Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.04.2015 по делу n А05-6430/2014. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

«Юником», ООО «Техноком-сервис» и ООО «Наутика».

Налоговым органом установлено, что в бухгалтерском учете и в отчетах по форме М-29 Обществом отражено количество изготовленной асфальтобетонной смеси, которое превышает количество фактически изготовленной асфальтобетонной смеси, отраженное в журнале Общества по учету выпуска асфальтобетонной смеси и отчете диспетчера Общества, на 6078,9 тонн за 2011 год, на 3633,35 тонн за 2012 год.

Завышенные данные о количестве изготовленной асфальтобетонной смеси в бухгалтерском учёте и в отчетах по форме М-29 позволили Обществу при исчислении налога на прибыль организаций в 2011 - 2012 годах излишне списать на расходы фактически не израсходованные материалы для изготовления асфальтобетонной смеси.

Налоговый орган установил, что контроль за выпуском асфальтобетонной смеси, соблюдением параметров удельного содержания ее компонентов, а также учет выпущенной смеси осуществлялся операторами асфальтосмесительной установки, количество произведенной смеси фиксировалось ими в журнале учета выпуска асфальтобетонной смеси, количество отгруженной смеси фиксировалось диспетчером Общества в отчёте диспетчера. Данные журнала учёта выпуска и отчёта диспетчера о количестве отгруженной смеси за проверяемый период совпадают.

Согласно указанным данным Обществом произведено в 2011 году                  12 445,5 т, в 2012 году – 13 783,45 т, всего – 26 228,95 т.

В бухгалтерском учёте и в отчётах по форме М-29 отражено иное количество изготовленной смеси: за 2011 год  – 18 524,4 т, за 2012 год –          17 416,8 т, всего – 35 941,2 т.

Списание на затраты компонентов смеси производилось исходя из количества изготовленной асфальтобетонной смеси, указанного в отчётах      М-29 о расходе основных материалов на АСУ.

Налоговым органом Обществу направлено требование о представлении учётных регистров и первичных документов, подтверждающих списание материалов на изготовление асфальтобетонной смеси и проведение работ на объектах. Первичные учётные документы (накладные на внутреннее перемещение, требования-накладные? лимитно-заборные карты и иные) заявителем не представлены.

Согласно показаниям главного бухгалтера Общества первичные документы на списание материалов на предприятии не оформлялись. Списание материалов на выполнение работ на объектах осуществлялось на основании представляемых заместителем директора материальных отчётов по форме           М-29, списание материалов на изготовление асфальтобетонной смеси  и работу асфальтосмесительной установки производилось по данным материальных отчётов о расходе основных материалов по форме М-29, представляемых ответственным по АСУ оператором установки. Из пояснений оператора установки следует, что отчёты по форме М-29 им не составлялись и не проверялись, а только подписывались в кабинете у руководителя.

В соответствии с показаниями заместителя директора Общества отчёт по форме М-29 для списания материалов на объекты составлялся им поквартально на основании предъявленных заказчикам работ; материальные отчёты  по списанию материалов  на изготовление асфальтобетонной смеси  и работу асфальтосмесительной установки составлялись помесячно, исходя из объёмов изготовленной смеси, по нормативу, утверждённому рецептурой на изготовление каждого вида асфальтобетонной смеси.

Налоговым органом для определения количества фактически израсходованных на производство   асфальтобетонной смеси материалов произведён расчёт, исходя из применяемых Обществом рецептов асфальтобетонной смеси, и таким образом установлено количество материалов, которые не могли быть использованы в указанных целях и, следовательно,  стоимость которых неправомерно списана на расходы при  исчислении налога на прибыль организаций.

Кроме того, Инспекцией установлено, что часть материалов  неправомерно списана Обществом на производство работ на объектах, поскольку в действительности материалы на производство работ на объектах не были использованы.

