Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.04.2009 по делу n А05-10581/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

что налоговым законодательством не возлагается на налогоплательщиков дополнительная обязанность  по несению должной осмотрительности в выборе контрагентов.  Считает, что решение суда по этому вопросу противоречит конституционным основам Российской Федерации. По его мнению, правила статьи 2 ГК РФ о том, что предпринимательская деятельность осуществляется на свой риск, не применяются к налоговым правоотношениям в силу оговорки, содержащейся  в этой же статье, а постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее – постановления Пленума ВАС РФ) не носят нормативный характер, поэтому не могут противоречить статье 2 ГК РФ и факту отсутствия в НК РФ норм о рисках при уплате налогов и о том, что налогоплательщики должны быть осмотрительными.

Апелляционная инстанция согласна с доводом общества о том, что  постановления Пленума ВАС РФ не носят нормативного характера, однако в остальной части считает приведенные доводы ошибочными.

Так, согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 10 Федерального конституционного закона от 28.04.1995 № 1-ФКЗ «Об арбитражных судах в Российской Федерации» к полномочиям Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации относятся изучение и обобщение практики применения арбитражными судами законов и иных нормативных правовых актов, регулирующих отношения в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, дача разъяснений по вопросам судебной практики. Данные разъяснения принимаются в виде постановлений Пленумов ВАС РФ, которые в силу пункта 2 статьи 13 названного закона обязательны для арбитражных судов.

Обязанность подтвердить обоснованность произведенных затрат лежит на налогоплательщике в соответствии со статьей 252 НК РФ, а потому последний должен проявлять заботливость и осмотрительность при выборе контрагентов.

Суд правильно указал, что заявитель не проявил должной осмотрительности при выборе контрагента, следовательно, несет риск наступления неблагоприятных для себя последствий в виде отказа налогового органа в признании спорных расходов и налоговых вычетов. При заключении договора он, во всяком случае, должен убедиться, что имеет дело с правоспособным лицом. В данном случае никем не опровергается, в том числе и инспекцией, что доставка товаров, купленных ООО «Сезон» за пределами г. Архангельска, не осуществлялась и была безвозмездной. Вместе с тем, с учетом установленных в ходе судебного разбирательства обстоятельств, оказание транспортных услуг названными перевозчиками и фактические расходы ООО «Сезон» именно в оспариваемых суммах следует признать недоказанными, поскольку, как правильно заключил суд, оплата оказанных услуг безналичным путем не является безусловным основанием для вывода о фактических расходах, учитываемых в целях налогообложения прибыли, платежи наличными денежными средствами достоверными документами не подтверждены. Следовательно, выводы суда не противоречат конституционным основам.

Ссылка общества на то, что представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение несения затрат, их размера и целей подлежат правовой оценке в совокупности, а наличие недостатков в оформлении таких первичных документов не опровергает фактов их оказания и не является в соответствии с НК РФ основанием для непринятия данных затрат, правомерна. Именно такая оценка и сделана судом на основании представленных сторонами доказательств. В связи с чем суд не имел возможности согласиться с доводами заявителя.

В подпункте «в» пункта 2.4 акта проверки, пункте 1.2 решения инспекция указала, что общество в нарушение статей 169, 171, 172 НК РФ в проверяемом периоде неправомерно предъявило к вычету  НДС по транспортным услугам, в том числе: оказанным ООО «Агентство «Юрса» (ООО «Агенство ХХ1 век») в сумме 80 681 руб. за март-сентябрь 2005 года,  156 309 руб. за октябрь-декабрь 2005 года и за 2006 год, ОАО «Вестинтертранс» - в сумме 17 390 руб. за февраль 2005 года, ООО «Архоблспецтранспоставка» и ООО «АМБТС». Основанием послужило то, что все сделки, заключенные ООО «Сезон» с данными контрагентами по недостоверным документам или без  оправдательных документов (первичных учетных документов – товарно-транспортных накладных с целью уменьшения налоговых платежей), направлены на незаконное (необоснованное) увеличение налоговых вычетов по НДС.

