Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.04.2009 по делу n А05-10581/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

неотъемлемой частью настоящего договора. В договоре также указано, что приемка работ (услуг) оформляется актами выполненных работ, в которых ежемесячно указывается стоимость работ (услуг) с учетом фактического объема выполненных работ (услуг) за расчетный месяц, которая включает в себя НДС (пункты 1.3, 2.1).

Основанием для исключения данных затрат из расходов по налогу на прибыль инспекция посчитала отсутствие товарно-транспортных накладных как документов, подтверждающих перевозку грузов. Кроме того, из пояснений допрошенного в качестве свидетеля в порядке статьи 90 НК РФ учредителя и руководителя ООО «Архоблспецтранспоставка» Казакова И.К. следует, что в его организации работники официально не оформлялись; он не подписывал договора с ООО «Сезон» и актов выполненных работ. Также инспекцией при проверке установлено, что ООО «Архоблспецтранспоставка» не уплачивало налоги, не подавало сведений о выплате заработной платы, транспортных средств у него нет. Казаков И.К. одновременно числится директором  (учредителем) более чем в десяти предприятиях, зарегистрированных в г. Архангельске. Поступившие от общества на расчетный счет ООО «Архоблспецтранспоставка» денежные средства обналичивались, либо переведены на личные лицевые счета Казакова И.К., Филиппова Ю.И.

В силу подпункта 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ затраты налогоплательщика на приобретение у сторонних организаций услуг производственного характера, в том числе транспортных, являются материальными расходами и могут уменьшать налогооблагаемую прибыль при условии, что данные затраты документально подтверждены, экономически оправданы и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При этом на основании пункта 2 статьи 272 НК РФ датой осуществления материальных расходов для услуг (работ) производственного характера признается дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ).

Следовательно, основными критериями отнесения затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, являются экономическая обоснованность и документальное их подтверждение.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 9 Закона о бухучете все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами и на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа и дату его составления; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции и ее измерители в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и за правильность ее оформления, а также личные подписи указанных лиц.

  Из приведенных правовых норм следует, что требования, предъявляемые к оформлению первичных документов, носят императивный характер. Следовательно, они не могут соблюдаться либо не соблюдаться налогоплательщиками по своему усмотрению. Пункт 2 статьи 9 Закона о бухучете устанавливает те реквизиты, которые должны быть указаны в обязательном порядке при составлении первичного учетного документа и которые позволяют идентифицировать осуществленную хозяйственную операцию.

Из материалов дела видно, судом установлено, что в нарушение положений статьи 9 Закона о бухучете все представленные обществом акты произвольной формы с названным выше перевозчиком содержат сведения не о транспортных услугах, а о транспортных расходах, в них не содержится необходимых сведений об осуществленной хозяйственной операции, а именно о том, кому, какие грузы, каким транспортным средством доставлялись, а также данных о наименовании должностей лиц, их подписавших, подписи не расшифрованы.

В них отсутствуют ссылки на договор от 10.01.2005 (указан договор от 01.01.2005 № 779/9, который суду не представлен), заявки или товарно-транспортные накладные.

Отраженные в этих актах сведения о единицах измерения, количестве транспортных услуг и сумме за их выполнение при отсутствии иных данных, предусмотренных статьей 9 Закона о бухучете, не могут служить достаточными доказательствами для идентификации хозяйственной операции. Кроме того, в них не отражен период работы.

В соответствии со статьей 784 ГК РФ перевозка грузов, пассажиров и багажа осуществляется на основании договора перевозки. Условия перевозки грузов, пассажиров и багажа отдельными видами транспорта, а также ответственность сторон по этим перевозкам определяются соглашением сторон, если Гражданским кодексом Российской Федерации, транспортными уставами и кодексами, иными законами и издаваемыми в соответствии с ними правилами не установлено иное.

Статьей 785 ГК РФ предусмотрено, что по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату. Заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза, в том числе товарно-транспортной накладной (далее – ТТН).