Также налоговый орган пришёл к выводу, что Общество неправомерно отнесло на расходы затраты по приобретению фактически не оказанных услуг самосвала и битумовоза.

При анализе документов, представленных Обществом в подтверждение хозяйственных операций по приобретению  материалов и услуг, налоговый орган пришёл к выводу о нереальности хозяйственных операций с контрагентами: ООО «НордВуд», ООО «Юником», ООО «Техником-сервис», ООО «Наутика», в связи с чем, принимая во внимание также факт завышения количества материалов и услуг, использованных при изготовлении асфальтобетонной смеси и производстве работ на объектах,  исключил из состава  расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций, затраты по приобретению материалов и услуг у этих поставщиков, а также исключил из налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость НДС, предъявленный при их приобретении.

Так, в оспариваемом решении (стр.35 – 39) отражено, что Общество необоснованно списало на расходы  2012 года затраты по приобретению у ООО «Наутик» дизельного топлива в сумме 5 162 857 руб., фактически не полученного и не использованного  для работы асфальтосмесительной установки.

В решении Инспекции (стр.29 – 31) отражено, что Общество необоснованно списало в 2011 году на расходы  затраты в сумме                                2 509 143 руб. по приобретению у ООО «Юником» битума на сумму                          1 010 766,95 руб., дизельного топлива на сумму 615 254,24 руб., отсева на сумму 883 122,58 руб., так как поставка  материалов ООО «Юником», а также использование их в производстве не подтверждено.

Также в решении (стр.27 – 29) отражено, что Общество необоснованно списало в 2011 году на расходы  затраты в сумме 5 213 128 руб. по приобретению у ООО «НордВуд» дизельного топлива в сумме                                   2 143 326,10 руб., отсева на сумму 1 371 495,62 руб., щебня на сумму                 783 053,60 руб., услуг битумовоза на сумму 305 085 руб., услуг самосвалов на сумму 610 169 руб., так как поставка  материалов и оказание услуг ООО «НордВуд», а также использование их в производстве не подтверждено.

Кроме того, в оспариваемом решении (стр.31 – 35) отражено, что Общество необоснованно списало на расходы за 2011 год затраты по приобретению у ООО «Техноком-сервис» дизельного топлива в сумме            839 360 руб., щебня на сумму 689 330 руб.; за 2012 год - битума в сумме 421 446,52 руб., дизельного топлива в сумме 1 900 423,73 руб., отсева на сумму 920 000 руб., щебня на сумму 4 565 254,20 руб., песка на сумму 355 116,10 руб., бортового камня на сумму 1 164 946,40 руб.,  так как поставка  материалов ООО «Техноком-Сервис», а также использование их в производстве не подтверждено.

Поскольку количество завышенного, по мнению Инспекции,  объёма материалов, использованных при изготовлении асфальтобетонной смеси и производстве работ на объектах превысило количество приобретённых у названных поставщиков товаров, Инспекция также исключила из состава расходов по налогу на прибыль за 2011 год стоимость отсева в сумме                        1 314 757,60 руб., битума в сумме 7 185 874,69 руб., дизельного топлива в сумме   2  095 934,42 руб., за 2012 год – отсева в сумме 1 699 943,82 руб., битума в сумме 5 947 513,23 руб.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях главы 25 НК РФ признаются для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с названной главой Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ для целей налогообложения расходами признаются экономически оправданные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно статье 9 Федерального закона 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», действовавшем в проверяемом периоде (далее – Закон о бухучете) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Согласно пункту 3 статьи 1 Закона о бухучете, бухгалтерский учет формируется организациями на основании полной и достоверной информации. При этом данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, должны соответствовать фактическим обстоятельствам.

Первичные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты: наименование документа, дату составления, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц (пункт 2).

Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания (пункт 4).

Согласно Инструкции о порядке составления ежемесячного отчёта начальника строительного участка (производителя работ) о расходе основных материалов в строительстве в сопоставлении с расходом, определённым по производственным нормам, по форме № М-29, утверждённой ЦСУ СССР 24.11.1982 № 613, отчет по форме № М-29... служит основанием для списания материалов на себестоимость строительно-монтажных работ и сопоставления фактического расхода строительных материалов на выполненные строительные и монтажные работы с расходом, определенным по производственным нормам.

Отчет по форме № М-29 состоит из двух разделов: I раздел "Нормативная потребность в материалах и объемы выполненных работ" и II раздел "Сопоставление фактического расхода основных материалов с расходом, определенным по производственным нормам". В I разделе приводятся данные об объемах строительно-монтажных работ и нормативной потребности основных строительных материалов, а во II разделе производится сопоставление фактического расхода основных материалов с расходом, определенным по производственным нормам.

Отчет по форме № М-29 составляется на основании первичных документов по учету материалов: лимитно-заборных карт, товарно-транспортных накладных, требований и т.п.

В силу приведённых норм апелляционный суд соглашается с налоговым органом в том, что списание материалов в производство производилось Обществом с нарушением установленного порядка: указанные хозяйственные операции первичными бухгалтерскими документами не оформлялись.

Отсутствие первичных бухгалтерских документов повлекло невозможность определить расходы Общества, учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль, исчислить налог на прибыль в установленном порядке на основании имеющихся у Общества документов.

Подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговым органам предоставлено право определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем, на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Таким образом, если налоговый орган полагал расходы Общества в связи с изготовлением асфальтобетонной смеси документально не подтвержденными, он имел право на определение суммы налога расчетным путем в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

Расчетный метод определения сумм расходов Общества, примененный Инспекцией, не основан на экономических показателях иных аналогичных налогоплательщиков. Указывая на неправомерность определения Обществом расходов в отсутствие первичных бухгалтерских документов, налоговый орган также применяет метод определения расходов, не предусмотренный законом.

Кроме того, работники Инспекции не обладают специальными знаниями в области технологических процессов изготовления асфальтобетонной смеси, поэтому  самостоятельные расчёты  налогового органа по определению объёмов компонентов асфальтобетонной смести без привлечения экспертов не могут быть признаны достоверными. 

Таким образом, доначисления налога на прибыль, основанные на указанных расчётах Инспекции, не могут быть признаны обоснованными.

Таким образом, решение Инспекции в части доначисления налога на прибыль в связи с исключением из состава расходов за 2011 год стоимости отсева в сумме 1 314 757,60 руб., битума в сумме 7 185 874,69 руб., дизельного топлива в сумме   2  095 934,42 руб., за 2012 год - отсева в сумме                             1 699 943,82 руб., битума в сумме 5 947 513,23 руб. не соответствует закону.

Решение суда первой инстанции в указанной части подлежит оставлению без изменения.

В оспариваемом решении (стр.35 – 39) отражено, что Общество необоснованно списало на расходы  2012 года затраты по приобретению у ООО «Наутика» дизельного топлива в сумме 5 162 857 руб., фактически не полученного и не использованного  для работы асфальтосмесительной установки.

Основанием для такого вывода послужили следующие установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства.

Согласно показаниям директора ООО «Наутика» Сухоруковой И.В., директора ООО «Стаут» Реснянской Н.Д., гр. Дунаевой С.Г. организации ООО «Наутика», ООО «Стаут», ОО «Опинель»  созданы Дунаевой С.Г. для обналичивания денег «под 3 процента». Сухорукова  И.В. и Реснянская Н.Д. были приняты в данные организации для оформления документов и ведения бухгалтерского учёта.

Из показаний директора ООО «Наутика» Сухоруковой И.В., директора ООО «Стаут» (бухгалтера ООО «Наутика») Реснянской Н.Д. (том 2, листы 64 – 71) следует, что счета-фактуры  и накладные ООО «Наутика» по отпуску дизельного топлива  в адрес ООО