Поскольку судом установлено, что транспортные услуги названными предприятиями не оказывались, документально не подтверждены, вычеты по НДС, связанные с этими услугами, необоснованно применены ООО «Сезон».

При проверке (подпункт 2, пункта 2.3.2 акта проверки, пункт 1.1.2 решения) инспекция установила, что ООО «Сезон» в нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ необоснованно завысило расходы на маркетинговые, консультационные, информационные  услуги на сумму 17 091 743 руб. по контрагенту - ООО «Архоблспецтранспоставка». Основанием для такого вывода явилась экономическая необоснованность и документальное неподтверждение указанных затрат, поскольку ни из договора, ни из актов оказанных услуг не видно содержание указанных услуг. Отчетов исполнителей для налоговой проверки не представлено. Кроме того, в результате контрольных мероприятий ответчик опросил свидетеля Казакова И.К., который показал, что спорных услуг заявителю ООО «Архоблспецтранспоставка» не оказывало, не имеет для этого компетентных специалистов. Ответчик вменяет заявителю также неправомерность предъявления к вычету НДС, уплаченного в составе стоимости названных услуг.

Согласно статье 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

  Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

  В соответствии со статьей 2 ГК РФ предпринимательской деятельностью является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

  Следовательно, если расходы осуществляются организацией в рамках предпринимательской (хозяйственной, производственной) деятельности, направленной на получение дохода, то такие расходы при наличии соответствующего документального подтверждения признаются обоснованными.

  Таким образом, экономическая обоснованность понесенных налогоплательщиком расходов определяется хозяйственной деятельностью организации, направленной на получение дохода.

  Нормы пункта 1 статьи 252 НК РФ не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

  Налоговым кодексом Российской Федерации не установлен перечень первичных документов, подлежащих оформлению при совершении налогоплательщиком тех или иных хозяйственных операций, и не предусмотрены какие-либо специальные требования к их оформлению (заполнению), поэтому при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли необходимо исходить из того, подтверждаются ли документами, имеющимися у налогоплательщика, произведенные им расходы или нет.

Следовательно, условием для включения затрат в расходы для целей налогообложения является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены. При этом должны учитываться представленные налогоплательщиком доказательства, подтверждающие факт и размер этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Согласно положениям статьи 9 Закона о бухучете все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами, на их основании ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать перечисленные в данной статье обязательные реквизиты.

В подтверждение расходов обществом представлены договор на оказание маркетинговых и консультационных услуг от 10.01.2005 с ООО «Архоблспецтранспоставка», счета-фактуры и акты с приложением реестров услуг за каждый месяц 2005 года (т. 3, л. 37, 38, 42, 43, 44, 48-50, 54-56, 58-60, 63-64, 68-70, 73-78, 82-84, 91-96, т. 45, л. 88-89).

В соответствии с договором на оказание маркетинговых и консультационных услуг от 10.01.2005 ООО «Архоблспецтранспоставка» (исполнитель) обязуется с целью продвижения товаров, реализуемых заказчиком  на товарном рынке Архангельской области, увеличения товарооборота по заданию заказчика оказывать последнему услуги, предусмотренные п. 1.2 договора, а заказчик обязуется принимать их и оплачивать. Оказание услуг по настоящему договору  (п. 1.2) предусматривает:  осуществление выкладки товаров в магазинах заказчика; сбор, анализ и предоставление заказчику информации о наличии в магазинах полного ассортимента товаров, реализуемых заказчиком; информирование заказчика о недостаточности ассортимента товаров (представленности) в магазинах; осуществление мероприятий по изучению состояния и развития товарного рынка Архангельской области с целью информирования заказчика о сложившемся спросе на категории товаров, реализуемых заказчиком; анализ спроса на продовольственные товары в г. Архангельске; консультации по вопросам оптимизации рыночной торговли; консультации по торговому оборудованию, применяемому в розничной торговле; консультации по координации работы магазинов розничной сети. Данным договором не предусмотрены ни стоимость, ни время, ни объем каждой из оказанных услуг. В актах указана общая цена за все услуги за чел/час, что не позволяет установить обоснованность суммы затрат. Сведения о цене в акте выполненных услуг не соответствуют данным, содержащимся в реестре.

