Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.09.2015 по делу n А53-30876/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

в связи применением упрощенной системы налогообложения, представлена в Межрайонную ИФНС России № 13 по Ростовской области 21.02.2012, доход составил 2 595 993 руб., налоговая база - 2 595 993 руб., сумма исчисленного налога - 155 760 руб. Уплачены страховые взносы - 77 880 руб., авансовые платежи по налогу в сумме 49 056 руб. Сумма налога к уплате составила 28 824 руб., которая уплачена в бюджет.

Согласно представленным журналам кассира-операциониста указанный доход сложился из сумм поступлений наличных денежных средств в кассу предпринимателя за оказание услуг населению о распечатке текстов.

Налоговый орган установил, что предпринимателем занижена налоговая база по налогу, взимаемому с налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, так как при исчислении налога не учтены доходы в виде денежных средств, поступивших на расчетный счет от бюджетных организаций по муниципальным и государственным контрактам в сумме 32 210 019 руб., в том числе: за 2010 г.- 17 253 427 руб., за 2011 г. - 14 956 592 руб.

07.06.2013 в Межрайонную ИФНС № 11 по Ростовской области индивидуальный предприниматель Дехтярева Е.Л. представлена уточненная декларация по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2010 г. Согласно декларации доход составил 3 233 314 руб., налоговая база - 3 233 314 руб., сумма исчисленного налога составила 193 999 руб. Уплачены страховые взносы - 96 999 руб., авансовые платежи по налогу в сумме 43 059 руб. Сумма налога к уплате с учетом первичной налоговой декларации составила 35 514 руб. Указанная сумма налога уплачена 07.06.2013.

07.06.2013 в Межрайонную ИФНС № 11 по Ростовской области индивидуальным предпринимателем Дехтяревой Е.Л. представлена уточненная декларация по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2011 г. Согласно декларации доход составил 3 995 240 руб., налоговая база - 3 995 240 руб., сумма исчисленного налога составила 239 714 рублей. Уплачены страховые взносы - 119 857 руб., авансовые платежи по налогу в сумме 49 056 руб. Сумма налога к уплате с учетом первичной налоговой декларации составила 41 977 руб. Указанная сумма налога уплачена 07.06.2013.

Согласно представленным налогоплательщиком документам суммы к доплате по налогу пo уточненным декларациям за 2010 и 2011 годы сложилась за счет исполнения условий агентского договора от 20.06.2009 № 1, заключенного между ООО «Сельхозпродукт» (принципал) и индивидуальным предпринимателем Дехтяревой Е.Л. (агент).

Согласно агентскому договору от 20.06.2009 № 1 принципал поручает и обязуется оплатить, а агент принимает на себя обязанности совершать по поручению принципала и в его интересах юридические и фактические действия от своего имени, но за счет принципала, за вознаграждение в порядке и на условиях, установленных договором.

Агент обязуется заключать договоры на закупку продуктов питания, непродовольственных товаров у определенных (в заявках принципала) лиц, но не исключительно и по ценам не выше предусмотренных в заявках принципала, а также заключать договоры на продажу закупленных товаров неопределенной категории покупателей, в том числе по контрактам на поставку товаров для государственных и муниципальных нужд по ценам, не ниже предусмотренных в заявках принципала. Заключать договоры с перевозчиками на оказание транспортных услуг. Расходы и иные издержки, связанные с оказанием транспортных услуг, в порядке компенсации затрат агента, предварительно оплачиваются принципалом непосредственно исполнителю в соответствии с заявлением агента.

Принципал обязан предоставить агенту для исполнения поручения по договору, денежные средства в размере не менее 500 000 рублей, предназначенные на закупку товара. Уплатить агенту вознаграждение в размере и прядке, установленном в разделе 3 договора.

Размер агентского вознаграждение определяется в процентах от разницы в стоимости закупленного (приобретенного) и реализованного товара. Сумма агентского вознаграждения не может составлять более 30% от разницы в стоимости закупленного (приобретенного) и реализованного товара на условиях договора. Окончательная сумма агентского вознаграждения определяется в актах приемки оказанных услуг по агентскому договору, составляемых по окончании каждого финансового года или одновременно с отчетами об оказании услуг по агентскому договору по требованию принципала. Оставшаяся сумма разницы в стоимости закупленного (приобретенного) и реализованного товара подлежит передаче принципалу по окончании календарного года либо полугодия по требованию принципала (п. 3.1).