Таким образом, при автомобильной перевозке основным перевозочным документом является товарно-транспортная накладная, по которой производится списание груза грузоотправителем и оприходование его грузополучателем. Грузы товарного характера, не оформленные товарно-транспортными накладными, к перевозке не принимаются.

Согласно Перечню форм первичной учетной документации, утвержденному постановлением Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 28.11.1997 № 78 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте» (далее – постановление от 28.11.1997 № 78), товарно-транспортная накладная (форма № 1-Т) выписывается в четырех экземплярах. Первый остается у грузоотправителя и предназначается для списания товарно-материальных ценностей. Второй, третий и четвертый экземпляры, заверенные подписями и печатями (штампами) грузоотправителя и подписью водителя, вручаются водителю. Второй сдается водителем грузополучателю и предназначается для оприходования товарно-материальных ценностей у получателя груза. Третий и четвертый экземпляры, заверенные подписями и печатями (штампами) грузополучателя, сдаются организации - владельцу автотранспорта. Третий экземпляр, служащий основанием для расчетов, организация (владелец автотранспорта) прилагает к счету за перевозку и высылает плательщику - заказчику автотранспорта, а четвертый прилагается к путевому листу и служит основанием для учета транспортной работы и начисления заработной платы водителю.

Товарно-транспортная накладная является формой первичной учетной документации, установленной для субъектов хозяйственной деятельности, осуществляющих эксплуатацию автотранспортных средств и являющихся отправителями и получателями грузов.

В силу статьи 68 АПК РФ обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

Общество не представило надлежащих документов (товарно-транспортных накладных, путевых листов), свидетельствующих о том, каким транспортом доставлялся товар, какой товар перевозился, куда и кому он перевозился, какое время затрачено на перевозку. Составленные по итогам каждого месяца 2005 года акты не могут заменить товарно-транспортных накладных. При этом согласно свидетельским показания Казакова И.К. (протокол от 14.03.2008, т. 37, л. 15-20) он отрицает подписание договора с ООО «Сезон» и актов выполненных работ. Также Казаков И.К. пояснил, что в штате ООО «Архоблспецтранспоставка» отсутствуют работники, в организации нет транспорта. Кроме того, материалами дела (т. 5, л. 6-49) подтверждается, что денежные средства, поступившие от общества на расчетный счет ООО «Архоблспецтранспоставка», обналичивались либо переводились на личные лицевые счета Казакова И.К. и Филиппова Ю.И.

Оценив в совокупности представленные доказательства, суд обоснованно признал спорные расходы не отвечающими критериям статьи 252 НК РФ.

Общество в апелляционной жалобе ссылается на то, что суд первой инстанции не учел положения абзаца четвертого пункта 1 статьи 252 НК РФ, согласно которой под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором), полагая, что акты о выполненных работах косвенно подтверждают произведенные расходы. Данный довод апелляционной инстанцией отклоняется.

Как правильно отметила инспекция в отзыве на апелляционную жалобу, положения данной нормы в указанной части в спорной ситуации не могут применяться, поскольку касаются документального подтверждения произведенных расходов на территории иностранного государства, и представлены обществом в качестве прямого доказательства. Как указано выше, понесенные налогоплательщиком транспортные расходы должны подтверждаться определенными документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

С учетом изложенного не имеют правового значения доводы общества о том, что суд не дал оценку тому обстоятельству, что другое лицо, подписывавшее договоры и акты от имени ООО «Сезон», - его директор Донской А.В. не был допрошен по данному обстоятельству, поэтому дать надлежащую оценку показаниям Казакова И.К. невозможно, а поскольку показания последнего противоречат документам, то их нельзя признать достоверными. Кроме того, инспекция правильно отметила, что Экспертно-криминалистический центр УВД по Архангельской области  (справка эксперта об исследовании подписей на документах ООО «Архоблспецтранспоставка» от 14.04.2008 № 426 (т. 4, л. 139), проводивший исследование подписей, выполненных на договоре на выполнение работ (услуг) от 10.01.2005, счетах-фактурах ООО «Архоблспецтранспоставка»  и актах за 2005 год, не смог установить, кем были выполнены эти подписи, и не уличает свидетеля Казакова И.К. в даче им ложных сведений.