Оценив акты об оказании услуг ООО «Архоблспецтранспоставка», суд первой инстанции обоснованно признал, что они не содержат необходимых сведений, а именно описания услуг, из них невозможно установить, какие проведены исследования, консультации. Кроме того, акты не содержат указания на период оказания услуг, наименование должностей лиц их подписавших, расшифровки их фамилий.

В силу статьи 65 АПК РФ налогоплательщик обязан доказать, что спорные расходы произведены в целях его предпринимательской деятельности, что они экономически оправданы, связаны с получением дохода.

Статьей 75 АПК РФ предусмотрено, что письменными доказательствами являются содержащие сведения об обстоятельствах, имеющих значение для дела, договоры, акты, справки, деловая корреспонденция, иные документы, выполненные в форме цифровой, графической записи или иным способом, позволяющим установить достоверность документа.

Таким образом, в подтверждение осуществления спорных услуг общество имело право представить не только отчеты, на которые указал суд, но и любые иные доказательства, позволяющие сделать однозначный вывод, что такие расходы произведены в целях его предпринимательской деятельности, что они экономически оправданны, в том числе  отчеты об оказанных услугах, документы о проведенном анализе спроса на продовольственные товары, предоставлении информации и другие.

Суд на основании представленных в дело документов считает, что этого обществом не сделано.

Кроме того, отсутствие оказания по приведенному выше договору маркетинговых и консультационных услуг подтверждается и показаниями директора ООО «Архоблспецтранспоставка» Казакова И.К., который пояснил, что договор об оказании услуг с ООО «Сезон» не заключал, маркетинговых, консультационных, информационных услуг ему не оказывал, в штате ООО «Архоблспецтранспоставка» нет соответствующих специалистов (т. 37, л. 15-20). Также допрошенные в качестве свидетелей директора и работники магазинов ООО «Сезон» отрицали проведение в магазинах маркетинговых исследований, опросов, консультаций, хотя из реестров услуг следует, что в каждом из перечисленных в нем магазинов ежемесячно услуги оказывались 7-8 человеками, количество отработанных в каждом магазине часов составляет более 80 (т. 37, л. 5-8, 34-45, 64-66).

При этом суд обоснованно отметил, что организация, приняв на себя в соответствии с вышеназванным договором, оказание таких различных услуг, как перевозка товаров, уборка территории, разборка тары, а также маркетинговых, консультационных, позволила усомниться в их реальности.

В силу пункта 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Поэтому обязанность доказывания производственного характера расходов, уменьшающих доходы, возлагается на налогоплательщика.

Таким образом, представленными обществом договором, актами, счетами-фактурами, актами с ООО «Архоблспецтранспоставка» достоверность сведений в этих документах, реальное оказание услуг не подтверждено.

Как разъяснил Высший Арбитражный суд Российской Федерации в пункте 1 постановления № 53 судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для её получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В ходе налоговой проверки инспекция опровергла факт оказания обществу ООО «Архоблспецтранспоставка» названных  услуг.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно отказал в признании недействительным решения инспекции по данному эпизоду как в части налога на прибыль, так и в части НДС в связи с тем, что ни факт получения услуг, ни использование их результатов при осуществлении операций, подлежащих налогообложению, не подтверждены, вычеты по НДС применены им неправомерно.

На основании изложенного апелляционным судом отклоняются доводы общества о том, что суд не дал оценки незаконному требованию инспекции о предоставлении документов, предъявление которых законодательством не предусмотрено; о необоснованности ссылки суда на то, что в актах выполненных работ  не имеется описания