Оплата товара, предназначенного для исполнения поручения, производится агентом за счет средств, предварительно предоставленных принципалом в соответствии с п. 2.2.1 договора. В случае недостаточности денежных средств на закупку товара агент вправе заключить от своего имени кредитный договор, расходы по которому компенсируются агентом. Дополнительные затраты на перевозку и хранение товара, а также издержки и иные расходы, понесенные агентом в процессе исполнения своих обязательств по договору, в том числе по уплате процентов по банковским кредитам для пополнения оборотных денежных средств на закупку товаров, подлежат возмещению принципалом на основании документов, подтверждающих расходы агента (п. 3.2).

Основанием для выплаты вознаграждения и возмещения расходов агента по исполнению поручения принципала являются отчеты агента с приложением необходимых документов, подтверждающих расходы агента и акт приемки оказанных услуг по агентскому договору. При этом сумма агентского вознаграждения удерживается агентом самостоятельно, расходы агента возмещаются после проверки их обоснованности по окончании срока действия договора или прекращения его действия по инициативе сторон, с учетом зачета встречных однородных требований (п. 3.3).

Согласно договору перемены лиц в обязательстве от 30.06.2010 ООО «Сельхозпродукт» (кредитор) в лице директора Кутыревой С.И. передает правоприобретателю ООО «Объединение» в лице представителя Куделя Т.В. на возмездной основе права требования и обязанности первого по отношению к должнику ИП Дехтяревой Е.Л., предусмотренные условиями агентского договора № 1 от 20.06.2009. За уступаемые права требования правоприобретатель уплачивает кредитору 350 000 рублей.

Согласно статье 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.

Существенными условиями договора являются: условие о его предмете, условия, существенные для договоров данного вида в силу закона или иных правовых актов, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.

Исходя из правовой природы агентского договора, агент при исполнении обязательств вправе получать агентское вознаграждение (ст. 1006 Гражданского кодекса Российской Федерации).

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.15, пункта 1 статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации сумма, полученная от реализации через агента, является для принципала выручкой от реализации. Согласно пункту 2 статьи 249 Кодекса выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Следовательно, индивидуальный предприниматель Дехтярева Е.Л. как агент обязана передавать принципалу денежные средства, полученные в результате исполнения агентом возложенных на него функций, то есть денежную выручку, полученную за реализованную продукцию, собственником которой в силу закона является принципал.

Условиями агентского договора от 20.06.2009 № 1 зачисление выручки на счет принципала не предусмотрено.

Согласно пункту 3.1 агентского договора размер агентского вознаграждения определяется в процентах от разницы в стоимости закупленного (приобретенного) и реализованного товара. По договору принципалу должна перечисляться лишь оставшаяся сумма разницы.

При исследовании выписок о движении денежных средств по расчетным счетам индивидуального предпринимателя Дехтярова Е.Л., а также принципалов ООО «Сельхозпродукт» и ООО «Объединение» перечисление выручки со счета ИП Дехтяревой Е.Л. на счета принципалов не установлено.

В качестве доказательства исполнения условий агентского договора предпринимателем    представлены    квитанции    к    приходным    кассовым    ордерам ООО «Сельхозпродукт» № 178 от 02.07.2010 о принятии от индивидуального предпринимателя Дехтяревой Е.Л. выплаты принципалу согласно агентскому договору № 1 от 20.06.2009 в сумме 1 972 790, 34 руб. (с учетом письма ООО «Сельхозпродукт» от 03.07.2010), ООО «Объединение» от 14.01.2013 № 1, от 13.01.2013 № 2 о принятии от предпринимателя средств в сумме 400 606,42 рубля и 3 039 950,77 рублей, подлежащих передаче принципалу согласно актам за 2010 год, 2011 год по агентскому договору от 20.06.2009 № 1.

Вознаграждение удерживалось агентом самостоятельно, в подтверждение чего заявителем представлены акты сверки от 31.12.2010 за период с 01.07.2010 по 31.12.2010, от 31.12.2011 за период с 01.01.2011 по 31.12.2011, от 20.01.2013 за период с 01.01.2012 по 20.01.2013.