В ходе проверки (подпункт «е» пункта 2.3.2 акта проверки, пункт 1.1.1 решения) инспекцией выявлено необоснованное завышение ООО «Сезон» транспортных расходов за 2005 год в сумме 872 984 руб. по услугам, оказанным ООО «АБМТС» (ИНН 2901138992, юридический адрес: г. Архангельск, ул. Дачная, 64а). Основанием послужило то, что договоры, акты выполненных работ, счета-фактуры подписаны от имени не существующего на тот момент юридического лица. ООО «АБМТС» согласно выписке из ЕГРЮЛ создано 05.09.2005, тогда как дата заключения с ним договора значится 01.01.2005. Предприятие состоит на учете в ИФНС России по г. Архангельску с 05.09.2005, вид деятельности по балансу – изготовление мебели. У ООО «АБМТС» отсутствуют транспортные средства, нет штатных работников, не выплачивалась зарплата, за 2005 год ООО «АБМТС» представляло в налоговый орган только «нулевые» декларации по налогу на прибыль, по НДС (за 3 квартал 2005 года, октябрь, ноябрь, декабрь 2005 года). Расчетный счет открыт 08.02.2006 в филиале Архангельский «Балтинвестбанк». ООО «Сезон» на проверку представлены: договор от 01.01.2005 б/н, акты выполненных работ, счета-фактуры, полученные от ООО «АБМТС» за оказанные услуги с января по декабрь 2005 года. Сопоставив полученные документы, инспекция посчитала, что только после регистрации ООО «АБМТС» в качестве юридического лица стал известен ИНН налогоплательщика и после открытия счета в банке – его номер. Данные факты свидетельствуют о том, что не ранее 08.02.2006 по договоренности между этими лицами были оформлены договоры об оказании ООО «Сезон» транспортных, консультационных, информационных услуг в течение всего  2005 года, то есть составлены фиктивные документы.

Данные фактические обстоятельства установлены судом первой инстанции и подтверждаются материалами дела (т. 3, л. 100; т. 5, л. 61-84; т. 45, л. 58-61).

В подтверждение произведенных транспортных расходов по ООО «АБМТС» общество представило договор от 01.01.2005, акты выполненных работ, товарно-транспортные накладные по форме 1-Т за январь, сентябрь 2005 года (т.3, л. 100-190; т. 30, л. 29-158; т. 31; т. 32, л. 1-125).

В силу пунктов 1, 3 статьи 49, пункта 2 статьи 51, пункта 8 статьи 63 ГК РФ правоспособность юридического лица, то есть способность иметь гражданские права, соответствующие целям деятельности, предусмотренным в его учредительных документах, и нести связанные с этой деятельностью обязанности, возникает со дня внесения соответствующей записи в Единый государственный реестр юридических лиц и прекращается после внесения в данный реестр записи о ликвидации. Организации, не прошедшие государственную регистрацию в качестве юридических лиц, не приобретают правоспособности юридического лица, а их действия, направленные на установление, изменение и прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками, что влечет негативные налоговые последствия для участников данных правоотношений.

Согласно статье 83 НК РФ в целях проведения налогового контроля налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговых органах по месту нахождения организации, месту нахождения ее обособленных подразделений, месту жительства физического лица, а также по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств, подлежащих налогообложению.

Из материалов дела следует, что обществом с ООО «АБМТС» заключен договор на оказание услуг, который датирован 01 января 2005 года. Согласно выписке из ЕГРЮЛ (т. 45, л. 48) ООО «АБМТС» зарегистрировано в качестве юридического лица и поставлено на учет в налоговом органе 05.09.2005. Вместе с тем, в этом договоре имеются сведения об ИНН и номере расчетного счета ООО «АБМТС» в банке, которые не могли быть известны соответственно ранее 05.09.2005 и 08.02.2006. Следовательно, инспекция и суд правильно заключили, что до государственной регистрации и присвоения юридическому лицу индивидуального идентификационного номера ему не мог быть открыт расчетный счет в банке, соответственно до даты открытия счета договор не мог быть заключен.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком