи 119 Кодекса над суммами  налогов, что по сути, привело к возложению на Общество чрезмерного