Так, сумма 1 972 790, 34 руб. рассчитана в акте приемки оказанных услуг от 01.07.2010 № 2 по агентскому договору №1 от 20.06.2009 за период с 01.01.2010 по 30.06.2010. Согласно акту разница между приобретенным товаром и реализованным составила 2 818 271 руб.91 коп. Сумма вознаграждения агента составила 30% от разницы - 845 481руб. 57 коп. Принципалу подлежит передаче 70% от указанной разницы - 1 972 790 руб. 34 коп.

Вместе с тем суммы агентского вознаграждения предпринимателем в книгах доходов и расходов не отражены.

Согласно представленному журналу кассира-операциониста и книге учета доходов и расходов за 2010-2011 г. доход предпринимателя сложился из сумм поступлений наличных денежных средств в кассу предпринимателя за оказание услуг населению по набору и распечатке текстов.

Также предпринимателем не представлена кассовая книга, в которой могли быть отражены суммы выплаты наличных денежных средств, а также поступлений от принципалов в счет оплаты за товар по агентскому договору.

Согласно статье 346.24 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по налогу в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, форма и порядок заполнения которой утверждаются Министерством финансов Российской Федерации.

Приказом Минфина России от 22.10.2012 № 135н установлено, что организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, ведут Книгу учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, в которой в хронологической последовательности на основе первичных документов позиционным способом отражают все хозяйственные операции за отчетный (налоговый) период.

Налогоплательщики должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога.

Данные книги учета доходов и расходов являются основанием для составления налоговой отчетности.

Согласно Положению о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации (утв. Банком России 12.10.2011 № 373-П), действовавшему в спорный период, для учета поступающих в кассу наличных денег, за исключением наличных денег, принятых платежным агентом, банковским платежным агентом (субагентом), и выдаваемых из кассы, юридическое лицо, индивидуальный предприниматель ведут кассовую книгу.

Записи в кассовой книге осуществляются кассиром по каждому приходному кассовому ордеру 0310001 (расходному кассовому ордеру 0310002), оформленному на полученные (выданные) наличные деньги.

Юридическое лицо, индивидуальный предприниматель обеспечивают организацию ведения кассовых операций, установленных Положением, в том числе: внесение в кассовую книгу всех записей, которые должны быть сделаны на основании приходных кассовых ордеров 0310001 и расходных кассовых ордеров 0310002 (полное оприходование в кассу наличных денег); недопущение накопления в кассе наличных денег сверх установленного лимита остатка наличных денег, за исключением случаев, установленных в абзаце втором пункта 1.4 Положения; хранение на банковских счетах в банках свободных денежных средств, за исключением случаев, установленных в абзаце втором пункта 1.4 настоящего Положения.

Довод заявителя о достаточности для подтверждения факта оплаты квитанций к приходным кассовым ордерам правомерно признан судом не соответствующим вышеизложенным нормам права.

Агентские отношения предполагают действия агента за счет принципала.

В материалы дела представлена квитанция к приходному кассовому ордеру ООО «Объединение» от 17.01.2013 № 3 на сумму 500 000 рублей как возврат индивидуальному предпринимателю Дегтяревой Е.Л. денежных средств, полученных на закупку продуктов питания по агентскому договору от 20.06.2009 № 1.

Других доказательств, подтверждающих перечисление принципалом денежных средств во исполнение пункта 2.2.1 агентского договора, не представлено.

Неперечисление принципалам полученной выручки от реализации продукции бюджетным учреждениям и использование данной выручки для собственных нужд предпринимателя свидетельствует о том, что агентский договор не исполнялся.

Заявитель пояснил, что выручка по одной сделке во исполнение агентского договора использовалась на закупку товаров в целях их последующей передачи по другой сделке, что подтверждено ведомостями по поставщикам индивидуального предпринимателя Дехтяревой Е.Л. за период с 01.04.2010 по 31.12.2010. Указанные документы свидетельствуют о том, что в течение 2010 года поставщики товара кредитовали в коммерческом смысле предпринимателя на сумму от 1 995 282 руб. до 3 815 120 руб. ежемесячно. В свою очередь заказчики по муниципальным и государственным контрактам кредитовались индивидуальным предпринимателем Дехтяревой Е.Л. незначительно, а по некоторым месяцам, напротив, кредитовали предпринимателя, предоставляя предоплату за товар. Кроме того, договоры